表格式会计处理总结 - 图文

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第一章 总论

资产负债表：是根；利润表：面子。

一、财务报告目标 财务报告目标是财务会计系统的核心和灵魂。包括：（1）提供与财务报告使用者决策相关的会计信息； （2）反映企业管理者受托责任的履行情况。 二、会计基本假设：会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。 会计基础：权责发生制 为了弥补权责发生制的局限性，我们现代会计编制了现金流量表，现金流量表就是以收付实现制为基础编制的会计报表，弥补了权责发生制的局限性。 三、会计信息质量要求 1．可靠性 2．相关性 3．可理解性 会计信息质量要求 7．谨慎性 4．可比性 企业的会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据来进行会计处理，可靠性要求会计信息要保持完整和独立。如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。 提供决策相关的信息：具有反馈价值和预测价值。 会计信息应当清晰明了，便于理解和使用。 1.横向可比：不同企业相同会计期间的会计信息应具有可比性。 2.纵向可比：同一企业不同时期的会计信息应具有可比性。 要求企业采用的会计政策在前后各期保持一致，不得随意改变。但是，在下述两种情况下，企业可以变更会计政策，一是有关法规发生变化，要求企业变更会计政策，二是改变会计政策后能够更恰当地反映企业的财务状况和经营成果。 5．实质重于形式 融资租赁的核算、收入的确认、合并报表的编制、售后回购、售后租回、商业承兑汇票贴现时不冲减应收票据的账面价值。 6．重要性 要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量相关的所有重要交易或者事项。重要性需从项目的性质和金额的大小两个方面来判断。衡量信息是否具有重要性，关键看其是否导致决策上的差别，如果有差别则视为具有重要性。 是指在有不确定因素的情况下作出判断时，保持必要的谨慎，不高估资产或收益，不低估负债或费用。固定资产的加速折旧、对资产计提减值准备、预计负债的确认等都体现了谨慎性要求。 谨慎性原则并不意味着企业可以设置秘密准备，如本年全额计提坏账准备计入当期损益，下一年收回应收账款时作为收益就属于一个典型的设置秘密准备的例子。 如：存货期末计价采用成本与可变现净值孰低法、固定资产采用加速折旧法、对??计提减值准备 8．及时性 及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。 四、会计要素的确认、计量原则 反映 定义 资产 是指企业过去的交易、事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的负债 是指企业过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。 所有者权益 是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。 企业的财务状况 特征 资源。 1）由过去的交易或事项形成； 2）由企业拥有或者控制； 3）预期会给企业带来经济利益。 1）过去的交易或事项形成； 2）导致经济利益流出； 3）现实的义务。 所有者权益的确认和计量主要依赖于资产和负债的确认和计量。 实收资本 资本所有者公资本（股本）溢价 其他资本公积，即计入到所有者权益的利得 积 和损失 盈余积 未分配利润 留存 收益 没有指定用途 有指定用途 确认 条件 1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业； 1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业； 2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。 2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。 权益 公 收入 是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有费用 是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 1）在日常活动中发生的； 2）导致所有者权益减少； 3）与向所有者分配利润无关。 1）与费用相关的经济利益应当很可能流出企业； 2）经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或负债的增加； 3）经济利益的流出额能够可靠地计量。 利润 是指企业在一定会计期间的经营成果。包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。 反映企业的经营成果 定义 者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 1）在日常活动中形成的； 特征 2）导致所有者权益的增加； 3）与所有者投入的资本无关。 1）与收入相关的经济利益应当很可能流入企营业外收支属于利润要素，直接计入利润中，不属于收入。 确认 条件 业； 2）经济利益流入企业的结果会导致资产的增加或负债的减少； 3）经济利益的流入额能够可靠地计量。 五、计量属性 计量属性 1．历史成本 2．重置成本 3．可变现净值 4．现值 5．公允价值 主要计量属性 主要用于对盘盈资产进行计量 主要用于存货的期末计量 用于分期付款购买固定资产、融资租赁、资产减值等相关内容核算 用于交易性金融资产、可供出售金融资产和投资性房地产等的后续计量 企业对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。 财务报告 资产负债表 六、财务报告 财务报告 财务报表 （四表一附注） 利润表 现金流量表 所有者权益变动表 报表附注 披露

第2章 金融资产

金融资产的计量

类别 初始计量 应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益（“投资收益”科资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计以公允价值计量且其变动计入当目）。 期损益的金融资产 成本：公允价 投资收益：交易费用 不能重分类为其他三类。 持有至到期投资 应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计计提 入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益不计提 （“公允价值变动损益”科目）。 “公允价值变动损益”：公允价值变动。 后续计量 减值准备 贷款和应收款项 初始确认金额。支付价款中包含的已到付息期但尚未入投资收益。 领取的债券利息，应单独确认为应收项目。 成本：公允价＋交易费用 计提 可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利， 应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资条件：公允价值发生严重下跌（20%）或产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公可供出售金融资产 积（其他资本公积） 投资收益：股利、利息。 非暂时性的下跌。 权益工具通过 “资本公积——其他资本资本公积——其他资本公积：公允价值变动。 公积”转回。 交易费用——是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。 新增的外部费用——是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。

减值损失：

不得通过损益转回 可供出售权益工具投资发生的减值损失。“资本公积——其他资本公积” 在活跃市场无报价，其公允价不能可靠计量的权益工具投资。 不得转回 与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值。

交易性金融资产：为了近期内出售的金融资产，不能重分类。 可供出售金融资产：在活跃市场上有报价。

交易性金融资产，“投资收益”：交易费用；企业为发行金融工具所发生的差旅费等，不属于此处所讲的交易费用。

计息、股利发放；处置差额；结转“公允价值变动损益”。

金融资产的分类

以公金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产： 1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购。 2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。 3.属于衍生工具，比如国债期货、远期合同、股指期货等。持有目的是为了投机。 在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 持有至到期到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是债权性投资。 股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。 企业不得将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资： 1.初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产； 2.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产；

投资 有报价、回收金额 3.符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。 对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。 在出售或重分类前的总额较大（一般指达到或者超过总量的10%），则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后2个完整的会计年度内不得将该金融资产划分为持有至到期投资。 重分类为可供出售金融资产，且在本年及以后2年内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是，下列情况除外：（不必将剩余部分重分类） 1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前3个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。 2.根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。 固定 3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。 总结：在没有计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额；计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额减去减值准备。 贷款和应收款项 无报价、回收金额固定 可供出售金初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。 金融资产的分类应是管理层意图的真实表现。 下列4类非衍生金融资产不应划分为贷款和应收款项： （1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产（交易性金融资产）； （2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产（交易性金融资产）； （3）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产（可供出售金融资产）； （4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。例如企业所持有的证券投资基金或类似基金，由于市场状况不好，本金难以及时收回，所以到期回收金额是不确定的，不能划分为贷款和应收款项。 指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 比如，金融企业发放的贷款和其他债权。 非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，可划分为这一类。 融资产

金融资产：

取得时 持有期间后续计量 1、计息日或现金股利宣告发放日： 交易性金融资产（股票、债券、基金、衍生工具借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例） 等）： 应收利息（资产负债表日计算的应收利息） 借：交易性金融资产—成本（公允价） 以公允价值 投资收益 （交易费用） 计量且变动 应收股利 计入当期损 应收利息 益的金融资 贷：银行存款等 产 关注：交易费用是否应计入金融资产的初始入账公允价值下降 金额，取决于其分类。 借：公允价值变动损益 交易费用不包括债券溢价、折价。 贷：交易性金融资产—公允价值变动 贷：公允价值变动损益 借：投资收益 贷：公允价值变动损益 或： 借：交易性金融资产—公允价值变动 贷：投资收益 公允价值上升 借：公允价值变动损益 2、资产负债表日： 同时，结转： 贷：投资收益 *投资收益 —公允价值变动 贷：交易性金融资产—成本 借：银行存款等 处置 取得时 1、计息日： 持有期间后续计量 借：银行存款等 处置 借：应收利息 （分期付息债券票利） 可供出售金融资产—应计利息（到期一次还本付息票利） 可供出售金融资产（股票投资、债券投资）： 贷：投资收益 （摊余×实利） 1、股票投资 *可供出售金融资产—利息调整 借：可供出售金融资产—成本 2、资产负债表日公允价值变动 （公允价+交易费用） （1）公允价值上升 应收股利 可供出售金 贷：银行存款等 融资产 2、债券投资 2、公允价值下降 借：可供出售金融资产—成本 （面值） 借：资本公积—其他资本公积 应收利息 贷：可供出售金融资产—公允价值变动 *可供出售金融资产—利息调整 3、资产负债表日减值（公允价值发生了明显的变化） 贷：银行存款等 借：资产减值损失 （减记的金额） 贷：资本公积—其他资本公积（累计损失） 可供出售金融资产—公允价值变动 贷：资本公积—其他资本公积 借：可供出售金融资产—公允价值变动 贷：可供出售金融资产－成本 －公允价值变动 *－利息调整 *投资收益 同时，结转： 借：资本公积—其他资本公积 贷：投资收益 或： 借：投资收益 贷：资本公积—其他资本公积 注： 累计产生的资本公积包括持有至到期投资金融资产转为可供出售金融资产时产生的资本公积和可供出售金融资产资产负债表日由于公允价值变动所产生 取得时 减值损失转回（债券） 可供出售金融资产： 1． 取得时：交易费用 债券：可供出售金融资产—利息调整 股票：可供出售金融资产——成本 2． 公允价值变动，“资本公积——其他资本公积” 3． 减值损失，先冲减“资本公积——其他资本公积”，余额计“可供出售金融资产——公允价值变动”。 4． 若为债券，减值可以转回“可供出售金融资产—公允价值变动”；若为权益工具，不可以通过损益转回，应通过“资本公积——其他资本公积”转回。 5． 处置时，同时结转“资本公积——其他资本公积”，转入投资收益。 持有期间后续计量 的资本公积。 处置 借：可供出售金融资产—公允价值变动 贷：资产减值损失 若可供出售金融资产为股票等权益工具投资 借：可供出售金融资产—公允价值变动 贷：资本公积——其他资本公积 4、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产——成本 （面值） ——公允价值变动（公允价－面值） 贷：持有至到期投资——成本 ——利息调整 *资本公积——其他资本公积 1．发放贷款： 借：贷款——本金 （本金+交易费） *——利息调整（差额） 贷：吸收存款/存放中央银行款项 贷款和应收（实付额） 款项 2．确认贷款利息： 借：应收利息 （本金×合同i） 贷：利息收入 （摊余×实利） *贷款——利息调整 4．确认减值后，2笔分录： （1）按实际利率法以每期初的摊余成本为基础确认利息收入： 借：贷款损失准备 贷：利息收入 （期初摊余×实利） 7．抵债资产 （1）收到抵债资产： 借：抵债资产 （公允价） *营业外支出 【注】此时应将“合同本金×合同i”计算确定的应收利息进行表外登记， 贷款损失准备 （损失－已冲） 不需要确认。 （2）减值后，实际收到利息： 借：吸收存款 （票利） 贷：贷款——已减值 贷：贷款——已减值 本金－减值 应交税费 （2）抵债资产租金： 借：存放中央银行款项 取得时 【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。 收到贷款利息： 借：吸收存款 （票利） 贷：应收利息 3．确认减值损失： 把贷款本金、利息调整以及应收未收利息全部转入“贷款——已减值”： 借：资产减值损失 贷：贷款损失准备 同时，贷款减值后，贷款下设所有的明细账都需要转入“贷款——已减值”。 借：贷款——已减值 贷：贷款——本金 *——利息调整 应收利息 （未收利息） 实际利息收入＝摊余×实利 持有期间后续计量 处置 贷：其他业务收入 抵债资产跌价准备＝原值－现价 借：资产减值损失 （原价－现价） 贷：抵债资产跌价准备 （3）确认发生的维修费用： 借：其他业务成本 贷：存放中央银行款项等 （8）确认抵债资产处理： 借：存放中央银行款项 (实收) 抵债资产跌价准备 *营业外支出 贷：抵债资产 （原价） 应交税费 贷款的摊余成本＝摊－收现＋实际利息－减值损失 5．确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销： 借：贷款损失准备 贷：贷款——已减值 同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。 6．已确认并转销的贷款以后又收回的： 借：贷款——已减值 （原转销的已减值贷款余额） 贷：贷款损失准备 借：吸收存款 (实收额) 贷：贷款——已减值 *资产减值损失（差额） 期末的摊余成本=期初摊余成本＋当期投资收益（利息收入）－现金的流入－已收回的本金－已发生的减值损失。 贷款的减值：未来的现金流量低于计提减值准备前的摊余成本，差额要确认贷款损失准备。

取得时 持有期间后续计量 持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。 摊余成本＝摊余成本＋实际利息－已收回本金－减值损失 1、计息日： 借：应收利息 （分期付息债券票利） 中途退还一次本金： 处置 持有至到期投资（分期付息一次还本和一次还本付息的长期债权）： 借：持有至到期投资—成本（面值） 应收利息 *持有至到期投资—利息调整 贷：银行存款等 持有至到期 投资 关注：发生的相关交易费用应当计入初始确认金额（利息调整）。 持有至到期投资发生的交易费用，会挤入“持有至到期投资－利息调整”中，不应计入当期损益。 持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本票利） 1． 重新计算：按收到的（本金＋利息）按实 贷：投资收益 （摊余成本×实利） 际利率折现之和确定摊余成本； *持有至到期投资—利息调整 2、资产负债表日减值： 借：资产减值损失 借：持有至到期投资—利息调整 贷：持有至到期减值准备 贷：投资收益 计提减值准备后，价值又回升时： 3、重新计算以后各期票利、实际利息 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 处置时： 3、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：银行存款等 借：可供出售金融资产 （重分类日公允价） 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资——成本 贷：持有至到期投资 ——利息调整 *投资收益 *资本公积——其他资本公积 （差额） 最后一期摊余成本计算： 令最后一期摊余成本=0 倒挤：利息调整余额＋收现//－摊余成本 2． 重新计算的摊余成本与原摊余成本的差额：

金融资产转移 金融资产转1．金融资产转移的转出方是否对转入方实施控制 如果能够实施控制，不存在终止确认问题，如母公司将金融资产转让给子公司，由于母子公司是控制关系，因此不能做为金融资产转移处理； 移是否符合终止确认条件 2．金融资产整体转移和部分转移。 如为整体转移，则应将金融资产终止确认的判断条件运用于整项金融资产； 如为部分转移，则只需将金融资产终止确认判断条件运用于发生转移的部分金融资产。 金融资产部分转移，包括下列3种情形： 1.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等。 2.将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的一定比例转移等。 3.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的一定比例转移等。 符合终止确认条件的情况 1）企业收取金融资产现金流量的合同权利终止的——应当终止确认该金融资产。 不符合终止确认条件的情况 定义 2）企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方——应当终止确认该金融资产。 保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。 金融资产转移后，企业（转出方）仍保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。 下列情况就表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不下列情况就表明已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，因而应当终止确认相关金融资产： （1）不附追索权方式出售金融资产； （2）企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按结束当日公允价判断 值回购； （3）企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价外期权（即期权合约的条款设计使得金融资产的买方极小可能会到期行权）。 （4）企业（银行）将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方可能发生的信用损失进行全额补偿。 （1）金融资产整体转移满足终止条件时，相关金融资产转移损益应按如下公式计算： 金融资产整体转移损益＝（借+，贷－）因转移收到的对价＋原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（－累计损失）－所转移金融资产的账面价值 原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得或损失，是指所转移金融资产（可供出计量 售金融资产）转移前公允价值变动直接计入所有者权益的累计额。 企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债。 该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵销。 能会到期行权）； 一项重大价内期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很可方有权将该金融资产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是（3）企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入时按固定价格回购，如采用买断式回购、质押式回购交易卖出债券等； （2）企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束（1）企业采用附追索权方式出售金融资产； 应当终止确认相关金融资产： （2）金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，【提示】 在终止确认部分和未终止确认部分之间，按照各自的相对公允价值进行分摊，并将终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之如果用商业承兑汇票贴现，风险和报酬没有转移，不得终止确认。 如果用银行承兑汇票贴现，风险和报酬已经转移，终止确认。 1．金融资产转移的转出方是否对转入方实施控制 如果能够实施控制，不存在终止确认问题，如母公司将金融资产转让给子公司，由于母子公司是控制关系，因此不能做为金融资产转移处理； 金融资产转移是否符合终止确认条件 2．金融资产整体转移和部分转移。 如为整体转移，则应将金融资产终止确认的判断条件运用于整项金融资产； 如为部分转移，则只需将金融资产终止确认判断条件运用于发生转移的部分金融资产。 金融资产部分转移，包括下列3种情形： 1.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等。 2.将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的一定比例转移等。 3.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的一定比例转移等。 和，扣除终止确认部分的账面价值后的差额，确认为金融资产转移损益。 不附追索权 借：银行存款 （实收额） 财务费用 （贴现息） 附追索权作为一项短期借款，实际利率法摊销确认为利息费用。 其他应收款 （退回款额） 账务处理 坏账准备 资本公积——其他资本公积 （转移可供出售公允价值变动） *营业外支出 贷：应收票据 （面值） *营业外收入//投资收益 继续涉入：

继续涉入： 既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，且未放弃对金融资产的控制 企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况处理： 继续涉入的判断 （1）放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产。 （2）未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。 企业在判断是否已放弃对所转移金融资产的控制时，应当注重转入方出售该金融资产的实际能力。转入方能够单独将转入的金融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制，说明转入方有出售该金融资产的实际能力，同时表明企业（转出方）已放弃对该金融资产的控制，从而应终止确认所转移的金融资产。 借：银行存款 （实收额） 短期借款——利息调整（贴现息） 贷：短期借款——成本（面值） （1）设置2个账户：继续涉入资产、继续涉入负债。 （2）继续涉入资产和继续涉入负债不能相互抵销。 继续涉入的计量 （3）继续涉入负债在相当多的时候是一种递延收益。因为现在收到的款项可能有部分是由于将来要承担某些义务。故继续涉入负债与其相对应的部分在未来期间应根据规定按实际利率法确认各期的收入。 （4）继续涉入资产应当在资产负债表日进行减值测试。 ①金融资产转移： 借：存放同业 （公允价×转移比率） 贷：贷款 （转移部分本金×转移比） *其他业务收入 ②实际收到的对价与转移贷款部分公允价值的差额（信用增级）： 借：存放同业 （收价－转移部分公允价） 会计处理 分为3步： 1）关于继续涉入资产和继续涉入负债初始确认和计量的处理 2）递延收益的分摊 3）继续涉入资产要考虑减值准备的计提 贷：继续涉入负债 ③保留本金权利： 借：继续涉入资产——次级权益 （本金） 贷：继续涉入负债 ④保留本金的部分利息权利： 借：继续涉入资产——超额账户（保留部分利息） 贷：继续涉入负债 合并分录： 借：存放同业 （公允价×转移比率） 继续涉入资产——次级权益 （本金） ——超额账户（超额利差公允价） 贷：贷款 （转移部分的本金） 继续涉入负债 （保留部分对价） *其他业务收入

第3章 存货： 第一节 存货的确存货有3种表现形式： 应作为存货核算的有： 1． 委托加工物资 2． 发出商品 贷：继续涉入资产——次级权益 借：资产减值损失 贷：贷款损失准备——次级权益 借：继续涉入负债 可以分开： 贷：贷款损失准备——次级权益 继续涉入资产——次级权益 继续涉入负债 5．转移后确定损失： 借：资产减值损失 1．原材料 2．在产品或半成品（正在加工过程中的） 认和初始计量 3．产成品或库存商品（经过所有工序后入库的） 3． 在产品 4． 周转材料 ?工程物资，不能作为存货进行核算。 存货的初始计量： 存货成本包括采购成本、加工成本、其他成本。 ?制造企业： 存货成本＝买价＋运杂费×(1－可抵扣税率)＋入库前的挑选整理费＋相关税费＋关税 1.买价 2.运杂费（运输费、保险费、装卸费、包装费等），其中专门的运输费若取得了增值税专用发票，则可以按7%抵扣增值税进项税额，只将运费的93%计入存货成本。 ?采购人员差旅费，不计入存货成本，计入管理费用。 3.运输过程中的合理损耗。合理损耗——进成本，实际上总成本未变，但单位成本提高了。 不合理损耗——不能计入成本，计入管理费用。 (一)外购 4.入库前的挑选整理费，也包括相应的存储费用。入库后发生的一些存储费用，计入管理费用。 5.相关税费：计入存货的消费税、资源税、不能抵扣的增值税、关税； (1)一般纳税人购入的材料如果包括进项税额，是可抵扣的，不能计入存货成本。但若从国外进口的材料、进口的物资，支付的关税应计入外购材料的成本。 (2)小规模纳税人从一般纳税人处采购材料，支付了进项增值税的，要计入外购材料的成本。 ?印花税、土地使用税、车船税、房产税都计入管理费用，不计入相关资产的成本。 ?外购的过程中出现自然灾害造成的损失，应计入营业外支出。 商品流通企业： 2007年前，运杂费不计入成本，计入销售费用。 2007年后，运杂费计入成本，如果金额较小，可以计入当期损益。 存货成本＝材料成本＋制造费用＋应付职工薪酬 (二)加工取得的存货 在达到预定可销售状态之前所发生的相关费用，都应计入存货成本中。 委托加工物资收回后存货成本的确定。主要点是受托方代收代缴的消费税： 1. 如果收回后直接用于对外销售，代扣代缴的消费税就应该计入存货成本； 2. 如果收回后继续用于生产应税消费品，消费税记入应交税费——应交消费税科目的借方，待以后销售环节去抵扣。 1.投资者投入的存货：协议价——市价 (三)其他方式取得的存货 2.通过非货币性资产交换、债务重组和企业合并等方式取得的存货 3.盘盈的存货 以重置成本入帐。 (1)企业在财产清查中盘盈的存货，根据“存货盘存报告单”所列金额，编制会计分录如下： 借：原材料/包装物/库存商品/周转材料——低值易耗品等

贷：待处理财产损溢──待处理流动资产损溢 (2)盘盈的存货，通常是由企业日常收发计量或计算上的差错所造成的，其盘盈的存货，可冲减管理费用，按规定手续报经批准后，会计分录如下： 借：待处理财产损溢──待处理流动资产损溢 贷：管理费用 ?下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时计入当期损益： 1. 非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用，应计入当期损益，不得计入存货成本。 2. 仓储费用，指企业采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则计入存货成本。 3. 采购人员差旅费，不计入存货成本，计入管理费用。 4. 运杂费（运输费、保险费、装卸费、包装费等），其中专门的运输费若取得了增值税专用发票，则可以按7%抵扣增值税进项税额，只将运费的93%计入存货成本。7%抵扣增值税进项税额部分不计入存货成本。 5. 运输过程中的不合理损耗。 6. 入库后的发生的一些存储费用，计入管理费用。 7. 印花税、土地使用税、车船税、房产税都计入管理费用，不计入相关资产的成本。 8. 商品流通企业：2007年前，运杂费不计入成本，计入销售费用。2007年以后的运杂费计入存货成本。 第二节 存货发出的计价 一、发出存货的计价方法：4种： 1． 先进先出法 物价下跌时采用。 2． 移动加权平均法 3． 月末一次加权平均法 4． 个别计价法 注意：存货售出，应同步结转出存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务成本，实际上是按已售产成品或商品的账面价值结转主营业务成本或其他业务成本。 二、发出包装物和低值易耗品的成本，计入“周转材料”： 企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对包装物和低值易耗品进行摊销，计入相关资产的成本或当期损益。 （谁受益准负担） 借：生产成本 （生产领用的包装物，作为产品成本的组成部分） 销售费用 （随同商品出售但不单独计价的包装物、出借包装物） 其他业务成本 （随同商品出售并单独计价的包装物、出租包装物） 贷：周转材料 出租包装物时，租金收入计入其他业务收入，摊销计入其他业务成本。 摊销方法：2种 （1）一次转销法，是指低值易耗品或包装物在领用时就将其全部账面价值计入相关资产成本或当期损益的方法。 （2）五五摊销法，是指低值易耗品在领用时或出租、出借包装物时，先摊销其成本的一半，在报废时再摊销其成本的另一半。即低值易耗品或包装物分两次各按50%进行摊销。 第三节 存货的期末计量 一、存货期末计量原则及方法 1、资产负债表日（时点），存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。 2、产成品、库存商品的可变现净值 可变现净值＝产成品的估计售价－相关税费 3、定需要经过加工的材料存货的可变现净值：? （1）比较生产的产成品的可变现净值————该产成品的成本→比较，减值了，则材料也减值了。 如果该产成品的可变现净值＞其成本，则该材料→其（材料本身）成本计量。 如果该产成品的可变现净值＜其成本，则该材料→其以可变现净值计量。 （2）计算材料的可变现净值： 材料的可变现净值＝产成品的估计计售价－进一步加工成本－相关税费 4、为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，合同价——市价。 二、存货期末计量的核算 （1）计提： 3种：分类、单项、总额计提法。存货跌价准备通常应当按单项计提。 企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其对应成本比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。 （2）转回： 当以前减记存货价值的影响因素已经消失（注意转回原因），减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。 转回的金额以将“存货跌价准备”余额冲减至零为限。 （可转回的有：存货、持有至到期投资、应收款项、可供出售金融资产【债券还是股票】） 结转： （3）结转：存货跌价准备的结转 （存货从账面消失的时候） 借：存贷跌价准备 贷：主营业务成本 存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零： （1）已霉烂变质的存货； （2）已过期且无转让价值的存货； （3）生产中已不再需要，并且无使用价值和转让价值的存货； （4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。 资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵消。 三、存货盘亏毁损 存货盘亏或毁损，应作为待处理财产损溢进行核算。 转回： 借：存贷跌价准备 贷：资产减值损失 计提： 贷：存贷跌价准备 期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格，在这种情况下，借：资产减值损失 1．盘亏时： 借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 贷：原材料//库存商品 2．报批后： 借：原材料 （残值） 其他应收款 （保险赔偿或过失人赔偿） 管理费用 （无法查明原因、正常损耗、管理不善） 营业外支出 （自然灾害等非正常损失） 贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢

第4章 长期股权投资：

通常我们认为：

20%以下 20%～50%之间， 50%以下（等于50%） ≤50% 50%以上 没有重大影响 存在重大影响 共同控制 达到控制 强调不存在活跃市场、公允价值不能可靠计量，对参股企业的投资，采用成本法核算。 对联营企业的投资，采用权益法核算。 对合营企业的投资，采用权益法核算。 对子公司的投资，采用成本法核算。 结合合并财务报表章节进行的归纳： 对子公司的投资采用成本法核算，但在编制合并财务报表时，应将成本法调整为权益法。之后再编制正式的合并财务报表。

一、取得时，首先根据题意判断长期股权投资的取得方式，不同方式的初始投资成本确定方法不同

企业合并形成（持股比例＞50%以上） 合并 之前 对价 支付 形式 同一控制下的企业合并形成 合并方和被合并方在同一集团。 同一控制下的企业合并，非完全市场行为，合并不产生损益，对方帐价 非同一控制下的企业合并形成 购买方和被购买方不在同一个集团。 非同一控制下的企业合并，市场行为，合并对价公允，以公允价值为 付出公允价+费用 非企业合并方式取得 （持股比≤50%以下，除子公司以外） 付出公允价+费用 对联营企业、合营企业、不具有重大影响或共同控制的长期股权投资，即，除对子公司投资以外长期股权投资 对价不公允，以被合并方账面价值为计量基础。 计量基础。

1．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的： 初始投资成本＝所有者权益账面价值份额 （1）投资时： 借：长期股权投资 （对方帐价×持比） 应收股利 *资本公积——股本溢价 *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：银行存款 非现金资产（账面价值） 应付款项 （2）发生的相关费用，发生时费用化： 借：管理费用 贷：银行存款 2．合并方以发行权益性证券作为合并对价的 在合并日， 借：长期股权投资 （对方帐价） 应收股利 *资本公积——股本溢价 *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：股本 （面值） 资本公积——股本溢价 （交易费用） 【注意】 对于与发行股票直接相关的手续费、佣金，不管是同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并，均要冲减所发行股票的溢价收入（资本公积——股本溢价）。 发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当一、一次交换交易实现的企业合并， 初始投资成本＝付出公允价＋费用（评估费、审计费、律师费） 【注意】：该直接相关费用不包括： （1）为合并发行债券或承应计入所发行债券及其他债务的初担债务支付的手续费、佣金始计量金额，不计入投资成本； 等 （2）为合并发行权益性证券发生的手续费、佣金等手续费 1．以现金作为合并对价 借：长期股权投资（付出公允价+费用） 应收股利 贷：银行存款 2．以非现金资产作为合并对价 （1）以存货作为合并对价 借：长期股权投资 应收股利 贷：主营业务收入（公允价值） 应交税费——应交增值税（销项税额） 同时： 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 （2）以固定资产、无形资产等作为合并对价 借：长期股权投资 应收股利 *营业外支出 贷：无形资产（固定资产清理）等 *营业外收入 （3）以其他资产作为合并对价，如可供出售金融资产、投资性房地产等，处置损益计入投资收益。 二、多次交换交易，分步实现合并 合并成本为每一单项交易成本之和 从核算方法讲，有2种情况： 应依次抵减（有顺序）： 资本公积——股本溢价盈余公积 利润分配—未分配利润 1．以支付现金取得： 借：长期股权投资（买价+费用） 应收股利 贷：银行存款 （实付） 2．发行权益性证券取得： 借：长期股权投资 （公允价） 应收股利 贷：股本 （面值） 实收资本 *资本公积——股本溢价 支付佣金、手续费：（依次冲减） 借：资本公积——股本溢价 *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：银行存款 【口决】：股本反映面值； 实收资本反映份额。 3．投资者投入的长期股权投资： 投资成本确定：协议价→公允价 借：长期股权投资 （合同价） 贷：股本 (面值) *资本公积——股本溢价 4．非货币性资产交换取得： 借：长期股权投资 *营业外支出 贷：非货币性资产 （库存商品、固定资产等） *营业外收入 *投资收益 5．通过债务重组取得： 借：长期股权投资 二、取得投资后，根据题意判断采用何种核算方式，成本法还是权益法？ 方式 结果 同一控制下的企业合并形成 成 本 法 子公司：企业合并形成 非同一控制下的企业合并形成 无重大影响 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当采用权益法核算 一、取得时：多投不调，少投要调。 初始投资成本＜享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资——成本 应收股利 贷：银行存款等 （实付） *营业外收入 二、损益调整： 1．被投资企业实现净损益 确认利润＝[利润－（公允价/剩余年限－帐价/使用年限）]×持股比 应考虑以下因素的影响适当调整净损益： 1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。 2）以取得投资时被投资单位的固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备的金额等对被投资单位净利润的影响。 3）投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销 ①逆流交易：投资企业←联营企业或合营企业 投资方买企业东西 ②顺流交易：投资企业→联营企业或合营企业 投资方卖给企业东西 确认净损益＝[净利润－（资产售价－成本）]×持股比 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益 在投资企业存在子公司，应当在合并财务报表中进行以下调整： （售价－成本）×持股比 借：长期股权投资——损益调整 贷：存货 投资企业在合并财务报表中对未实现内容交易损益应进行调整： 借：营业收入 (售价×持股比) 贷：营业成本(成本×持股比) *投资收益 权 益 法 非企业合并方式取得 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对联营企业、合营企业的投投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算。 编制合并财务报表时：成本法→权益法。 资。 方法 成本法 一、取得时：分为：同一控制、非同一控制分别处理。 追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资（投资成本） 贷：银行存款等 二、投资后，分配股利： 1． 投资企业在取得投资当年分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回： 借：应收股利 贷：长期股权投资 2． 以后年度，被投资单位累计分派的现金股利超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。 超分利润＝累计分配股利－至上年末累计实现利润 年末总冲减投资成本余额＝超分利润×持股比例 借：应收股利 贷：投资收益 *长期股权投资（清算性股利） （恢复的投资成本，应以原冲减的投资成本为限） 【识记要点】 ①一般情况下，成本法下投资企业取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回。 ②不考虑其他情况，对子公司和共同控制、重大影响以下的长期股权投资采用成本法核算。 三、期末计提减值：减值准备在计提后，均不允许转回。 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 三、处置时 借：银行存款 （实收额） 长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资 （账面余额） *投资收益 同时：借：资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 【要点】 ①投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，对合营企业投资及对联营企业投资，应当采用权益法核算。 ②长期股权投资的减值准备在提取以后，均不允许转回。 ③采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他权益变动而计入资本公积的金额，在处置时亦应一并结转。 ④被投资单位分派的股票股利，投资企业不做账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。 5．超额亏损应将长期股权投资的帐面价值减记至0为限，即，最后长投的帐面余额最小应为减值准备额。 长期股权投资的帐面余额＝帐面价值＋计提的减值准备 三、取得现金股利或利润 借：应收股利 贷：长期股权投资——损益调整（已确认损益调整） 四、超额亏损 确认亏损＝[亏损额+（公允价/剩余年限－帐价/使用年限）]×持股比 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整 长期应收款 预计负债 应在账外备查登记。 以后期间实现盈利的： 1） 扣除未确认的亏损分担额 2） 应按与上述相反顺序处理： .借：预计负债 长期应收款 贷：投资收益 此外，仍有未确认的应分担被投资单位的损失， 长期股权投资——损益调整 【要点】应将长期股权投资的帐面价值减记至0为限，即，最后长投的帐面余额最小应为减值准备额。 五、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 被投资单位出净损益以外所有者权益的其他变动常见的情况有： ①因增资扩股而增加的资本溢价； ②因可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积； ③因自用的房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值大于账面价值的差额形成的资本公积等。 借：长期股权投资——其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积 或相反分录。 六、股票股利：不做账务处理 被投资单位分派的股票股利，投资企业不做账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。 【注】被投资单位分派股票股利投资企业的处理： 借：利润分配——转作股本的股利 贷：股本 三、成本法和权益法的转换：

成本法和权益法的转换 成 本 法 → 权 益 法 增 资（追溯调整留存收益、资本公积） 权 益 法 → 成 本 法 增 资（追溯调整留存收益、资本公积） 成本法和权益法的转换 成 本 法 → 权 益 法 增 资（追溯调整留存收益、资本公积） （1）原持有长期股权投资 原来多投不调，少投调“盈余公积、利润分配——未分配利润”。 借：长期股权投资——成本 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 （2）新增长期股权投资 新增部分：多投不调，少投调“营业外收入” 借：长期股权投资——成本 贷：银行存款 *营业外收入 ??（3)追加投资后，公允价值变动相对于原持股比例的部分 ①以前实现的净损益： 借：长期股权投资——损益调整 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 ②追加以后实现的净损益： 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益 ③公允价值（追加后－追加前－以前实现的损益）×原持股比例： 借：长期股权投资——其他权益变动（净损益×原持股比例） 贷：资本公积——其他资本公积（差额） 【识记要点】 一、对于成本法→权益法，有2种情况： （1）由于增资使得成本法→权益法，要追溯调整。 调整留存收益、资本公积——其他资本公积 （2）由于减资使得成本法→权益法，要追溯调整。 调整留存收益，不调资本公积——其他资本公积 权 益 法 → 成 本 法 增 资（追溯调整留存收益、资本公积） 1．因追加投资导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资，应将权益法追溯调整为成本法，即多次交易达到企业合并。 （1）将权益法下被投资单位实现净利调回： 借：盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：长期股权投资 （原来份额） （2）将权益法下其他权益变动调回： 借：资本公积——其他资本公积 贷：长期股权投资 减 资（不追溯调整，但要明细转总帐） 2.因减少投资等原因导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的，应将权益法改为成本法： （1）这种情况下不用进行追溯调整。 （2）但要将权益法下的明细科目，转到成本法的总帐下： 借：长期股权投资 （剩下的份额） 贷：长期股权投资——成本 ——损益调整

第5章 固定资产

第一节 固定资产的初始确认

固定资产的确认：关注其中的特殊确认， 1、固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。 2、备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。 3、企业购置的环保设备和安全设备等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但是有助于企业从相关资产中获得经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，对于这些设备，企业应将其确认为固定资产。 固定资产初始计量原则——固定资产应当按照成本进行初始计量。 1、固定资产的成本，包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。 2、对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时还应考虑弃置费用。 对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。 外购 买价+关税+ 消费税+运费 一般：增值税不计入成本； （关税、消费税计入成本，一般纳税人的增值税进项税额单独核算，不计入成本，小规模纳税人的增值税进项税，计入成本） 1.企业购入不需要安装的固定资产： 借：固定资产 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等 2.购入需要安装的固定资产： 借：在建工程 贷：银行存款等 达到预定可使用状态时： 借：固定资产 小规模：计入成【注】以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允

本 价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。 贷：在建工程 3.购入固定资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的： 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额（未确认融资费用），应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。 超过正常信用条件延期支付价款 （1）购入时： 不予抵扣进项税额的情况： 借：固定资产/在建工程（现值） 借：在建工程 （工程领用材料） 未确认融资费用 贷：长期应付款 （本金+利息） 贷：原材料 （2）付款、摊销： 借：长期应付款 借：在建工程 （资本化） 不考虑：增值税进项税额转出 贷：银行存款 财务费用 （费用化） 贷：未确认融资费用 （摊×实利） 应付职工薪酬 （福利部门领用） 待处理财产损益 （原材料意外毁损） 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 最低租赁付款额包括以下几个内容： ①各期支付的租金；②承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；③承租人到期行使购买权时支付的款项。 融资租入的固定资产 借：固定资产——融资租入固定资产（租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值孰低+初始直接费用） *未确认融资费用 贷：长期应付款 （最低租赁付款额） 银行存款等 融资租赁的固定资产计提折旧的方法： 1．能够合理确定租赁期届满时会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧； 2．无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。 包括自营建造和出包建造两种方式 1．企业为建造固资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、不能抵扣的增值税税额、运输费、保险费等相关税费，作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。 （购入时，工程物资，价税合计） 2．工程完工后剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。（完工后，工程物资，价税分离） 3．建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。 （建设期间，盘盈亏，计入在建工程） 4．工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入营业外收支。（完工后，盘盈亏，计入营业外收支） （1）在固定资产达到预定可使用状态之前，所有工程物资的盘盈、盘亏、报废、毁损，都应计入或冲减在建工程的成本； 固定资产达到预定可使用状态之后，工程物资的盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。 （2）工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出，计入工程成本。 在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按自行建造 其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。 即：试车过程中发生的支出和取得的收入都与工程成本有关。 （3）在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失， 工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入继续施工的在建工程； 工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的，计入管理费用， 不属于筹建期间的，计入营业外支出。 如为非常原因（地震、洪水、台风等）造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出。 （4）所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算手续，应当按估计价值入账，同时计提折旧。待办理了竣工决算手续后再对固定资产的入账价值进行调整，但原来已经计提的折旧不再追溯调整。 1.自营方式建造固定资产 ①购入工程物资 借：工程物资 贷：银行存款 ②领用工程物资 ⑦支付工程费用 借：在建工程 贷：银行存款等 ⑧工程物资发生盘亏、报废及毁损 借：在建工程 2.出包方式建造固定资产 ①按合理估计的工程进度和结算进度款 借：在建工程——建筑工程（××工程） ——安装工程（××工程） 贷：银行存款 借：在建工程 贷：工程物资 ③领用生产用材料 借：在建工程 贷：原材料 ④领用自产的产品 借：在建工程 贷：库存商品 应交税费——应交增值税（销项税额） ⑤工程人员薪酬 借：在建工程 贷：应付职工薪酬 ⑥耗用劳动 借：在建工程 贷：生产成本（或劳务成本） 贷：工程物资 ⑨工程达到预定可使用状态前进行试生产： 发生费用： 借：在建工程——其他支出 贷：银行存款、原材料 取得收入时： 借：银行存款、库存商品 贷：在建工程——其他支出 ⑩固定资产达到预定可使用状态时： 借：固定资产 贷：在建工程 借：原材料 应交税费—应交增值税(进项税额) 贷：工程物资 预付账款 ②完工时，补付工程款： 借：在建工程 贷：银行存款 ③企业将需要安装的设备运抵现场安装： 借：在建工程——在安装设备（××设备） 贷：工程物资——××设备 ④企业为建造固定资产发生的待摊支出 借：在建工程——待摊支出 贷：银行存款 应付职工薪酬 借：固定资产 贷：在建工程 日常发生相关费用时，借“在建工程――待摊支出”，按类别将其分摊到每一单项固定资产中去，进行分配。最终每项固定资产的入账价值一定要负担一部分待摊支出的内容。 工程完工后剩余的工程物资转作生产用原材料： ⑤在建工程达到预定可使用状态： （1）投资者投入的固定资产的成本。（协议价——公允价） 投资者投入的固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项固定资产的公允价值作为入账价值。 （2）通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产的成本。 其他方式取得 （3）盘盈固定资产的成本。盘盈的固定资产，作为前期差错（1）盘盈固定资产： 处理，在按管理权限报经批准处理前，应先通过“以前年度借：固定资产 损益调整”科目核算。 贷：以前年度损益调整 【口决】当年发现以前年度重大会计差错，必须追溯调整。追溯调帐时，资产负债表科目正常写，利润表科目要换成“以（2）汇算清缴前： 前年度损益调整”。 借：以前年度损益调整 （3）结转： 借：以前年度损益调整 贷：利润分配——未分配利润 （4）提取盈余公积： 借：利润分配——未分配利润 贷：应交税费——应交所得税 贷：盈余公积 （1）弃置费用现值入固定资产成本： 1．对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入固定资产成本。 存在弃置义务的固定资产 2．在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费应当在发生时计入账务费用。 （2）按实际利利率法摊销： 【注】一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。 借：财务费用 （摊×实i） 贷：预计负债 借：固定资产 （弃置费现值） 贷：预计负债 【总结】 ①企业外购固定资产的成本包括进口关税、消费费等相关税费。一般的不包括增值税进项税额，小规模包括增值税。 ②盘盈固定资产作为前期差错处理，在按管理权限经批准处理前，应先通过“以前年度损益调整”科目核算。

第二节 固定资产的后续计量

1.计提折旧的固定资产范围 企业应当对所有的固定资产计提折旧，但以下两种情况除外：①已提足折旧仍然继续使用的资产； ②单独计价入账的土地除外。 改良停用、更新改造停用的固定资产不计提折旧。 【注1】固定资产应该按月计提折旧，计提折旧原则：固定资产当月增加，当月不提；当月减少，当月仍提 固定资产折旧 无形资产，当月增加，当月提；当月减少，当月不提 【注2】已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定成本，并计提折旧； 待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整已计提的折旧额。 2.固定资产折旧方法 （1）年限平均法 （直线法） 年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限 ＝原价×（1－预计净残值/原价）÷预计使用年限 一经确定，不得随意变更。 （2）工作量法 ＝原价×年折旧率 单位工作量折旧额=[固定资产原价×(1-预计净残值率)]/预计总工作量 月折旧额＝该项固定资产当月实际工作量×单位工作量折旧额 （3）双倍余额递减法 不考虑固定资产净残值 年折旧额=（原价-累计折旧）×2/预计使用年限 最后两年改为直线法（考虑净残值）： 年折旧额=（固定资产原值－累计折旧－预计净残值）/2 （3）年数总和法 （年限合计法） 年折旧额＝（原价－预计净残值）×年折旧率 年折旧率＝尚可使用年限/(1+2+...+n) (其中n表示预计使用年限) ＝(预计使用年限-已使用年限)/[n(n+1)/2] 借：制造费用（基本生产车间） 管理费用（管理部门） 销售费用（销售部门） 在建工程（自行建造固定资产过程中使用的固定资产） 其他业务成本（经营租出的固定资产） 贷：累计折旧 ?当会计年度和折旧年度不一致时，计算某会计年度内应计提折旧额，可以先计算出折旧年度内应计提的折旧，然后再按照会计年度所占折旧年度的月份比例来计算。 双倍余额递减法是基数在变化，折旧率不变，不必段计算； 年数总和法是基数不变，折旧率在变化，必须分段计算。 1．（年末复核）企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。 4.固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核 2．如果固定资产使用寿命预计数与原先估计数有差异，应当调整固定资产使用寿命； 如果固定资产预计净残值预计数与原先估计数有差异，应当调整预计净残值； 如果固定资产给企业带来经济利益的方式发生重大变化，企业也应相应改变固定资产折旧方法。 3．固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变，应作为会计估计变更处理，不需要追溯调整。 固定资产的后1．资本化的后1.更新改造时（此时停止计提折旧）： 借：在建工程 4.另外两种情况 （1）固定资产装修费用，符合资本化条件的，应当在“固定资产”科目下单

续支出 续支出 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 2.发生可资本化的后续支出： 借：在建工程 贷：应付职工薪酬 原材料、库存商品等 应交税费—应交增值税(进项税额转出//销项税额) 银行存款等 3.达到预定可使用状态（此时重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧）： 借：固定资产 贷：在建工程 4．替换原固定资产某组成部分，符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本，同时扣除被替换部分账面价值。 (1)安装新设备 借：在建工程 贷：工程物资 (2)被替换部分： 借：营业外支出(帐价) 贷：在建工程 设“固定资产装修”明细科目核算，并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。下次装修时，该项固定资产相关的“固定资产装修”明细科目的余额减去相关折旧后的差额，一次全部计入当期营业外支出。 （2）企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。经营租赁方式租入的固定资产发生了改良支出时： 借：长期待摊费用 贷：银行存款 原材料 在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限孰短，摊销： 借：管理费用/销售费用 贷：长期待摊费用 与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。 企业将固定资产进行更新改造的，应将相关固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。 固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。 1.企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用，在“管理费用”科目核算。 费用化的后续支出 2.企业发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入销售费用。 3.对于处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，如果其修理、更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时也应直接计入当期损益。 固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。 后续支出处理原则： ①与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除； ②与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益 1.初始确认时，固定资产的入账价值一般等于计税基础。 2.后续计量时： 固定资产的账面价值＝实际成本－累计折旧（会计）－减值准备 固定资产的计税基础＝实际成本－累计折旧（税收） 3.固定资产的账面价值和计税基础产生差异的原因 ①折旧方法产生的差异：会计准则——企业可以根据消耗固定资产经济利益的方式合理选择折旧方法，包括可以采用加速折旧法； 固定资产的所得税处理 税法——除某些按照规定可以加速折旧外，一般税法扣除的是按照直线法计提的折旧。 ②折旧年限产生的差异：会计准则——企业按照固定资产能够为企业带来经济利益的期限估计确定； 税法——每一类固定资产的折旧年限。 ③计提减值准备产生的差异：会计准则——可以计提固定资产的减值准备，计提后固定资产的账面价值下降； 税法——计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。 4.当固定资产的账面价值＞计税基础，产生应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债： 借：所得税费用 贷：递延所得税负债 当固定资产的账面价值＜计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产： 借：递延所得税资产 贷：所得税费用 3.取得变价收入、残值收入、保险赔款收入 借：银行存款、原材料、其他应收款 贷：固定资产清理 1.固定资产转入清理 借：固定资产清理 固定资产减值准备 累计折旧 （一）会计处理 贷：固定资产 2.发生的相关税费 借：固定资产清理 贷：银行存款 应交税费 应付职工薪酬等 贷：固定资产清理 或： 借：固定资产清理 贷：营业外收入 若属于筹建期间的清理损益，则计入管理费用。 固定资产处置 1．企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。 2．同时满足下列条件的固定资产应当划分为持有待售的固定资产： （1）企业已经就处置该固定资产作出决议； （2）企业已经与受让方签订不可撤销的转让协议； （3）该项转让将在一年内完成。 （二）持有待售的固定资产 3．企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。 这句话的意思也就是说，当“固定资产的账面价值≤预计净残值＝公允价值－处置费用”时不需要计提减值。 4．持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。 5．如果它不再符合持有待售固定资产的定义，应将其重新分回来，并按两者中的较低者入账： （1）该资产没有被划归为持有待售的情况下计算的账面价值。 （2）不再符合持有待售条件时预计的可收回金额。 4.清理完毕，结转固定资产净损益 借：营业外支出——处置非流动资产损失 (正常损失) 营业外支出——非常损失 (非正常损失) 2．经批准后： 1．固定资产盘亏： 借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 （盘亏帐价） （三）固定资产盘亏 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 （原值） 借：其他应收款 （赔偿款） 营业外支出—盘亏损失 (无法查明原因) 贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 【总结】 ①固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更处理。 ②双倍余额递减法最后两年改为直线法才考虑净残值，但每期要以期初固定资产账面净值作为折旧基数；年数总和法是以“原价－预计净残值”作为固定的折旧基数，一直都要考虑净残值。 ③企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出应计入长期待摊费用。 ④固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更处理。 ⑤企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用应在管理费用科目核算。

1．固定资产装修费用，如果满足固定资产的确认条件，装修费用应当计入固定资产账面价值，并在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目进行核算，在两次装修间隔期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，与该项固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍有账面价值，应将该账面价值一次全部计入当期营业外支出。 2．融资租入固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。发生的固定资产装修费用等，满足固定资产确认条件的，应在两次装修间隔期间、剩余租赁期与固定资产尚可使用年限三者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。 3．经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销。 包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。 固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。 企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。

第6章 无形资产

1．某些无形资产的存在有赖于实物载体。计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时，则说明该软件是构成相关硬件不可缺少的组成部分，应作为固定资产。 如果软件不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产核算。 2．非货币性资币，是指企事业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产以外的其他资产。（例如：存货、固定资产、无形资产等） 3．货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资等。 1、无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。 2、商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产。 企业内部产生的品牌、报刊名等（自创商誉），因其成本无法可靠地计量，因此不作为无形资产确认。 3、土地使用权——企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外： 第一节 无形资（1）房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 产的确认和初始（2）企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。 计量 企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。 通常情况下，作为投资性房地产或者作为固定资产核算地土地，按照投资性房地产或者固定资产核算； 以缴纳土地出让金等方式外购的土地使用权、投资者投入等方式取得的土地使用权，作为无形资产核算 外购的无形资产，其成本包括：买价＋相关税费＋直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出＋评估费、审计费、咨询费＋关税。 下列各项不包括无形资产的初始成本中： 初始 计量 1.为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用； 外购 2.无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。 外购的无形资产，应按其取得成本进行初始计量；如果购入的无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所取得无形资产购买价款的现值计量其成本，现值与应付价款之间的差额作为未确认的融资费用，在付款期间内按照实际利率法确认为利息费用。 借：无形资产 未确认融资费用 贷：长期应付款 计提利息： 借：财务费用 贷：未确认融资费用

（合同价——公允价） 投资者投入 合同或协议约定价值不公允的，应按无形资产的公允价值作为无形资产初始成本入账。 若协议价与公允价不一致： 通过政府补助取得 借：无形资产(公允价) 贷：股本 (协议价) 投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的从值确定无形资的取得成本。如果投资资本公积 通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。公允价——名义金额1元 在很少的情况下，这类补助也可能表现为政府向企业无偿划拨长期非货币性资产，应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1元）计量。 企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地目建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外： 1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 2.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值比例）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的规定进行处理。 土地使用权 合并取得 【总结】 1.同一控制下吸收合并，按照被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本； 同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。 2.非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量。 ①商誉不具有可辨认性，不属于无形资产。 ②土地使用权用于自行建造厂房等建筑物，土地使用权和建筑物应分别确认为无形资产和固定资产，分别进行摊销和提取折旧。 ③房地产开发企业取得土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 ④企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，应当在土地和地上建筑物之间进行分配，无法分配应全部作为固定资产。 研究与开发支出 （1）企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益(管理费用)。 在开发阶段，可将有关支出资本化计入无形资产的成本，但必须同时满足条件。 第二节 内部研无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。 究开发费用的确（2）内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条认与计量 件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。 （3）企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的研发支出，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。 1．发生研发支出： 借：研发支出——费用化支出 ——资本化支出 贷：原材料 应付职工薪酬 银行存款 内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。 1.初始确认时 （1）对于内部研究开发形成的无形资产 一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与计税基础应当是相同的。 ①会计准则——研究阶段的支出，应当费用化计入当期损益；开发阶段的支出，符合资本化条件以后至达到预定用途前的开发支出应当资本化作为无形资产的成本； ②税法——通常情况下，企业自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。对于享受税收优惠的研究开发支出（如企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发支出），未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。 对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与计税基础应当是相同的。对于享受税收优惠的研究开发支出，在形成无形资产时，按照会计准则规定确定的成本为研究开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出，而因税法规定按照无形资产成本的150%摊销，则其计税基础应在会计上入账价值的基础上加计50%，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异，但如该无形资产的确认不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。 所得税处理 （2）其他方式取得的无形资产 初始确认时的入账价值一般等于计税基础。 2.后续计量 使用寿命有限的无形资产：账面价值＝实际成本－累计摊销（会计）－减值准备 使用寿命不确定的无形资产：账面价值＝实际成本－减值准备 计税基础＝实际成本－累计摊销（税收） （1）无形资产的摊销产生的差异 会计准则——对使用寿命有限的无形资产，应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式；对使用寿命不确定的无形资产不应摊销，期末需进行减值测试。 税法——企业取得的无形资产的成本，应在一定期限内摊销，合同、法律未规定明确摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。 （2）计提减值准备产生的差异 会计准则——可以计提无形资产减值准备，计提后无形资产账面价值下降。 借：管理费用 贷：研发支出——费用化支出 借：无形资产 贷：研发支出——资本化支出 研究阶段：管理费用； 开发阶段：符合资本化条件的，计入成本； 无法区分：全部费用化，管理费用。 税法——计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。 【总结】 ①研究阶段发生的支出全部费用化，开发阶段符合条件的资本化，不符合资本化条件的，计入当期损益（管理费用）。 ②无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。 ③一般情况下无形资产初始确认时账面价值与计税基础应当是相同的，“三新”技术开发形成的无形资产产生的暂时性差异不确认递延所得税。 估计无形资产的使用寿命 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。 无形资产的使用寿命如为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量； 无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。 无形资产使用寿命的确定 某些无形资产的取得源自合同性权利或其他法定权利，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。但如果企业使用资产的预期的期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按照企业预期使用的期限确定其使用寿命。（法定—自定—不确定，孰短原则：使用寿命＝法定+小代价续用期限） 如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，则仅当有证据表明企业续约不需要付出重大成本时，续约期才能够包括在使用寿命的估计中。 没有明确的合同或法律规定无形资产的使用寿命的，企业应当综合各方面情况，来确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限。如果经过这些努力，仍确实无法合理确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限的，才能将该无形资产作为使用寿命不确定的无形资产。 第三节 无形资无形资产使用寿命的复核 产的后续计量 企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法不同于以前的估计。则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限及摊销方法，并按照会计估计变更进行处理。 对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为会计估计变更，应当估计其使用寿命并按照使用寿命有限的无形资产的处理原则进行处理。 摊销期和摊销方法 （1）摊销期：自其可供使用（即达到预定用途）时起，至终止确认时止。即当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。 （2）摊销方法：应依据从资产中获取的未来经济利益的预期实现方式来选择（直线法、生产总量法等），并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定经济利益预期实现方式的，应当采用直线法摊销。 使用寿命有限的无形资产 1、无形资产的应摊销金额＝成本－预计残值－已计提的无形资产减值准备累计金额。 当月增加，当月摊销；当月减少，当月不摊。 2．无形资产的残值一般为零，但下列情况除外： 无形资产摊销： 残值＜帐价时，摊销； 残值＞帐价时，不摊销。 借：管理费用 (自用) （1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产； （2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时可能存在。 同的，应按照会计估计变更进行处理。 使用寿命不确定的无形资产 对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每个会计期间进行减值测试。 其他业务成本 (出租) 贷：累计摊销 借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备 借：银行存款 无形资产减值准备 残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不制造费用 (专门用于生产产品) 一、无形资产出售（转让所有权） 已计提的减值准备）的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期营业外收支。 累计摊销 贷：无形资产 应交税费——应交营业税 *营业外收入 企业出售无形资产（转让所有权），应当将取得的价款与该无形资产账面价值（成本减去累计摊销和*营业外支出 二、无形资产出租（使用权转移） 企业让渡无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本。 （2）发生的与该转让有关的相关费用： 第四节 无形资（1）取得租金收入： 产的处置 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 贷：累计摊销 （摊销无形资产） 银行存款 （相关费用） 借：营业外支出——处置非流动资产损失 三、无形资产报废 期损益。 无形资产减值准备 贷：无形资产 四、对外捐赠： 借：营业外支出 无形资产减值准备 累计摊销 贷：无形资产 【总结】 ①当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。 ②使用寿命不确定的无形资产不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。 ③无形资产减值准备一经计提不得转回。 ④出租无形资产属于其他经营活动，发生的营业税应该计入营业税金及附加。 如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，应将其报废并予以转销，其账面价值转作当 累计摊销 （3）发生的相关税费： 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交营业税 ⑤无形资产发生减值以后，应以减值以后的账面价值为基础进行摊销。 出租：其他业务收入、其他业务成本、营业税金及附加 出售：营业外收入、营业外支出、应交税费——应交营业税

第7章 投资性房地产

1．已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。 2．企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行持续计量，即有确凿证据表明其所有投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式进行后续计量。 投资性房地产的范围包括： 已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。 1．已出租的土地使已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。 用权 对于以经营租赁方式租入（没有所有权）土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。 第一节 投资性房地产的特征与范围 2．持有并准备增值 企业发生转产或厂址搬迁，部分土地使用权停止自用，企业管理当局（董事会或类似机构）作出书面决议明确继续持有这部分土地使后转让的土地使用用权，待其增值后转让以赚取增值收益。 权 按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。 已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。企业在判断和确认已出租的建筑物，应当把握以下要点： 投资性房地产的范围 3．已出租的建筑物 1.用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。 2.已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。对企业持有以备经营出租的空置建筑物，只有企业管理当局（董事会或类似机构）作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也可视为投资性房地产。 3.企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。例如，企业将其办公楼出租，同时向承租人提供维护、保安等日常辅助服务，企业应当将其确认为投资性房地产。 此外，下列项目不属于投资性房地产： 1.自用房地产 自用房地产是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。如企业生产经营用的厂房和办公楼属于固定资产；企业生产经营用的土地使用权属于无形资产。企业拥有并自行经营的旅馆饭店。旅馆饭店的经营者在向顾客提供住宿服务的同时，还提供餐饮、娱乐等其他服务，其经营目的主要是通过向客户提供服务取得服务收入，因此，企业自行经营的旅馆饭店是企业的经营场所，应当属于自用房地产。 2.作为存货的房地产

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