论企业战略成本管理及其在我国的应1

论企业战略成本管理及其在我国的应用

摘 要

在大力发展市场经济的今天，我们无时无刻不感受到时代变革对于企业管理的深远影响。我国的经济环境已经发生了巨大的变化，转换管理思路，汲取新的成本管理理论，是我国企业的当务之急，企业推行战略成本管理已具有很强的现时意义。

本文首先介绍了战略成本管理的内涵和目标，其次介绍了我国企业成本管理的现状及存在的问题并分析了企业实施战略成本管理的现实意义，同时在对战略成本管理原理进行详细阐述及分析的基础上，介绍了战略成本管理中价值链、战略定位、成本动因三种常见的分析方法，最后以宝钢集团为案例，分析宝钢集团如何应用这三种不同的战略分析工具形成本企业的竞争优势，并总结宝钢集团应用战略成本管理的成功经验，以期能为我国企业的成本管理起到一些借鉴作用。

关键词：战略成本管理；价值链；战略定位；成本动因

论企业战略成本管理及其在我国的应用

一、战略成本管理理论概述

随着世界经济一体化和信息化的迅猛发展，时代的变革导致了企业经营环境的变化。市场竞争日益加剧，外部环境不确定性程度加深，都迫使企业将经营管理提升到战略层次，从而形成企业战略和战略管理的理念。顺应于战略管理这一管理革命，将成本管理、管理会计导入企业战略管理并与之融合，成为市场经济发展的潮流。

（一）战略成本管理的内涵

战略成本管理是指管理人员运用专门的方法，提供给企业本身及其竞争对手分析资料，帮助管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的???。

企业的战略成本管理就是为了保持企业长久竞争优势而进行的成本分析与管理。战略成本管理的内涵，可以从以下几个方面理解：

1．战略成本管理与企业战略密切相关，将企业成本分析和管理贯穿于战略管理中，有利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。

???

唐婉华、李怀栋、曹春华．成本管理会计，立信会计出版社，2005，第76页。

2．战略成本管理不仅重视财务信息和非财务信息的结合，同时也更加注重企业内外部信息的整合，为战略管理提供全面的信息服务。

3．战略成本管理注重建立完整的战略成本会计的信息监测和业绩考评体系，为成本的降低创造良好的环境。 （二）战略成本管理的目标

战略成本管理是一种具有全面性和前瞻性的现代化管理方法。从企业战略的角度来看，战略成本管理有以下几个目标：

1．战略成本管理的总体目标是为企业的整体经营目标服务的，要有利于形成企业的竞争优势。作为战略管理的一个决策支持系统，战略成本管理各项活动的开展应当有助于战略管理目标的实现。

2．战略成本管理的基本目标是要为企业内外相关利益者提供有利于决策的战略性成本信息。由于战略成本管理的本质仍是成本管理，那么按照战略管理要求发展起来的新的成本管理系统，还是应当具有传统成本管理系统产生和利用成本信息这样的基本功能，以满足决策者的管理需要。

3．虽然企业在不同时期，为了实现和维持自身竞争优势，所采取的方法手段有差异，但是从企业的整个生命周期来看，战略成本管理的最终目标还是为了追求企业成本的持续性降低。

（三）战略成本管理的基本分析方法

战略成本管理是以战略管理理论为基础，通过对传统成本管理系统的功能拓展而新兴的管理领域。战略成本管理的基本框架是关注成本驱动因素，运用价值链分析工具，明确成本管理在企业战略中的功能定位。因此，价值链分析、战略定位分析和成本动因分析构成了成本管理的基本模式。

1、价值链分析

价值链一词是由美国哈佛大学商学院教授迈克尔〃波特在其所著的《竞争优势》中提出的。所谓价值链是由为生产产品或提供劳务而发生的从原材料采购开始至销售给客户为止的一系列价值生产作业构成的???。这些独立而又相互关联的作业形成了企业的价值链。因为一个企业的价值链和它所从事的单个作业的方式反映了企业推行战略的途径以及这些作业本身的根本经济效益，所以价值链分析是决定顾客价值能否提升或成本能否降低的核心，是战略成本管理的出发点。

2、战略定位分析

企业战略定位是企业实现经营目标的路径，是战略成本管理的重点。从战略成本管理的角度看，战略定位分析就是要求通过战略环境分析，确定应采取的战略，从而明确成本管理的方向，建立与企业战略相适应的成本管理战略。

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乐艳芬．成本会计，上海财经大学出版社，2006，第300页。

企业首先要对自己所处的内外部环境进行详细周密的调查分析，然后通过行业分析确定企业的行业定位，通过对产品分析确定本企业的产品定位，再确定以怎样的竞争战略来保证企业在既定的行业获得最大的发展空间。确定了企业的战略定位，实际上也就是确定了企业资源的配臵方式和相应的管理运行机制。

3、成本动因分析

在价值链分析和战略定位分析的基础上，企业能够确定其应采取的成本管理战略，但是为了进一步明确成本管理的重点，还需要找出引起产品成本发生的推动力和原因成本的驱动因，也就是成本动因。成本动因是指将成本控制在目标之内，以保证成本管理战略的有效性，实现企业的战略目标。成本动因分析就是着眼于成本发生的根本原因，根据资源耗费的因果关系进行分析，揭示影响企业成本的因素，同时指出企业应采取什么样的方法来控制这些因素，以达到战略成本管理的目标，维持企业持久的竞争优势???。

企业在具体运用上述分析方法时，还要充分认识到这三种基本分析方法并不是孤立的，而是有着紧密联系的。价值链分析为战略成本管理开辟了分析路径，战略定位则在价值链分析的基础上，确立了成本管理体系与企业战略相结合的机制，而战略成本动因的分析是在战略定位下对成本管理系

???

杨修发、朱启明．成本管理会计学，西南财经大学出版社，2003，第137页。

统战略作用的发挥与强化，这正是战略成本管理基本模式之间的关系。

综上所述，战略成本管理的系统分析结构图如下所示：

图4-1 战略成本管理的系统分析结构图 下文将会依据此战略成本管理的系统分析结构图，对战略成本管理在我国企业的应用进行案例分析。

二、企业传统成本管理系统与现代战略成本管理系统的比较分析

（一）传统成本管理系统的缺陷 1、成本管理的目标内容狭窄

传统成本管理的目标和内容比较窄，主要是围绕降低成本而展开的。传统成本管理系统的目标是通过最大限度地避

免企业各种经营活动的成本，使得成本的最小化和利润的最大化，但这是难以同企业战略管理的目标相协调的。企业如果把目光过多地集中在为降低成本而降低成本上，没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来，就可能使企业丧失良好的发展战略，影响核心竞争力的形成。

2、成本管理的管理范围狭窄

传统成本管理的范围比较狭窄，主要是针对企业内部的生产经营活动，而对企业外部环境的分析则很少考虑。同时，传统成本管理过多重视短期管理，而对长期的成本水平和发展趋势重视不够。

3、成本管理的管理方法陈旧

传统成本管理所采用的管理手段是以日常的经营管理活动为基础而进行的指导、规范和约束性的管理，所产生的成本信息也是为日常的经营决策服务的，并没有考虑到战略管理的信息需要，缺乏在对企业内外部环境全面分析基础上的长期发展的战略决策方法。

4、成本管理的战略思维缺乏

传统成本管理不能采用灵活多样的成本管理核算办法，缺乏创新意识和战略思维。仅仅局限于单纯的降低成本，不重视诸如产品研发、市场开拓等无形的成本动因与企业发展的关系，这样既不能够帮助管理者有效地进行战略决策，也会对企业的战略发展带来不利影响。

（二）企业实施战略成本管理的现实价值

战略成本管理思想是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对持续变化的外部竞争环境变化所作的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。

1、有利于提高企业经济效益

随着全球性竞争的日益激烈，企业环境发生了急剧的变化，而成本是决定企业产品或劳务在竞争中能够占有多少份额的关键因素。战略成本作为影响企业竞争成本的核心，它的形成和发展是建立和完善现代成本管理体系，加强企业成本管理的必然要求。战略成本管理的研究与实施，突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上的研究领域，把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域，有利于改善和加强企业经营管理，提高企业整体经济效益。

2、有利于更新成本管理观念

在传统成本管理中，节约成了降低成本的基本手段，但它并不是唯一的手段。所以，战略成本管理的形成和发展有利于更新成本管理的观念。现代成本管理的目的是以尽可能少的成本支出，获得尽可能多的使用价值，从而为赚取利润提供尽可能好的基础。管理的空间范围并不局限于企业内部的生产过程，而是全方位、多角度的对企业的全过程进行成本管理。企业采用何种成本战略，取决于企业整体的经营战略和竞争战略，成本管理必须为企业整体经营管理服务。

3、有利于实现企业战略发展

战略成本管理的研究与应用，与企业外部环境和内部管理之间是相互促进、相互制约的辨证统一关系，它促使企业统筹兼顾，以局部利益服从整体利益，以当前利益服从长远利益，并努力改变企业自身状况，以减少环境对企业的不利影响，从而更好地实现企业经营和发展的战略目标。

随着企业战略管理理论与方法的广泛应用，人们越来越发现，传统的成本管理系统不能及时适应管理环境的变化，不能为企业战略管理提供决策有用的成本信息。因此，积极建立战略成本管理体系，使得企业实现成本领先，取得竞争优势，使成本管理与企业整体战略相结合，这对我国企业有很重要的实践价值。

三、战略成本管理在我国企业应用的案例分析 当前，战略成本管理方法已被我国大多数企业采用，其思想在企业管理界已经颇具影响力，管理方法的应用也使得企业效益有了明显改观。本文将采用宝钢集团实例来说明战略成本管理方法在我国的应用情况，这是因为宝钢的成本管理是伴随着中国改革开放后，现代化企业发展的需要而进步的，同时也在一定程度上反映了中国制造企业的成本管理发展历史，具有代表性。本部分将重点介绍宝钢当前的战略成本管理体制，分析宝钢如何应用三种不同的战略分析工具形成企业的成本优势，并总结宝钢应用战略成本管理的成功经

验。

（一）宝钢集团应用战略成本管理的案例分析 宝钢应用战略成本管理提升了企业自身的成本竞争力，主要体现在宝钢分别成功的应用了战略成本管理的三种分析工具——价值链分析，战略定位分析和成本动因分析来进行成本管理的改革。

1．价值链分析

本文已经具体论述了如何在企业中应用价值链分析，宝钢在战略成本管理中尤为重视价值链分析，从行业、内部、竞争对手三方面分析，强调建立战略价值链。

(1) 行业价值链分析

宝钢充分认识到行业价值链分析在整个战略成本管理中的重要性，将供应链成本管理提升到战略的高度，打造具有核心竞争力的战略供应链管理体系。

在销售供应链管理方面，宝钢主要是通过深加工服务、按周交货及物流优化等措施，来实现产品使用价值最大化，提高供应链整体效率，实现供应链整体成本最优。战略客户是企业宝贵的资源，长期稳定的客户关系，可以降低企业市场开拓费用，减少交易成本和管理成本。所以宝钢十分注重客户管理，同时也重视对供应链战略客户的服务。宝钢向战略客户派驻客户代表，在外开展客户技术服务工作，跟踪产品使用情况，处理来自客户的意见，为客户提供产品技术咨

询。另外，宝钢还积极开展与战略客户的技术合作，与战略客户共同组建了跨企业、跨专业的研产销一体化推进小组，将供应链上下游有机结合，对产品从研发、制造到销售全过程进行管理，既为公司竞争力的提升做出了贡献，同时也降低了客户的使用成本，快速满足了客户的需求。

在采购环节供应链管理方面，快速响应客户需求、降低采购成本是企业采购供应链管理的关键。宝钢集团和直接供应商建立战略合作关系，没有采购代理和中间环节，并且与具有竞争优势的供应商签订长期协议或合同，确保了采购渠道的稳定性，也建立了共同发展、互利双赢的供应链。宝钢还建立了采购信息平台，将生产需求、采购计划、物料供应等统一在相同的电子平台上，实现信息共享。

(2)企业价值链分析

宝钢在进行企业价值链分析时，采用了作业成本管理法。宝钢采取的作业成本法主要是针对标准成本管理的薄弱环节，在案例分析、试点推进的基础上稳步、有序地进行。一方面通过合理分摊间接费用和销售管理费用，科学地计算明细产品成本，为产品销售定价提供成本数据支持；另一方面通过对不同产品的盈利能力分析，为生产组织提供依据，强化对机会成本、机会收益的判断和选择，最大限度增加公司效益。

宝钢注重生产流程管理，运用作业成本的思路，对资源

在公司内部每一生产环节的消耗进行具体分析和控制，进一步优化价值链和产品数量种类的组合，从而优化资源配臵。同时科学制定成本标准，完善标准成本管理。宝钢还将作业成本法的推进与成本绩效评价相结合，细化预算因子，优化成本绩效衡量方法，改进成本绩效管理。

(3)竞争对手价值链分析

除了行业价值链和企业内部价值链外，对竞争对手价值链的分析也是至关重要的。宝钢也相当重视竞争对手价值链的分析，在具体应用中，宝钢采纳了标杆管理的方法。

标杆管理是企业寻求最佳实践并进行学习的流程，企业通过与竞争对手在产品性能、服务等方面的对比，更客观的进行业绩评价，提高自身的业绩水平。宝钢在学习、吸收标杆管理理论精髓的基础上，丰富和发展了标杆管理在竞争对手价值链分析中的应用。

宝钢集团十分注重对国内外先进企业成本信息的跟踪，吸收它们先进的成本管理手段和方法。宝钢建立了多层次、全方位的对标体系，与对标企业相互交流获取信息，并且在内部还建立了信息共享平台，重点对对标结果进行剖析、研究，并提出改进对策。这样健全的机制促使成本管理者不断地自我加压，主动开展与竞争对手的成本对标，从而持续提升公司成本竞争力。

2．战略定位分析

战略定位是企业在市场上选择怎样的竞争手段来提高企业的竞争能力，以实现自己的战略目标。每一个成功的企业都拥有一个基于对自身环境的正确认识和科学判断的战略规划。宝钢集团在对自己所处的国内外竞争环境分析的基础上，着重在钢铁精品战略、可持续发展战略等方面促进新一轮发展。

在机遇和优势方面，随着中国加入WTO，世界制造业正在向中国转移，我国经济融入国际经济步伐加快，同时我国的政治保持稳定、经济高速增长，这都为钢铁工业的发展提供了极佳的外部环境。另外，宝钢集团所处的“长三角”地区，正加速发展成为世界级的以制造业为重要支撑的国际经济、金融、贸易和航运中心，地理优势突出。

在面临的挑战方面，国内钢铁企业迅速崛起，超大规模的国际钢铁集团及战略联盟不断涌现，国内钢铁企业的同业竞争和国外钢铁企业尖端产品的竞争将更加激烈。另外，随着国内钢铁业产能的迅速扩大，国内钢铁业在矿石供应和港口运输能力方面的短缺问题日益显现，这也将制约企业的规模扩张和战略布局。国内钢铁业相对分散，而上下游行业的集中度又高于钢铁业，所以钢铁制造业将面临更为严苛的市场压力。

面对日益激烈的竞争环境，宝钢坚持精品战略，将目标聚焦在具有持续成长性的行业和高档钢材品种上，并在这些

行业和产品上拥有绝对的市场优势和稳定的战略客户群，进一步发展了企业优势。宝钢集团还注重企业的绿色化、可持续化发展，积极推进“清洁生产”和“绿色制造”，优化钢铁制造流程，提高资源和能源使用效率，降低各类能耗，积极研究和使用减少排放和资源可循环使用的新技术。使其从单纯地提供钢铁产品的制造业向绿色化制造业转变，履行其对环境的社会责任。

3．成本动因分析

战略成本动因分为结构性成本动因和执行性成本动因，相对于结构性成本动因，企业更容易从执行性成本动因入手来改善企业的竞争优势。宝钢则主要抓住质量管理这一执行性成本动因，采用目标聚集战略，在激烈的市场竞争中以提供高品质的产品取胜。

宝钢集团全面归纳管理质量成本，通过制定质量成本管理的流程，对质量成本进行预算分析。制造管理部门负责对质量成本进行跟踪，对各部门质量成本年度目标进行审核，并对主要质量问题进行确认，不断寻求质量改进方法。生产部门则负责本部门质量成本目标的制定、实施、分析和改进等工作。

宝钢不断完善自身质量成本管理体系，优化质量设计，提高操作水平，稳定和改进产品质量。通过提高生产操作水平，强化内部控制，稳定产品质量，从而可以减少质量降低，

带来效益的增加。同时，宝钢还不断挖掘涉及生产经营方面的各种隐性成本，如信息传递效率低、工序组织协调性差、技术创新能力低、资金运作能力低等方面，从而采取措施进行改进。

当然，宝钢集团在重点分析质量管理这一成本动因的同时，也没有忽略其他成本动因，如公司选址、员工向心力的形成，学习氛围的形成等一系列影响公司竞争优势的成本动因，最终使宝钢集团在竞争激烈的钢铁行业中保持自身独特的竞争力。

（二）宝钢集团应用战略成本管理的成功经验 通过对宝钢应用战略成本管理的具体分析，可以看出宝钢在原有成本管理系统的基础上，应用战略成本管理成功地实现了成本管理体制的变革，形成企业特有的成本竞争力。宝钢的成功为国内企业进行战略成本改革开辟了良好的先例，其成功经验也可以为大多数制造业企业所借鉴。宝钢应用战略成本管理的成功经验总结有以下几点：

1．宝钢在应用战略成本管理时，重点从价值链、战略定位和成本动因三个方面进行分析，并结合自身实际创造性地对这些分析方法加以应用。宝钢在进行价值链分析时，重点分析行业价值链，大力推进战略供应链成本管理，通过供应链合作企业的紧密合作，达到降低供应链整体成本的目的。在进行行业价值链分析的同时，也注重企业内部价值链与竞

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