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【天职研究】金融工具：混合工具的拆分

2015-11-27天职专业委员会天职国际

会计准则内在逻辑介绍

（50-44）

金融工具：混合工具的拆分

一、混合工具处理的基本原则

当金融衍生工具与非衍生工具（主合同）混合存在时，即形成了一项嵌入衍生工具，它将使混合工具（或复合工具）的全部或部分现金流量随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动。

对混合工具如何进行会计处理，一般均会想到如下两种方法，其一是拆分后各自单独处理，其二是作为一个整体进行核算。就金融工具会计处理基本原则而言，所有衍生工具都应当单独进行会计处理，应当分拆；但是，准则同时也规定，如果它们与主合同是紧密相关的，则可以例外。

我们认为，混合工具以是否与主合同紧密相关为核心判断标准，分别进行分拆和不分拆处理，实质上也是以管理层持有衍生工具的两个目的，

即投资目的和风险管理目的为理论基础的。当衍生工具与主合同并非紧密相关时，表明该衍生工具很可能是被用于投资目的，因此，对该衍生工具应当单独计量，以反映其投资效果；当衍生工具与主合同紧密相关时，则表明该衍生工具很可能是被用于风险管理目的，因此，将主合同与嵌入衍生工具作为一个

【天职研究】金融工具：风险管理与套期会计

2015-12-30天职专业委员会天职国际

会计准则内在逻辑介绍

（50-48/49）

金融工具：风险管理与套期会计

2014年7月，国际会计准则理事会发布了完成版的《国际财务报告准则第9号——金融工具》，对现行套期会计进行了重大修订。2015年11月26日,我国财政部发布了《商品期货套期业务会计处理暂行规定》（财会[2015]18号），并将于2016年1月1日起施行。新规定引入了《国际财务报告准则第9号》中套期会计的基本原理，相较于现行套期会计规定，更加注重原则导向，更具逻辑性和可操作性。因此，本文以新准则和新规定的内容为主，兼论与现行套期会计规定的差异。

一、套期会计的特殊性

如“金融衍生工具与风险管理”一文所述，企业运用金融衍生工具的其中一个重要目的，是进行风险管理，而套期会计是针对此类金融衍生工具的专属会计处理方法。套期会计是传统会计处理原则的例外，它超越了某些传统会计确认和计量的规定。套期会计相较于传统会计的特殊性，主要体现在以下几个方面：

（1）套期会计可以对某些未满足传统确认条件的项目进行确认。例如，确定承诺并不是现实义务，不满足一般负债的确认条件，但是，在套期会计下，确定承诺可以被指

【天职研究】金融工具：金融工具与金融工具准则

2015-11-04天职专业委员会天职国际

会计准则内在逻辑介绍

（50-40）

金融工具：金融工具与金融工具准则（一）

金融工具相关准则适用于遵循国际财务报告准则、企业会计准则编报财务报表的所有主体。也就是说，几项准则对适用的主体类型并没有例外，无论是上市还是非上市公司、金融或非金融机构。但是，这几项准则并非适用于主体的所有金融工具，比如保险合同满足金融工具定义，但不适用金融工具相关准则。相反，某些并未满足金融工具定义的非金融项目合同，特别是某些商品合同，与金融工具具有类似特征，则被纳入金融工具相关准则范围内。

一、对子公司、联营和合营及类似投资

投资方与子公司、联营和合营之间的投资安排，实质上也满足金融工具（即权益工具）的定义，但是，此类金融工具核算适用长期股权投资、合营安排、合并财务报表、企业合并等准则，并不适用金融工具相关准则，但是，其中某些特定投资的列报和披露也适用金融工具相关准则，具体如下：

（1）《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露（以下简称\在其他主体中权益的披露准则\）要求企业对子公司、合营安排和联营企业的投资按照该准则在财务报表附注中进行披露。但是，如果涉及与

【天职研究】金融工具：风险管理与套期会计

2015-12-30天职专业委员会天职国际

会计准则内在逻辑介绍

（50-48/49）

金融工具：风险管理与套期会计

2014年7月，国际会计准则理事会发布了完成版的《国际财务报告准则第9号——金融工具》，对现行套期会计进行了重大修订。2015年11月26日,我国财政部发布了《商品期货套期业务会计处理暂行规定》（财会[2015]18号），并将于2016年1月1日起施行。新规定引入了《国际财务报告准则第9号》中套期会计的基本原理，相较于现行套期会计规定，更加注重原则导向，更具逻辑性和可操作性。因此，本文以新准则和新规定的内容为主，兼论与现行套期会计规定的差异。

一、套期会计的特殊性

如“金融衍生工具与风险管理”一文所述，企业运用金融衍生工具的其中一个重要目的，是进行风险管理，而套期会计是针对此类金融衍生工具的专属会计处理方法。套期会计是传统会计处理原则的例外，它超越了某些传统会计确认和计量的规定。套期会计相较于传统会计的特殊性，主要体现在以下几个方面：

（1）套期会计可以对某些未满足传统确认条件的项目进行确认。例如，确定承诺并不是现实义务，不满足一般负债的确认条件，但是，在套期会计下，确定承诺可以被指

中国会计准则与国际财务报告准则间的差异比较

中国准则相当于旧准则及 相关 与相关国际准则 具体差异在正文章节中（2006） 制度的重大变化 国际准则 的主要差异 的索引 中国准则 重申与国际准则相同的对资产和负财务报表编制谨慎性概念－新准则指出企业－ 基本准则 债的定义。 及列报框架 在对交易或者事项进行会计确重申实质重于形式的概念 认、计量和报告时应当保持应指出各会计要素包括资产、负债、收有的谨慎，不应高估资产或者入、费用只有在符合其定义以及确认收益、低估负债或者费用。根条件时，才能予以确认。 据国际准则的财务报表编制及新增了与国际准则一致的关于“利列报框架的规定，谨慎只是财得”和“损失”的定义。 务报表的质量特征之一，财务在对会计要素进行计量时，一般要求报表的信息应该是中立而不带采用历史成本，如采用重置成本、可任何偏见的。 变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证会计要素金额能够取得并可靠计量。 中国准则 1 禁止采用后进先出法计算存货发出国际会计准则 － 第三章13。存货“13。6存货 成本。 2 中国准则和国际准则差投资者投入存货的成本，一般按照合存货 异” 同或协议约定的价值入账，但合同或协议约定的价值不公允的除外。 新准则取消了现

会计准则与美国会计准则比较

Comparison of PRC GAAP & US GAAP

美国的财务会计准则和财务报告体系一直被公认为全世界最健全、最有效的。在全球资本市场里，华尔街也被认为是比较成熟、完善的。目前美国财务会计准则委员会（FASB）选择的是以具体规则为导向的准则制定模式。在美国方面每个月都会颁布新的或修订准则条款以适应他们自身的情况。而在2006年财政部发布新准则是以原则为导向型。为满足实现国际趋同的目标，结合国情作出相应处理，财政部通过不定期的发布《企业会计准则解释》和政府文件的形式对新准则及时作出解释，以便更好地解决实际问题。而可以说不论是中国会计准则还是美国会计准则都存在一个不断更新发展的变化过程。与时俱进是对每位财务人员和财务报告的使用者的基本要求。

“世界已经改变，并且还在继续改变”。上海财经大学——国内会计准则最具发言权的机构为依托，具有专业精良的研发队伍，拥有同时具备集实践、理论、教学于一身的经验丰富的讲师，特别组织强大的师资团队研究US GAAP, PRC GAAP的最新变化，根据对几千家大型企业培训的经验总结，实时更新课程内容，针对热点难点问题全面梳理，打造2010版准则比较课程。把最新的变化和操作技巧

中国会计准则与国际财务报告准则间的差异比较

中国准则相当于旧准则及 相关 与相关国际准则 具体差异在正文章节中（2006） 制度的重大变化 国际准则 的主要差异 的索引 中国准则 重申与国际准则相同的对资产和负财务报表编制谨慎性概念－新准则指出企业－ 基本准则 债的定义。 及列报框架 在对交易或者事项进行会计确重申实质重于形式的概念 认、计量和报告时应当保持应指出各会计要素包括资产、负债、收有的谨慎，不应高估资产或者入、费用只有在符合其定义以及确认收益、低估负债或者费用。根条件时，才能予以确认。 据国际准则的财务报表编制及新增了与国际准则一致的关于“利列报框架的规定，谨慎只是财得”和“损失”的定义。 务报表的质量特征之一，财务在对会计要素进行计量时，一般要求报表的信息应该是中立而不带采用历史成本，如采用重置成本、可任何偏见的。 变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证会计要素金额能够取得并可靠计量。 中国准则 1 禁止采用后进先出法计算存货发出国际会计准则 － 第三章13。存货“13。6存货 成本。 2 中国准则和国际准则差投资者投入存货的成本，一般按照合存货 异” 同或协议约定的价值入账，但合同或协议约定的价值不公允的除外。 新准则取消了现

会计准则与美国会计准则比较

Comparison of PRC GAAP & US GAAP

美国的财务会计准则和财务报告体系一直被公认为全世界最健全、最有效的。在全球资本市场里，华尔街也被认为是比较成熟、完善的。目前美国财务会计准则委员会（FASB）选择的是以具体规则为导向的准则制定模式。在美国方面每个月都会颁布新的或修订准则条款以适应他们自身的情况。而在2006年财政部发布新准则是以原则为导向型。为满足实现国际趋同的目标，结合国情作出相应处理，财政部通过不定期的发布《企业会计准则解释》和政府文件的形式对新准则及时作出解释，以便更好地解决实际问题。而可以说不论是中国会计准则还是美国会计准则都存在一个不断更新发展的变化过程。与时俱进是对每位财务人员和财务报告的使用者的基本要求。

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新旧会计准则的比较与分析

【摘要】新会计准则在对无形资产的定义、商誉的处理、研究开发费的会计处理和无形资产信息批露等几个方面与旧会计准则相比有了较大变化，对企业无形资产的财务处理产生了重大影响，使企业关于无形资产的处理更加规范、合理。

【关键字】新会计准则 旧会计准则 变化 影响

随着改革开放的深入，我国的经济进一步发展，技术的进步与创新成为企业能否在激烈的竞争中取胜的关键，从而使无形资产在企业中越发显现出了它的重要性。我国2001年颁布的旧无形资产准则已日益显现出其不适应性。因此，我国于2006年颁布了新的会计准则。新会计准则中对无形资产的诸多方面进行了修改与完善，并与国际会计相趋同，使其能适应企业无形资产的核算，促进企业健康成长，从而进一步促进我国经济的快速发展。

一、新旧会计准则中无形资产处理的比较

（一）新旧会计准则关于无形资产定义不同

旧准则对无形资产的定义是：无形资产是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。并把无形资产按能否辨认划分为了：可辨认无形资产与不可辨认无形资产。

新准则对无形资产的定义是：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。新准则中的无形资产只

小企业会计准则转为企业会计准则实

务操作

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执行《小企业会计准则》的小企业，公开发行股票或债券的，应当转为执行《企业会计准则》；因经营规模或企业性质变化导致连续3年不符合小企业会计准则规定的小企业标准而成为大中型企业或金融企业的，应当转为执行《企业会计准则》。 满足下列条件之一的小企业，应当转为执行《企业会计准则》：

● 1.承担社会公众责任； 承担社会公众责任，主要包括两种情形：一是企业的股票或债券在市场上公开交易，如上市公司和发行企业债券的非上市企业、准备上市的公司和准备发行企业债券的非上市企业；二是受托持有和管理财务资源的金融机构或其他企业，如非上市金融机构、具有金融性质的基金等其他企业（或主体）。

● 2.经营规模较大；

本准则所称经营规模较大，指不符合国务院发布的中小企业划型标准所规定的小企业标准或微型企业标准。

● 3.是企业集团内的母公司或子公司。

一、首次执行日转换的原则

执行《小企业会计准则》的小企业，转为执行《企业会计准则》时，应当按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》等相关规定和《小企业会计准则》所附的《