2014审计(下)主观题(答案)

第十三章作业

1. ABC会计师事务所指派X注册会计师对Y股份有限公司（以下简称Y公司）2011年度财务报表进行审计，出具了无保留意见审计报告。X注册会计师于2012年初对Y公司2011年度财务报表进行审计时初步了解到，Y公司2011年度的经营形势、管理及组织架构与2010年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。相关资料如下：资料一：Y公司2011年度利润表和2010年度利润表如下（金额单位：人民币万元）：

要求：

（1）为确定重点审计领域，X注册会计师拟实施实质性分析程序。请对资料一进行分析后，指出利润表中的异常波动项目。

（2）在对主营业务收入实施实质性分析程序时，X注册会计师拟实施分析程序，请列出对主营业务收入进行实质性分析程序的内容。 （3）如果主营业务收入高估风险很大，如何设计截止测试

参考答案：

（1）利润表的异常波动项目有：营业收入、营业成本、管理费用、投资收益。 （2）X注册会计师应实施以下营业收入的分析程序：

①将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；

②计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；

③比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因； ④将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常； ⑤根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较 （3）设计截止测试

X注册会计师应从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。使用这种方法主要是为了防止多计主营业务收入。

2. 注册会计师A和B对XYZ股份有限公司2012年度财务报表进行审计。该公司2012年度未发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。该公司提供的未经审计的2012年度合并财务报表附注的部分内容如下（金额单位：人民币万元）：

（1）坏账核算的会计政策：坏账核算采用备抵法。2012年前按期末应收账款余额的10%计提坏账准备，本年坏账准备按账龄分析法计提。应收账款和坏账准备项目附注： 2012年年末余额 应收账款 16553.00 坏账准备 1655.30 应收账款账龄分析 账龄 比例 年初数 年末数 1年以内 1% 8392 10915 1～2年 5% 1186 1399 2～3年 10% 1161 1365 3年以上 60% 1421 2874 合计 12160 16553

（2）营业收入和营业成本附注：

品名 X产品 Y产品 合计 营业收入发生额 2011 2012 40000 41000 20000 20020 60000 61020 营业成本发生额 2011 2012 38000 33800 19000 19019 57000 52819 要求：假定上述附注内容中的年初数和上年比较数均已审计无误，请你代注册会

计师A和B运用专业判断及实质性分析程序方法，指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。

参考答案：

内容（1）中可能存在两个问题：

一是坏账准备年末余额1655.3万元÷应收账款年末余额16553万元＝10％，仍然按期末应收账款余额的10％计提坏账准备，没有进行会计估计变更，按照账龄分析法计提坏账准备，实际应计提10915×1％＋1399×5％＋1365×10％＋2874×60％＝2040（万元）； 二是应收账款账龄分析中，“2～3年”和“3年以上”这两部分的年初数之和仅2582万元，而“3年以上”的年末数却为2874万元，通常，在公司2012年度未发生并购、分立和债务重组行为等的前提下是不可能的。

内容（2）中可能存在一个不合理之处：X产品2012年销售毛利率为17.56％，大大高于2011年的5％，既然公司2012年的供产销形势与上年相当，通常应维持大致相当的销售毛利率水平。

3. ABC会计师事务所接受D公司委托， 审计了D公司2012年度财务报表。D公司是上市公司，2010年度、2011年度公司经营均亏损，2012年度扭亏为盈。ABC会计师事务所审计人员对D公司实施了风险评估程序后，初步怀疑D公司有虚增销售收入的可能。审计人员将营业收入虚增列入重大错报风险领域。 要求：

（1）填写下表：根据上述情况，请回答高估销售收入主要的三类情形是什么？并简要设计出相应的应对程序。 高估收入主要的三类情形 相应的程序

（2）①注册会计师拟重点实施营业收入截止测试。填写下表，分别回答截止测试三条审计路线中的起点是什么？每条路线的截止测试程序是什么？每条路线主要测试的目的是什么？ 实施的截止测试程 实施的主要目 测试起点 截止测试路线 序 的 1 2 3 ②请回答注册会计师认为被单位有虚增销售收入的可能时，应重点实施的截止测试路线的起点是什么？

参考答案：

相应的程序 （1） 高估收入主要的三类情形 注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔未曾发货却已将销售交易登记分录，追查有无发运凭证及其他佐证，借以查明有无入账（0.5分） 事实上没有发货却已登记入账的销售交易（0.5分） 注册会计师可以检查企业销售交易记录清单以确定是销售交易重复入账（0.5分） 否存在重号的情况（0.5分） 注册会计师应当检查主营业务收入明细账中与销售分向虚构的客户发货并登记入账 录相应的销货单，以确定销售是否履行赊销批准手续（0.5分） 和发货审批手续（0.5分） （2）① 测试起截止测 实施的截止测试程序 实施的主要目的

点 试路线 从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账账簿记主要是为了防止凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已 1 录（0.5多计收入（0.5入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有分） 分） 无多记收入。（0.5分） 销售发从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运主要是为了防止 2 票（0.5凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已少计收入（0.5分） 发货并于同一会计期间确认收入。（0.5分） 分） 发运凭从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票主要是为了防止 3 证（0.5开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已少计收入（0.5分） 记入恰当的会计期间（0.5分） 分） ②注册会计师认为被单位有虚增销售收入的可能时，重点实施的截止测试路线应当以账簿记录为起点。（0.5分）

第十四章作业

1. 分别指出下列固定资产实质性程序所涉及的管理层的认定： (1)检查当年固定资产增加的有关文件； (2)实地视察固定资产，并查明其产权的归属； (3)查明有无以固定资产担保或抵押等情况； (4)审查提取折旧的方法是否适当。

参考答案：

下列各固定资产实质性程序所涉及的管理层的认定分别是：

(1)检查当年固定资产增加的有关文件，涉及与期末账户余额相关的“存在”认定和“权利和义务”认定。

(2)实地视察固定资产，并查明其产权的归属，涉及与期末账户余额相关的“存在”、“完整性”和“权利和义务”三项认定。

(3)查明有无以固定资产担保或抵押等情况，涉及与期末账户余额相关的“权利和义务”和与列报相关的“完整性”认定。

(4)审查提取折旧的方法是否适当，涉及与期末账户余额相关的“计价和分摊”认定。

2. 甲注册会计师审计X公司2013年度财务报表的“固定资产”和“累计折旧”项目时，发现下列情况：

（1）“生产用固定资产”中有固定资产——A设备已于2013年1月份停用，并转入“未使用固定资产”。

（2）公司所使用的单冷空调，当年计提折旧仅按实际使用的月份（5～9月）提取。

（3）5月份购入设备一台，价值65万元，当月达到预定可使用状态，8月份交付使用，X公司从9月份起开始计提折旧。

（4）公司对设备B采用平均年限法计提折旧。该设备预计可使用年限10年，预计净残值率为5％，公司确定的该设备的年折旧率为10％。

要求：针对上述情况，分别指出注册会计师应关注的可能存在或存在的问题。

参考答案：

（1）注册会计师应关注X公司对A设备在2013年是否继续计提折旧，若已停止计提折旧，则建议其补提折旧。

（2）公司对空调计提折旧不正确。季节性停用的固定资产应照提折旧，所以被审计单位的处理方法是错误的，建议其补提折旧。

（3）X公司购入的设备，应在其达到预定可使用状态时转入固定资产，从次月开始计提折旧。被审计单位应从6月份起计提折旧，注册会计师应建议X公司补提折旧。

（4）X公司计算的B设备的折旧率不正确，应该是9.5％，在计算折旧率时未考虑净残值的影响，注册会计师应建议X公司调整折旧。

3. B注册会计师正在对乙公司2011年的财务报表实施审计，乙公司目前主要采用手工会计系统，B注册会计师对乙公司的内部控制进行了了解、测试与评价： （1）对需要购买的已经列入存货清单的项目由仓库负责填写请购单，对未列入存货清单的项目由相关需求部门填写请购单，请购单不需要主管人员签字批准。 （2）采购部门收到经批准的请购单后，由其职员S进行询价并确定供应商，再由其职员P负责编制和发出预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。

（3）验收部门只检查了原材料的质量，然后将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。

（4）应付凭单部门核对供应商发票、验收单和订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款凭单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭单连同供应商发票及时送交会计部门，并将未付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部门收到附有供应商发票的付款凭单后即应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。

要求：结合以上（1）-（4），分别指出各项控制是否有缺陷，并简要说明理由及改进建议。

参考答案：

第(1)项：

第(1)项有缺陷：请购单不需要主管人员签字批准。

理由：仓库负责对列入清单的货物填写请购单，同时如果没有列入存货清单，则可以由其他部门根据需要填写。但是每张请购单要由经过该类支出负责预算的主管人员签字批准。 第(2)项：

第(2)项有缺陷：由采购部的职员S进行询价并确定供应商。 理由：询价与确定供应商是不相容的岗位。

建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人员来实施。 第(3)项：

第(3)项有缺陷:验收部门只检查了原材料的质量。

理由：验收部门首先应比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后再查商品有无损坏，对于验收单应当是一式多联，而该单位根据实际情况制定三联是正确的。 第(4)项：

第(4)项有缺陷：会计部门根据只附有供应商发票的付款凭单进行账务处理。 理由：如果会计部门仅根据付款凭单和供应商发票记录存货和应付账款，而不同时核对验收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。从而可能记录错误的存货数量和金额。

建议：应付凭单部门应将经批准的付款凭单连同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供应商发票后，记录存货和应付账款。

4.简述查找未入账应付账款的实质性程序。

参考答案：

查找未入账应付账款的实质性审计程序如下：

（1）检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确定应付账款期末余额的完整性；

（2）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其购货发票的日期，确认其入账时间是否合理；

（3）获取被审计单位与其供应商之间的对账单（应从非财务部门，如：采购部门获取），并将对账单和被审计单位财务记录之间的差异进行调节（如在途款项、在途货物、付款折扣、未记录的负债等），查找有无未入账的应付账款，确定应付账款金额的准确性。

（4）针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行划款通知、供应商收据等），询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。

（5）结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查是否有大额料到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。

3．A注册会计师在对X公司审计的过程中，获得了如下有关X公司的信息： （1）治理层为管理层设定了过高的销售业绩激励指标 （2）某高级管理人员近来投资失利，导致债台高筑

（3）X公司管理层不重视相关控制，容忍小额盗窃资产的行为 （4）从事超出正常经营过程的重大关联方交易

（5）管理层在会计、审计和报告事项上经常与现任或前任注册会计师产生争议 （6）高级管理人员和治理层频繁更换

（7）X公司在市场上竞争激烈，利润率在逐步下滑

（8）出纳预知X公司近期会发生裁员，且认为个人报酬过低 （9）X公司众多员工对公司晋升及奖励机制不满 （10）X公司产品体积小、价值高且易于流转 （11）X公司对资产的记录不充分 （12）高级管理人员缺乏士气

要求：根据对舞弊风险因素的区分，将上述信息分类归入下表中（每一项信息勿重复）。

与编制虚假财务报告导致的错报相关 动机或压力 机会 【答案】

与编制虚假财务报告导致的错报相关 动机或压力 机会 于侵占资产导致的错报相关 态度或借口 与侵占资产导致的错报相关 态度或借口 态度或借口 动机或压力 机会 态度或借口 动机或压力 机会 （1）（7） （4）（6） （5）（12） （2）（8） （10）（11） （3）（9）

4. 管理层编制虚假财务报表的方式？（共3分） 答：

（1）对编制财务报表所依据的会计记录或支持性文件进行操纵、弄虚作假或篡改

（2）在财务报表中错误表达或故意漏记事项、交易或其他重要信息 （3）故意地错误使用与金额、分类或披露相关的会计原则

5. 审计舞弊过程中注册会计师进行项目组讨论的目的？（共3分） 答：

（1）具有较多经验的项目组成员有机会与其他成员分享关于财务报表易于发生由于舞弊导致的重大错报方式和领域见解。

（2）对财务报表易于发生由于舞弊导致的重大错报的方式和领域考虑适当的应对措施，并确定分派哪些项目组成员实施特定的审计程序

（3）确定如何在项目组成员中共享实施审计程序的结果，以及如何处理引起注册会计师注意的舞弊指控。

6. 针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的审计程序有哪些？（共3分） 答：

（1）测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编制财务报表做出的调整分录是否适当。

（2）复核会计估计是否有失公允，从而可能产生舞弊导致的重大错报。 （3）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理由的合理性。

7. 在财务报表审计中对法律法规的遵守应包括哪两类不同的法律法规以及注册会计师应相对应承担怎样的责任？（共2分） 答：

（1）第一类法规，通常对财务报表中重大金额和披露有直接影响的法律法规。就被审计单位遵守这些法律法规的规定获取充分、适当的审计证据

（2）第二类法规，对决定财务报表中的金额和披露没有直接影响的其他法律法规。注册会计师的责任仅限于实施特定的审计程序，以有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反这些法律法规的行为

第十八章 审计沟通

1. 注册会计师与被审计单位治理层沟通的事项包括哪些？（共5分） 答：(1)注册会计师对财务报表的责任 (2)计划的审计范围和时间安排 (3)审计中发现的重大问题 (4） 注册会计师的独立性 （5）补充事项

2.审计沟通中，注册会计师与被审计单位治理层沟通审计中发现的重大问题包括哪些？（共3分） 答：（1）对被审计单位会计实务重大方面的质量的看法； （2）审计中遇到的重大困难；

（3）已与管理层讨论或需要书面沟通的审计中出现的重大事项，以及注册会计师要求提供的书面声明

（4）审计中出现的，根据职业判断认为对监督财务报告过程重大的其他事项

3. 审计沟通中，注册会计师与被审计单位治理层沟通审计中遇到的困难包括哪些？（共6分） 答：（1）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延； （2）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；

（3）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期； （4）无法获取预期的证据；

（5）管理层对注册会计师施加的限制；

（6）管理层不愿按照注册会计师的要求对持续经营能力作出评估，或拒绝将评估期间延伸至资产负债表日起的十二个月。

4. 根据前后任注册会计师沟通的环节，填写下表？（共9分） 环节 第1个环节 后任接受委托前 前提 被审计单位书面允许 主动方 后任主动与前任沟通 目的 确定是否接受委托 第2个环节 后任根据工作的需后任接受委托后 要决定或者写被审计单位同意 后任决定是否与前任沟通或者后任主动 设计计划的审计程序的性质、时间和范围 按照审计准则的要求执业或者前后注册会计师对已审财务报表可能存在重大影响的信息进行沟通，以便双方按照有关审计准则做出妥善处理 第3个环节 后任发现前任有未后任发现前任审查出的错报或者写计的财务报表可前任的审计报告有能存在重大错报 重大错吧风险 后任提请被审计单位告知前任 5. 根据前后任注册会计师沟通准则请回答下列问题： （1）前后任注册会计师沟通的总体要求是什么？ （2）前后任注册会计师沟通的方式有哪些？

（3）沟通的发起人是前任注册会计师还是后任注册会计师？并说明理由。 （4）什么是前后任注册会计师？

【正确答案】

（1）对前后任注册会计师沟通的总体要求是，前后任注册会计师的沟通通常由后任注册会计师主动发起，但需征得被审计单位的同意。前后任注册会计师的沟通可以采用书面或口头的方式。前后任注册会计师应当将沟通的情况记录于审计工作底稿。 （2）沟通可以采用口头和书面等方式进行。

（3）在前后任注册会计师的沟通过程中，后任注册会计师负有主动沟通的义务。其理由在于，如果前任注册会计师与被审计单位解除了业务约定，除了负有保密义务外，就不再对之后的财务报表审计承担任何责任和风险，通常也不会关注后任注册会计师的审计计划和审计程序。只有后任注册会计师主动与前任注册会计师进行沟通，才有可能在更大程度上发现财务报表中潜在的重大错报，以降低审计风险。

（4）前任注册会计师是指已对被审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计师事务所的注册会计师。接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师，也视为前任注册会计师。 后任注册会计师是指正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师对被审计单位本期财务报表进行审计的注册会计师。如果被审计单位委托注册会计师对已审计财务报表重新审计，正在考虑接受委托或已经接受委托的注册会计师也视为后任注册会计师。

6. A公司委托ABC会计师事务所对其2012年度财务报表实施审计，ABC会计师事务所在接受委托之前，了解到A公司2011年度财务报表由XYZ会计师事务所审计，并出具了无保留意见的审计报告。 要求：

（1）ABC会计师事务所是否需要与XYZ会计师事务所进行沟通？并简要说明理由。 （2）如果需要沟通，沟通的内容有哪些？ 【正确答案】

（1）需要沟通。在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并

对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。这是审计准则对注册会计师接受委托前进行必要沟通的核心要求。

前后任注册会计师进行沟通是非常必要的，理由主要体现在以下两个方面：

（2）后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体，通常包括： ①是否发现管理层存在诚信方面的问题；

②前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧；

③前任注册会计师曾与被审计单位治理层（如监事会、审计委员会或其他类似机构）沟通过的关于管理层舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷等问题； ④前任注册会计师认为导致被审计单位变更事务所的原因。

第十九章 注册会计师利用他人的工作

1. 如何确定是否利用内部审计人员的工作？（共4分） 答：（1）内部审计的组织地位及其对客观性的影响； （2）内部审计人员的专业胜任能力； （3）内部审计人员应有的职业关注；

（4）内部审计人员和注册会计师之间是否可能进行有效的沟通。

2. 评价专家工作是否足以实现审计目标应实施的审计程序？（共4分） 答：（1）询问专家；

（2）复核专家的工作底稿和报告； （3）实施用于证实的程序； （4）必要时和其他专家或管理层讨论 （5）与管理层讨论专家的报告

3. 如何评价专家工作是否足以实现审计的目的?（共3分）

答：（1）专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；

（2）如果专家的工作涉及使用重要假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；

（3）如果专家工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性

第二十章 对集团财务报表审计的特殊考虑

1. 甲会计师事务所承接了W集团2013年度的集团财务报表审计业务，按照审计计划，要

求组成部分注册会计师执行组成部分财务信息的工作， A注册会计师为审计项目合伙人。W集团公司属于光学材料行业，共有4家全资子公司，各子公司的相关资料摘录如下： 公司名称 主营业务 反光制品研发 反光服装 反光材料 集团产品的出口销售 负债总额在集团中所占的份额 8％ 30％ 55％ 7％ 现金流量在集团中所占的份额 5％ 25％ 60％ 10％ 利润总额在集团中所占的份额 2％ 16％ 75％ 7％ 说明 A公司 B公司 C公司 D公司 说明： （1） （2） （3） （4） （1）A公司的研发业务刚刚开始一年，规模较小，财务状况稳定。 （2）B公司从事的业务稳定，规模较小，财务状况也较为稳定。 （3）C公司是集团多年的品牌企业，收入稳定。 （4）D公司是集团今年刚刚成立的公司，业务发展快，和客户的交易采用美元结算，并且负责管理集团的外汇业务。 要求： （1）假定在确定某子公司对集团而言是否具有财务重大性时，A注册会计师采用负债总额、现金流量和利润总额为基准，请代A注册会计师确定哪些子公司为集团审计中重要组成部分，并简要说明理由。

（2）针对确定的重要组成部分，简要说明A注册会计师执行工作的类型。

（3）针对确定的重要组成部分的组成部分注册会计师，简要说明A注册会计师应当了解的事项有哪些？

【答案】

（1）重要组成部分包括：B公司、C公司、D公司。

①集团项目组可能将超过基准（负债总额、现金流量和利润总额）的15%的组成部分作为重

要组成部分，故B公司和C公司属于重要组成部分；

②虽然D公司未超过基准（负债总额、现金流量和利润总额）的15%，但其交易性质特殊（外汇交易），因此D公司属于重要组成部分。 （2）对重要组成部分执行的工作类型：

①使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；

②针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计；

③针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序。 （3）针对确定的重要组成部分的注册会计师，A注册会计师应当了解的事项：

①组成部分注册会计师是否了解并将遵守与集团审计相关的职业道德要求，特别是独立性要求；

②组成部分注册会计师是否具备专业胜任能力；

③集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据； ④组成部分注册会计师是否处于积极的监管环境中。

第二十一章 其他特殊项目的审计

1. 针对会计估计应实施哪些风险评估程序？（分） 答：（1）了解适用的财务报告编制基础的要求； (2)了解管理层如何识别是否需要作出会计估计； （3）了解管理层如何作出会计估计的过程.

2. 了解管理层如何识别是否需要作出会计估计，注册会计师询问的内容有哪些？（共分） 答：（1）被审计单位是否已从事可能需要作出会计估计的新型交易。 （2）需要作出会计估计的条款发生变化；

（3）与会计估计相关的会计政策是否已经发生变化；

（4）可能要求管理层修改或作出新会计估计的外部监管变化，以及其他不受管理层控制的变化已经发生。

（5）是否已经发生可能需要作出新估计或修改现有估计的新情况或事项。

3. 会计估计不确定性受哪些因素影响?（共分） 答：（1）会计估计对判断的依赖程度； （2）会计估计对假设变化的敏感性； （3）是否存在可以降低不确定性的技术；

（4）预测期的长度和从过去事项得出的数据对预测结果的相关性； （5）是否能够从外部来源获得可靠数据；

（6）会计估计依据可观察到的或不可观察到的输入数据的程度。

4. 在审计会计估计时，具有高度不确定性的会计估计有哪些?（共分） 答：（1）高度依赖判断的会计估计；

（2）未采用经认可的计量技术计算的会计估计；

（3）上期财务报表现示会计估计差异较大，本期仍沿用上期上期方法； （4）采用高度专业化的、由被审计单位自主开发的模型。

5. 应对会计估计重大错报风险的进一步程序?（共分）

答：1.确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据； 2.测试管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据；--细节测试

3.测试与管理层如何作出会计估计相关的控制运行有效性，并实施恰当的实质性程序；--控制测试

4.作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计。

6. 如何了解关联方关系及其交易?（共分） 答：（1）项目组内部讨论 （2）询问管理层

（3）与关联方关系及其交易相关控制

7. 识别出管理层以前未识别或未披露的关联方关系或重大的关联方交易，则注册会计师应当执行怎样的审计程序（共分）？ 答：（1）立即将信息向项目组成员通报；

（2）在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层识别与新识别出的关联方之间发生的所有交易，以便注册会计师作出进一步评价。 （3）对新识别的关联方关系或交易实施进一步审计程序

（4）重新考虑可能存在管理层以前未识别或未向注册会计师披露的其他关联方或重大错报风险。

（5）如果管理层不披露关联方关系或交易看似有意的，则可能显示存在舞弊。

8. 当存在哪些情形的，表明管理层对关联方交易的披露可能不具有可理解性（共分）？ 答：（1）关联方交易的商业理由以及交易对财务报表的影响不清楚或存在错报 （2）未适当披露为理解关联方交易所必须的关键条款、条件或其他要素

第二十二章 完成审计工作

1.注册会计师在审计甲公司2012年度财务报表，在考虑持续经营相关事宜时，假设分别存在下列事项，请分别回答注册会计师应当考虑出具的审计意见类型。 （1）认为甲公司在编制财务报表时运用的持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项，甲公司财务报表已充分披露该事项。 （2）认为甲公司在编制财务报表时运用的持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项，甲公司财务报表没有披露该事项。 （3）如果认为甲公司不能持续经营，甲公司报表仍然按持续经营假设编制。 （4）如果认为甲公司不能持续经营，报表按其他编制基础编制。

（5）管理层拒绝对持续经营能力做出评估。

（6）管理层对持续经营评估期间未能涵盖自财务报表日起十二个月。 答：（1）带强调事项段的无保留意见。 （2）保留意见或否定意见。 （3）否定意见。

（4）带强调事项段的无保留意见。 （5）保留意见或无法表示意见。 （6）保留意见或无法表示意见。

2. 审计差异分哪两类及其各自的定义

答：审计差异内容按是否需要调整账户记录可分为核算错误和重分类错误。

核算错误：因企业对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的错误，用审计重要性原则来衡量每一项核算错误

重分类错误：因企业未按照企业会计准则列报财务报表而引起的错误。

3.期后事项分哪三个阶段，每个阶段注册会计师的责任定位如何？ 答：（1）资产负债表日至审计报告日之间发生的期后事项属于第一时段期后事项，对于这

一时段的期后事项，注册会计师负有主动识别的义务；

（2）审计报告日至财务报表报出日之间发生的期后事项属于第二时段期后事项，在审计报告日后，注册会计师没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。或者写被动识别。 （3）财务报表报出日之后发生的期后事项属于第三时段期后事项，没有义务识别。

4.针对管理层责任的书面声明包括哪些内容？（共28分） 答：1.针对财务报表的编制：管理层应提供如下声明

（1）按照企业会计准则的规定编制财务报表，并使其实现公允反映。

（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。

2.提供信息和交易的完整性

（1）按照审计业务约定条款，已向注册会计师提供所有相关信息，并允许注册会计师不受限制地接触所有相关信息以及被审计单位内部人员和相关人员； （2）所有交易均已记录并反映在财务报表中。

5.乙注册会计师审计B公司2009年度财务报表，审计报告日为2010年3月15日，财务报表公布日为3月20日。B公司在资产负债表日后有如下事项： (1)B公司应收C公司一笔金额较大的货款，在2009年12月31日，C公司经营状况良好，并无显示财务困难的迹象。但在2010年3月10日，C公司发生火灾，无力偿还B公司的货款。

(2)B公司内部审计人员于3月21日发现2009年度已审计财务报表存在100万元的重大错报，并向公司最高管理层作了汇报。

要求：(1)假定乙注册会计师在2010年3月11日获知C公司发生火灾，并于当日实施了必要审计程序后，应当提请B公司如何处理？

(2)假定乙注册会计师在2010年3月25日获知B公司2009年的财务报表中存在的重大错报，并且被审计单位的管理层已经修改了该财务报表，注册会计师应当采取的措施有哪些？

(3)假定乙注册会计师在2010年3月25日获知B公司已审计财务报表中存在着100万元的重大错报，并且被审计单位的管理层未采取任何行动，注册会计师应当采取的措施有哪些？

【正确答案】：(1)该事项是在资产负债表日后、审计报告日前发生的，虽不影响2009年度财务报表的金额，但可能影响报表使用者对财务报表的正确理解，乙注册会计师应当提请B公司在财务报表中给予以适当披露。 (2)注册会计师采取的措施有： ①实施必要的审计程序；

②复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况；

③针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告应增加强调事项段。

(3)注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。通常，针对上市公司客户，注册会计师可以考虑在中国证券监督管理委员会指定的媒体上刊登公告，指出审计报告日已存在的、对已公布的财务报表存在重大影响的事项及其影响。

注册会计师决定采取的具体措施取决于自身的权利和义务以及所征询的法律意见。

6. 注册会计师宋铮和龚旭负责审计甲公司2012年度财务报表，审计报告日为2013年3月15日，财务报表公布日为3月20日，甲公司2012年度未审财务报表的利润为100万元。在实施审计的过程中，假设发现了以下事项：

(1)2011年11月20日，建设银行批准甲公司信用贷款2 000万元，期限为1年，年利率为7.2%。2012年11月20日借款到期，甲公司有偿债能力，但因与建行之间存在其他经济纠纷，未能按时归还建行贷款，建行遂与甲公司协商，没有达成协议，2012年12月25日建行向法院提出起诉。截至2012年12月31日，法院尚未判定。律师认为甲公司最有可能支付的罚息和诉讼费为22万元(其中诉讼费为3万元)，甲公司的会计处理为：借记“营业外支出22万元”，贷记“预计负债22万元”。

(2)2012年9月20日甲公司被H公司起诉违约，12月20日法院宣判甲公司败诉，赔偿200万元，甲公司正在上诉，并在2012年度财务报表中确认100万元预计负债。2013年3月16日法院终审判决，要求甲公司赔偿H公司200万元，双方均不再上诉。甲公司在2013年3月16日作会计处理为：借记“营业外支出100万元”，贷记“其他应付款100万元”。 (3)2011年9月20日甲公司被G公司起诉违约，截至2012年4月甲公司公布2011年度财务报表时，诉讼正在进行，无法估计最有可能的赔偿金额，2011年度财务报表附注中披露了此诉讼事项。2012年6月20日法院宣判甲公司败诉，赔偿200万元，甲公司不再上诉，支付赔偿款，并作会计处理为借记“营业外支出200万元”，贷记“银行存款200万元”。 (4)2011年10月23日甲公司被E公司起诉违约，11月20日法院宣判甲公司败诉，赔偿200万元，甲公司继续上诉，仅在2011年度财务报表附注中披露该诉讼事项。2012年4月甲公司对外发布了其2011年度的财务报表，2012年5月3日法院终审判决，要求甲公司赔偿E公司200万元，甲公司2012年5月的会计处理为借记“营业外支出 200万元”，贷记“银行存款200万元”。

(5)2012年10月20日甲公司被A公司起诉违约，要求赔偿200万元，截至2012年12月31日，法院尚未判定，律师估计甲公司败诉赔偿的可能性仅为40%，因此，甲公司仅在2012年度财务报表中对此予以充分披露。2013年5月21日法院终审判决，要求甲公司赔偿A公司200万元，甲公司没有调整2012年的财务报表。 要求：

（1）针对事项(1)～(5)，注册会计师是否认可甲公司的会计处理？如果不认可，请简述理由并指出调整分录。

（2）针对事项(2)，注册会计师于2013年3月18日追加审计程序后，建议甲公司调整，甲公司拒绝接受注册会计师建议，审计报告已提交给甲公司董事会，注册会计师应如何处理？ （3）针对事项(4)，如果前任注册会计师对甲公司2011年财务报表出具了标准无保留意见的审计报告，注册会计师宋铮和龚旭在实施适当审计程序后确认2011年财务报表存在重大错报，这时，注册会计师宋铮和龚旭应当如何处理？

【正确答案】

（1）

针对事项(1)，不认可，诉讼费用应计入管理费用，其调整分录为： 借：管理费用3

贷：营业外支出3 针对事项(2)，不认可，由于该事项属于2012年度报表的第二时段期后事项，应当调整2012年财务报表，而不是在2013年3月做会计处理，建议甲公司冲回2013年3月份的会计处理，调整2012年财务报表，调整分录为： 借：营业外支出100 预计负债100

贷：其他应付款200 针对事项(3)，认可。

针对事项(4)，不认可，由于所有证据表明2011年预计负债可以可靠估计，但甲公司没有作会计处理，2011年对此应当追溯调整，调整2012年财务报表的调整分录为： 借：未分配利润200 贷：营业外支出200 针对事项(5)，认可。

（2）

注册会计师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。注册会计师采取什么措施，取决于注册会计师自身权利和义务以及所征询的法律意见。 （3）

注册会计师应当与甲公司沟通，让甲公司把查证的重大错报以及影响告知前任注册会计师，建议甲公司发布修正后的财务报表和审计报告，必要时安排三方座谈。同时，注册会计师应当考虑2011年存在的重大错报对2012年甲公司财务报表相关比较信息和本期数据的影响，检查2012年财务报表与2011年财务报表是否一致，建议甲公司考虑对2012年财务报表重新列报和披露。

第二十三章 审计报告

1. 请简述什么是重大不一致，并总结财务报表报出前和报出后注册会计师发现重大不一致分别应该采取的措施。

【正确答案】：

（1）重大不一致是指其他信息与已审计财务报表中的信息相矛盾。

（2）注册会计师针对重大不一致首先应该确定已审计财务报表或其他信息是否需要修改，然后分以下情况分别处理：

①如果在财务报表报出前，注册会计师确定需要修改财务报表，管理层也同意修改了，那么注册会计师出具新的审计报告即可，无须带强调事项段；如果在财务报表报出后，那么注册会计师出具新的审计报告，该审计报告应带强调事项段。

②如果在财务报表报出前，注册会计师确定需要修改财务报表，但管理层拒绝修改已审财务报表，此时如果审计报告尚未提交给被审计单位，则注册会计师出具新的审计报告（保留意见或否定意见）；如果审计报告已提交给被审计单位，则注册会计师应当通知被审计单位治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出；如果在财务报表报出后，那么注册会计师就应该采取措施防止财务报表使用者继续信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。

③如果注册会计师确定需要修改其他信息的，但被审计单位拒绝修改，注册会计师应考虑在审计报告中增加强调事项段说明该重大不一致，或采取其他措施，其他措施取决于具体情况、不一致的性质和重要程度，包括不出具审计报告或解除业务约定；必要时，注册会计师应当征询法律意见。

2. 当比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露不一致时，注册会计师应当考虑如何检查？注册会计师考虑对比较数据出具带强调事项段的无保留意见审计报告的条件是什么？ 【正确答案】：（1）在比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露不一致时，注册会计师检查的内容通常包括：

①出现不一致是否因会计准则和会计制度变化引起，或是否符合法律法规的规定；

②金额是否作出适当调整，包括报表项目的重新分类和归集，附注中前期对应数的调整等；

③是否已在附注中充分披露对比较数据作出调整的原因和性质，以及比较数据中受影响的项目名称和更正金额；

④如果发现对比较数据的调整缺乏合理依据，应当提请管理层对比较数据作出更正，并视更正情况出具恰当意见类型的审计报告。

（2）注册会计师考虑对比较数据出具带强调事项段的无保留意见审计报告的条件：

①导致上期财务报表发表非无保留意见的事项已经解决，但对本期财务报表仍很重要；

②上期财务报表存在审计报告未提及的重大错报，该财务报表未经更正，也未重新出具审计报告，但本期财务报表中的比较数据已经恰当重述和充分披露。

3.A注册会计师作为ABC会计师事务所审计项目负责人，在审计以下单位2009年度财务报表时分别遇到以下情况：

(1)甲公司拥有一项长期股权投资，账面价值500万元，持股比例30％。2009年12月31日，甲公司与K公司签署投资转让协议，拟以350万元的价格

转让该项长期股权投资，已收到价款300万元，但尚未办理产权过户手续，甲公司以该项长期股权投资正在转让之中为由，不再计提减值准备。

(2)乙公司于2008年5月为L公司1年期银行借款1 000万元提供担保，因L公司不能及时偿还，银行于2009年11月向法院提起诉讼，要求乙公司承担连带清偿责任。2009年12月31日，乙公司在咨询律师后，根据L公司的财务状况，计提了500万元的预计负债。对上述预计负债，乙公司已在财务报表附注中进行了适当披露。截至审计工作完成日，法院未对该项诉讼作出判决。 (3)丙公司于2009年11月20日发现，2007年漏记固定资产折旧费用200万元。丙公司在编制2009年度财务报表时，对此项会计差错予以更正，追溯重述了相关财务报表项目，并在财务报表附注中进行了适当披露。

(4)丁公司于2009年末更换了大股东，并成立了新的董事会，继任法定代表人以刚上任不了解以前年度情况为由，拒绝签署2009年度已审财务报表和提供管理层声明书。原法定代表人以不再继续履行职责为由，也拒绝签署2009年度已审计财务报表和提供的管理层声明书。

要求：假定上述情况对各被审计单位2009年度财务报表的影响都是重要的，且各被审计单位均拒绝接受A注册会计师提出的审计处理建议(如有)。在不考虑其他因素影响的前提下，请分别针对上述4种情况，判断A注册会计师应对2009年度财务报表出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。

【正确答案】：(1)保留意见或否定意见的审计报告。由于对该项长期股权投资转让交易尚未完成，甲公司应计提而未计提减值准备，不符合企业会计准则和相关制度的规定。

(2)带强调事项段的无保留意见的审计报告(或标准无保留意见)。如果该或有事项对被审计单位的持续经营能力构成了影响，此时是应该考虑增加强调事项段的，如果没有对被审计单位的持续经营能力构成影响是可以出具标准的审计报告的。

(3)标准无保留意见的审计报告。丙公司对重大会计差错进行了追溯重述，并在财务部表附注中进行了适当披露，符合企业会计准则和相关制度的规定。 (4)无法表示意见的审计报告。由于管理层对已审计财务报表未予认定，且拒绝签署管理层声明书，注册会计师的审计范围受到极大限制。

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