税务风险管理体系

摘 要 风险管理是财务管理的中的重要内容，20世纪90年代以后，在美国安然公司、世界通信公司等财务丑闻曝光的背景下，风险管理逐渐成为企业财务管理的重中之重。随着税务风险管理在企业风险管理中重要性的日益显现，企业税务风险管理体系的健全与否决定着企业的核心竞争能力，如何以最小的代价防控企业的税务风险日益成为企业需要解决的重要问题。 目前，国内鲜有企业具备完善的税务风险管理体系，本文在结合我国现有风险管理、税收风险防范研究的科学成果基础上，借鉴了国外相关理论的研究，并尽可能采用最新的税收法律法规规定，力求做到理论联系实际，对企业高级管理人员、财务人员及涉税相关人员管理税务风险具有积极的借鉴作用和指导意义。 本文采用了归纳演绎和实证分析的研究方法。在搜集和查阅大量相关文献资料的基础上,梳理出当前本课题的理论现状、政策现状以及国内大企业税务管理现状，归纳了学术界对企业税务风险管理的主要观点，界定企业税务风险、税务风险管理等概念，研究税务风险形成的原因，分析税务风险管理的理论框架；接着，以K公司为研究对象进行实证分析，通过对K公司税务风险管理的案头分析以及实地测试，对K公司税务风险管理现状进行反馈，最后按照《大企业税务风险管理指引(试行》为指导思想，构建了K公司全面税务风险管理体系。 关键词：税务风险；税务风险管理；税务风险管理体系 I ABSTRACT Risk management is the important contents of financial management, since the 1990 s, such as enron, world communications company in the United States under the background of financial scandals, risk management has gradually become the top priority of enterprise financial management. As tax risk management in enterprise risk management of the importance of the emerging, the enterprise tax risk management system is perfect or not determines the enterprise's core competitive ability, enterprise how to prevention and control at a minimum cost of the tax risk has increasingly become the enterprise needs to solve an important problem. At present, few domestic enterprises have the perfect tax risk management system, in this paper, in combination with the existing tax risk prevention, risk management, on the basis of scientific, draw lessons from the foreign related theory research, and as far as possible using the latest tax laws and regulations, achieving the theory with practice, to the enterprise senior management, financial and tax related personnel management tax risk has a positive reference and guidance significance. This article used the induction deduction and empirical analysis methods. In collecting and consulting a large number of relevant literature, on the basis of combing out the current situation of this topic the theory of the present situation, the policy and the domestic big enterprise tax management present situation, summarizes the main points of the academic tax of the enterprise risk management, defining the enterprise tax risk, tax risk management, such as concept, study the causes of the formation of tax risk, analysis of the theory of tax risk management framework; Then, with K company as the research object of empirical analysis, through the analysis of the desk for K company tax risk management and field testing, feedback about the present situation of K company tax risk management, finally, in accordance with the \enterprise tax risk management guidelines (on a trial basis\as the guiding ideology, K company comprehensive tax risk management system is constructed. Key words: The tax risk；The tax risk management；The tax risk management system II 目 录 第一章 绪论 ........................................................ 1 第一节 研究背景 ..................................................... 1 第二节 研究目的及意义 ............................................... 2 第三节 国内外研究现状 ............................................... 3 第四节 研究方法与研究框架 ........................................... 8 第二章 企业税务风险管理的理论架构 ................................. 10 第一节 风险及税务风险 .............................................. 10 第二节 风险管理及国内外企业风险管理理论 ............................ 12 第三章 K公司税务风险管理现状及主要税务风险问题 .................... 20 第一节 K公司税务风险管理现状 ...................................... 20 第二节 主要税种指标及涉税风险点 .................................... 22 第四章 K公司税务风险管理测评反馈及原因分析 ........................ 26 第一节 K公司税务风险管理测试反馈 ................................. 26 第二节 产生税务风险的原因分析 ..................................... 33 第五章 K公司税务风险管理体系构建 .................................. 37 第一节 税务风险管理的目标设定 ...................................... 37 第二节 构建K公司税务风险管理的岗责体系 ........................... 37 第三节 构建K公司税务风险识别和评估体系 ........................... 40 第四节 税务风险应对策略和内部控制 .................................. 50 第五节 信息与沟通 .................................................. 52 研究结论 .......................................................... 54 参考文献 .......................................................... 56 致 谢 ............................................ 错误！未定义书签。 III 表目录 表3－1：K公司2011-2013年主要生产经营指标?????????????19 表3－2：K公司主要税种及税率????????????????????20 表3－3：K公司主要税收优惠情况表??????????????????21 表3－4：2011年-2013年增值税税负变化表???????????????21 表3－5：企业所得税相关指标?????????????????????22 表3－6：风险识别发现的涉税风险点??????????????????23 表4－1：实地测试税务风险点?????????????????????27 表5－1：税收风险特征库指标公式及风险权重值表????????????52 表5－2：K公司模型风险值计算方法??????????????????53 IV 第一章 绪论 第一节 研究背景 改革开放30多年来，我国经济发展取得了举世瞩目的发展，中国经济已经成为世界经济的重要组成部分。随着世界经济的不断融合发展，通过政府风险管理引导微观经济健康发展，成为促进宏观经济持续稳定增长的重要手段，尤其在全球经济持续低迷的背景下，事实证明，在经济全球化下，通过政府引导企业进行全面的风险是保证经济持续增长的重要条件。大企业是中国经济的重要组成部分，也是世界经济全球化的重要组成部分，是政府引导企业实施全面风险管理的重点。根据国家税务总局的统计，占全国企业数量总和2. 31%的大企业支撑着全国50%的税收收入，大企业已经成为我国国民经济的中坚力量。而随着企业自身的不断发展，全面风险管理需求日益显现，其中一个总要组成部分就是税务风险管理，特别是那些适用税种多，涉税面较广，税务处理和财务会计处理复杂，税收政策较难把握的企业，税务风险管理已经成为其经营发展的重要管理环节。对于一个现代企业而言，合规和避免触犯法律的内部控制是企业生存发展的前提，其中涉税问题是企业必须控制的重要风险。然而，由于以往未得到有效的重视，使税务风险防范和控制成了企业风险管理体系中最薄弱的环节。谷歌、国美、苏宁、创维、娃哈哈、中国平安等知名企业都曾先后不可避免地身陷“税务门”，给企业带来了不可挽回的巨大损失。税务风险仿佛是一把隐匿在企业身边的“利剑”，不经意就会刺伤企业。 K公司是一家集医药工业、商业和科研为一体的大型综合性医药企业，同时也是某地医药储备定点单位。从2004年起，已连续11年名列同行业某省第1位，2014年在全国医药商业企业中排名第8位，同时也被评为“某省重点流通企业”、“守合同重信用单位”，全国“AAA级信用企业”。但是，公司的发展并非是一帆风顺的，跟中国其他大多是企业一样，在公司风险控制方面也存在着起步较晚，发展较快，规模较大和风险管理相对薄弱的特点，其中以税务风险最为薄弱。主要由外部因素和内部因素构成。从外部因素来看，主要是，2008年国家税务总局成立了大企业司，专门负责对大企业的税收管理。各省市县级税务部门也相应成立了大企业税务管理部门。可见总局对于大企业税收管理的重视。2009年5月份， 1

国家税务总局发布《大企业税务风险管理指引(试行)》(国税发[2009]90号)文件，该指引旨在规范大企业的税务风险管理，要求税务机关积极引导大企业正确认识税务风险，积极防范税务风险，自觉履行纳税义务，减少由税务风险所带来的纳税成本。但是，我国启动大企业税收管理步伐较晚，加上基层税收管理员水平参差不齐，大企业税务风险的外部因素会长期存在。 从K公司内部因素来看，企业的基本现状是内部组织架构庞大，涉税事项复杂，缺乏完善的内部控制体系，所以，K公司的税务风险在所难免。企业税务风险的外部因素往往是企业无法控制的，而企业税务风险的内部因素则可通过一定的方法加以控制和掌握。因此，本文就企业税务风险的外部因素只做简单分析，重点就企业的内部因素加以阐述，通过对K公司内部税务风险的分析，基于《大企业税务风险管理指引(试行)》，构建K公司内部税务风险管理体系，为K公司的健康发展创造良好的税务环境。 第二节 研究目的及意义 本文从K公司内部风险管理的角度出发，研究如何加强企业的税务风险管理，提出合理的意见和建议，无论对于征纳双方，都具有积极意义。 对税务机关而言，大企业具有内部机构庞大（一些大企业往往拥有多个子公司）、会计核算复杂等特征，一些大企业往往是某个地方的龙头企业，牵涉各方利益较多，如何有效地防控税务风险，是税务机关和企业的共同目标。而我国对于税务风险管理的理论体系研究起步较晚，税务机关对于如何有效地进行大企业税务风险管理也是处在探索阶段。本文通过对大企业自身税务风险管理的研究，提出了操作性较强的控制企业税务风险的建议，这无疑对于丰富我国大企业税务风险管理的理论体系以及提高我国税务机关对于大企业税务风险管理的水平，都具有积极的意义。 对于大企业自身而言，随着市场竞争越来越激烈，企业所处的经济环境也是越来越复杂，这就要求大企业具有一个完善的风险防控体系，而税务风险管理则是其中重要一部分。大企业的税务风险管理好比是一把“双刃剑”。如果运用不好，轻则提高企业的纳税成本，影响企业利润，重则可能会导致企业破产。相反，如果运用得当，就可以有效地降低企业的税收成本，为企业健康发展提供动力。 2 第三节 国内外研究现状 一、国外研究现状 国外学者很早就开始关注风险及风险管理。美国学者海恩斯(Haynes)于1895年在其所著的《经济中的风险》中最早提出风险的概念，他将风险定义为：损害或损失发生的可能性①。这个定义很接近日常生活中使用的普通概念，主要强调风险可能带来的损失。这种观点认为损失发生的可能性或者概率越大，风险就越大。美国经济学家奈特(Knight)在《风险、不确定性和利润》一书中，把风险与不确定性做了区分。他认为，如果一个经济行为者所面临的随机性能用具体的数值概率来表述(这些概率可以像拿到彩票一样客观地确定，也可以反映自己的主观信念)，那么，就可以说这种情况涉及风险。另一方面，要是该经济行为者对不同的可能事件不能(或没有)指定具体的概率值，就说这种情况涉及不确定性②。美国学者小阿瑟·威廉姆斯(1964)将风险定义为：风险是结果潜在的变化。风险是人们预期结果和实际结果的差异。这种观点认为，风险是在风险状态下，预期结果与实际结果之间的差异大小或差异的偏离程度。这种预期结果和实际结果之间的差异或偏离程度越小，则风险越小，反之，则风险越大。他们认为，风险是客观的状态，对任何人都是同样存在、同等程度的，但不确定性却是认识者的主观判断，不同的人对同一风险会有不同的看法。风险管理是通过对风险的识别、衡量和控制，以最少的成本将风险导致的各种不利后果减少到最低限度的科学管理方法。日本学者武井勋(1983)在《风险理论》一书中，认为风险定义本身应有三个基本因素：风险与不确定性有所差异、风险是客观存在的、风险可以被测算。在此基础上，他指出：“风险是在特定环境中和特定期间内自然存在的导致经济损失的变化。”The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission（以下简称COSO）在《企业风险管理——综合框架》中，向企业提供了风险管理的一整套管理模式和框架，即相互关联的控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监控。 同样，国外学者对企业税务风险及其风险管理的研究起步较早，对税务风险管理框架建立起了一套较为完整的理论体系，这些理论框架和实际管理体系也较 ①②高立法，虞旭清．企业全面风险管理实务．北京；经济管理出版社，2009． 奈特．风险、不确定性和利润．北京：中国人民大学出版社，2005；49—52． 3 好地指导了企业的生产经营活动。当然，一直以来，理论界和实务界对税务风险和税务风险管理的定义众说纷纭，没有定论。澳大利亚的Michael Carmody(2003)认为，税务风险是一种不确定性，来自内部和外部两个因素，外部因素是企业不可控制的，因而税务风险管理是指企业对内部因素的控制，即纳税人通过经营活动或个人事务活动的合理安排，实现合法纳税、规避税务执法机关的检查并力图实现缴纳最低的税收①。Donald-T．Nicolaisen(2003)认为，税务风险管理是指纳税人通过财务活动的合理安排，充分利用税收法规所提供的优惠政策，在不引起税务执法机关关注的情况下获得最大的税收利益②。KerimPeren Arine(2003)认为，税务风险是企业面临的众多风险之一，它属于财务风险，但又具有法律风险的特征。企业的财务风险包括信用、利率、外汇、商品价格、资本结构、内部控制、税务等风险，企业法律风险包括劳工、环境、政策等风险。税务风险既是财务风险又是法律风险③。Tom Neubig(2004)认为，在纳税义务发生之前，系统地对企业经营或投资行为进行审阅，寻找最易引起税务执法机关关注的事项并事先进行合理安排，以达到既不引起税务执法机关关注，又能尽量少缴所得税的目的，这个过程就是税务风险管理④。Elgood，Tony等(2004)认为，企业的决策、活动和运行都会遇到各种各样的不确定因素，这些不确定因素通常被认为是企业的商务风险。有些不确定因素体现在税务领域里，这些税务领域里的不确定性由很多因素造成，包括税法在某些税务问题上的应用，税法本身的不明确性或企业日常运作所产生的某些税务上的不确定性等。诸如此类的不确定性就是税务风险。税务风险大致分为5种：交易转让风险、操作运行风险、税务合规申报风险、财务会计风险和企业声誉风险。美国总统奥巴马在2009年5月4日就国际税收改革发表的重要演讲中提出，随着美国联邦税务局与税收协定国税务机关联合稽查的机会日益增多，联邦税务局应该充分发挥主导作用，增强处理这些问题的能力，提高税务风险评估能力。在税务风险管理实践方面，国外许多机构也不断突破创新，对大企业实行税务风险管理。如澳大利亚税务局建立了一种旨在降低税收成本的合作遵从模 ① John D．Phillips University of Connecticut，Corporate Tax-Planning Effectiveness：The Role of Compensa—tion-Based Incentives，The accOunting review，2003：4． ②③迈伦·科斯尔斯．税收与企业战略．北京：中国财经出版社，2004：5—6． Kerim Peren Arin．An Empirical Investigation of TaX Policy in G一7 Countries．Louisiana UsA：LouisianaState University，2003：4． ④ Tom Neubig，Balvinder Sangha．Tax risk and strong corporate governance：Tax Executive，2004：3—4． 4 式，以加强对大企业的税务管理。通过与大企业建立动态联系，使征纳成本最小化，快速解决相关的纳税遵从问题，把强制管理转化为以大企业自我管理约束为主的方式，以降低税务风险。在英国，大企业需要根据风险评估模板的设计内容来进行税务风险评估。低风险纳税人的主要特征包括：较低的税务争议指数、未来税务策略的高透明度、遵从法定纳税义务、低风险的税收筹划策略、具备确保将来税收遵从的体系程序以及具备进行申报前解决不确定性问题的意愿和能力。英国税务局通常会与低风险纳税人建立一种开诚布公的关系，纳税人对其税务策略及遇到的税务问题会及时与税务机关沟通。相应地，如果存在下列情况很可能被认定为高风险纳税人，即没有充分的管理税务遵从风险的能力，处于具有创新特质变化较多的阶段，企业税务策略所期望达到的税务效果具有重大风险①。 二、国内研究现状 （一）国内关于税务风险的研究 国内学者对税务风险管理的研究起步较晚，但发展较为迅速。 程明红提出，税收管理中引入风险管理，实施税收风险管理可以使税收管理更有效率，有利于提高税收管理的公平性，有利于保证税收的安全、稳定，降低税收征管成本②。 范忠山等(2002)认为，税务风险管理指的是在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划、事中控制、事后审阅和安排，免于或降低税务处罚，尽可能地规避纳税风险，并在不违反国家税法的前提下尽可能地获取“节税”的收益，降低公司税收负担③。 刘蓉(2005)指出，税务风险是指税务责任的一种不确定性，税务风险管理即是对这些不确定性的管理，这些不确定性与企业的交易经营活动、财务报告的可靠性及法规的遵循等方面密切相关④。 石洋(2005)认为，税务风险就是企业在所有涉税活动中面临的一种不确定性，不确定性是税务风险产生的基础，离开不确定性，风险就不会出现，税务风险也就无从谈起。据普华永道发布的亚太地区税务管理报告显示，中国是亚洲存在最 ①②③④埃森哲公司．现代税收征管发展趋势．国外税收咨讯，2008(3)：12—13． 程明红．建立税收风险管理体系提高税收管理水平．税务研究，2002(2)：53—57． 范忠山，邱引珠．企业税务风险与化解．北京：对外经济贸易大学出版社，2002：77． 刘蓉．公司战略管理与税收策略研究．北京：中国经济出版社，2005：89． 5 大税务挑战的国家。除了传统的财务风险和经营风险外，每个企业都面临着不同程度的税务风险，企业税务管理应该在遵循税法、控制风险的前提下，帮助企业创造价值①。 盖地、周宇飞提出，随着税务筹划理论与实务的研究与发展，风险已经成为人们在税务筹划决策中关注的重要因素之一。对涉及风险的税务筹划，筹划者需要重点解决税务筹划风险的度量和恰当地选择风险税务筹划决策方法的问题，即运用风险型决策方法解决风险税务筹划决策问题②。 徐燕雯(2006)认为，税务风险是建立在税务零风险基础之上的，而税务零风险指纳税人在正确理解和执行国家税收政策法规的情况下，不存在多交或少交税款的行为。房地产开发企业在开展日常经济业务或调整发展战略时遭遇的种种税务风险，其产生的原因主要有：企业不注意税收政策信息的收集、税务自由裁量权的存在、不充分利用税务政策等③。 盖地(2009)认为，税务风险的识别是企业税务风险管理的重要组成部分，企业内部税务风险因素包括企业经营管理和发展战略、税务规划以及对待税务风险的态度、组织架构、经营模式或业务流程等，分析企业的内部税务风险因素，有利于企业从高管态度、员工素质、企业组织结构、技术投入与应用、经营成果、财务状况、内部制度等微观方面识别企业自身可能存在的税务风险④。 王红(2009)认为，传统的税务风险基本上只考虑了征税人和用税人两种涉税主体的行为预期与行为结果之间存在偏差的可能性，并没有考虑其他涉税主体，而且对征税人和用税人两种主体涉及的税务风险也没有全面概括，导致无法系统地把握税务风险的形成原因和类别，进而也难以找到相应的治理之道。税务风险是在合法的前提下，企业主动选择的存在于企业外部和内部的与税务相关的不确定性。税务风险包含于商业风险、财务风险、运营风险以及遵循性风险中，强化税务风险管理有利于促进企业全面风险管理。企业税务风险的内容主要包括税款负担风险、税收违法风险、信誉损失风险、政策损失风险⑤。 ①②③④⑤石洋．税务：创造价值还是控制风险．国际融资，2005(5)：55—58． 盖地，周字飞．风险税务筹划决策方法探讨．经济与管理研究，2005(5)：85． 徐燕雯．刍议房地产开发企业对税务风险的化解．集团经济研究，2006(11)：146． 盖地．企业税务风险管理：风险识别与防控．财务与会计，2009(8)：12． 王红．刍议企业税务风险．税务筹划，2009(6)：143． 6

李光焕(2009)提出，企业在决策之前，对业务涉及的税务风险进行评估、筹划才能达到控制税务风险的目的，并分析了实现税务风险控制需要注意的问题①。 林天义(2010)指出，造成企业税务风险的原因主要包括：管理人员纳税意识薄弱，税务风险防范意识不强；大企业涉税问题复杂多样，客观上容易产生税务风险；税收政策频繁变动造成企业税务风险；税收筹划不当而引起税务风险；人为操纵利润，从而产生税务风险②。 （二）国内关于税务风险防控的研究 在有关防范与控制税务风险政策建议的研究方面，李淑萍(2002，2005)认为，税务风险防范机制之一就是建立预警系统，评价监控税务风险。首先正确评价税务风险，其次适时监控税务风险，根据企业的经营成果与管理方案，定期进行审核和评阅，测算企业可能面临的税收隐患，并及时采取措施消除隐患、规避风险③。 金道强(2005)认为，企业税务风险的防范措施之一就是构建税务风险管理系统，即把税务风险纳人日常管理中，在机制方面构建一整套完善的系统，其中包括：税务风险甄别系统、税务风险预警系统、税务风险决策系统、税务风险规避系统、税务风险监控系统④。 李记有(2007)认为，防范税收风险可采用诸多方法，而运用现代化、高科技手段是非常行之有效的。如建立房地产纳税风险三维控制系统，从三个维度控制房地产纳税风险。三个系统分别为纳税风险识别系统、纳税风险管控系统、纳税风险教练系统。冯浩等认为，企业应树立风险防范意识，从建立有效的风险预警机制、提高企业涉税人员的业务素质、健全企业内部财会制度、坚持成本效益原则、加强和中介组织合作、定期进行纳税健康检查6个方面加强企业对税务风险的防范措施⑤。 邵伟(2008)认为，施工企业的税务风险是客观存在的，但税务风险是可以化解和合理规避的，可以被控制在一个合理的范围内，在强调守法经营、依法纳税的前提下，控制施工企业的税务风险，施工企业应将税务风险纳入企业整体风险 ①②③④⑤李光焕．从股权收购谈企业税务风险控制．商业文化，2009(8)：64． 林天义．关于加强大企业税务风险管理的思考．税务研究，2010(9)：89—91． 李淑萍．建立健全规避税务风险的管理体系．税务研究，2002(2)：39—43． 金道强．企业税务风险及其防范．冶金财会，2005(9)；37． 冯浩．论企业面临的税务风险及防范措施．中国总会计师，2007(4)：21． 7 进行规划，施工企业应设立税务内控组织和人员管理税务风险，做好与税务人员的沟通，搞好和税务管理者的关系，从而有效地控制税务风险，为企业创造更大的财富①。 韩灵丽(2008)认为，公司税务风险防范与控制的路径包括：树立依法纳税的理念，从根本上杜绝税务风险的产生；建立与健全组织机构，规范公司的税务风险管理；借助于中介机构的税务专业服务，实现公司税务风险的转移；规范财务、会计管理，增强公司税务风险的可控性忉②。 国家税务总局于2009年正式发布的《大企业税务风险管理指引（试行）》，就大企业风险管理的制度与目标、税务风险管理组织、税务风险识别和评估、税务风险应对策略和内部控制、信息与沟通、监督和改进等问题进行了明确。该指引指出，税务风险管理是企业整体风险管理的一部分，各个要素和各个流程都很重要③。 张云华(2010)认为，企业税务风险管理的制度建设包括：从企业的角度，应构建完备的内部税务控制制度、审计制度和风险预警机制；从外部环境角度，应完善税收法律制度，健全税收征管体制和积极发展税务代理制度④。 第四节 研究方法与研究框架 本文采用了归纳演绎和实证分析的研究方法。在文献汇总方面,围绕大企业税务风险管理课题,搜集和查阅大量相关文献资料,梳理出当前本课题的理论现状、政策现状以及企业现状,为课题研究提供科学的论证资料和研究方法。在归纳演择方面,本文在文献研究的基础上,归纳学术界对企业税务风险管理的主要观点,界定企业税务风险、税务风险管理等概念,研究税务风险形成的原因;同时, 按照《大企业税务风险管理指引（试行）》的指导意见对研究对象开展税务风险识别、评估、测试以及原因分析，并按照《大企业税务风险管理指引（试行）》的要求，构建出研究对象的全面税务风险管理体系。 第一部分“导论”，着重分析企业管理中税务风险管理的意义和国内外学者的 ①②③邵伟．浅谈施工企业的税务风险及控制．经济研究导刊，2008(11)：37—38． 韩灵丽．公司的税务风险及其防范。税务研究2008(7)：61-64． 国家税务总局．大企业税务风险管理指引(试行)．http：／／www．ehinatax．gov．cn／n8136506／index．html，2009—05—05． ④张云华．企业税务风险原因分析与制度设计．税务研究2010(9)：81--83． 8 前期研究成果，在此基础上，介绍本文的研究方法和研究框架。 第二部分是“企业税务风险管理的理论架构”，探析了风险的含义和特征、税务风险的含义、特征、种类和产生原因，介绍了风险管理理论的发展，重点就OECD得税收风险管理理论、COSO企业风险管理框架以及我们税务风险管理的指导性文件做了介绍。 第三部分是实证分析，由第三章K公司税务风险管理现状及主要税务风险问题分析、第四章K公司的税务风险管理测评反馈及原因以及第五章K公司全面税务风险管理体系构建构成。本部分就目前K公司税务风险管理的现状做了介绍，并对K公司的税务风险做了识别与评估，并就产生原因做了分析，最后，以《大企业税务风险管理指引（试行）》为依托，对K公司全面风险管理体系进行构建。 第四部分是结论，回顾本文的研究方法和研究思路，并进行综合汇总与评述，指出本文的创新与不足之处。 9 第二章 企业税务风险管理的理论架构 第一节 风险及税务风险 一、风险的含义 风险概念的界定是风险管理研究和风险管理实践中的首要问题。学术界对风险的理解虽然没有统一的认识，但随着研究的深入不断丰富着风险的内涵。美国学者威利特（Willet，1901）最早给出了风险的概念，认为风险是关于不愿发生事件的不确定性之客观体现；奈特（Knight，1921）则分析了风险和不确定性的关系，将状态概率可以测定的不确定性定义成严格意义上的风险，将状态概率不能测定的不确定性定义成真正的不确定性；特纳（Tunner,1992）认为风险概念包括不愉快事件发生的可能性和一旦发生所产生的后果；耶茨和斯通（Yatea and Stone，1992）则提出了风险结构的三因素模型，透彻地分析了风险的内涵，认为风险的许多定义只是强调了某一风险因素，事实上风险应该由三种因素构成，即潜在的损失、潜在损失发生的大小、现在损失发生的概率。因此，风险泛指未来结果的变化性，一旦事件的结果与预期不同，风险就产生了（普雷切特和斯密特等，1996）风险是事件本身的不确定性，不确定性是风险存在的基础。 朱淑珍(2002)在总结各种风险描述的基础上，把风险定义为：风险是指在一定条件下和一定时期内，由于各种结果发生的不确定性而导致行为主体遭受损失的大小以及这种损失发生可能性的大小，风险是一个二位概念，风险以损失发生的大小与损失发生的概率两个指标进行衡量。王明涛(2003)认为：所谓风险是指在决策过程中，由于各种不确定性因素的作用，决策方案在一定时间内出现不利结果的可能性以及可能损失的程度。它包括损失的概率、可能损失的数量以及损失的易变性三方面内容，其中可能损失的程度处于最重要的位置。 基于以上学者对于风险的看法，本文认为风险是对组织目标实现产生消极影响的不确定性。风险不等于危险，它是一种可能性，但这种可能性是消极的可能性，或者是负面的可能性。相对于组织目标的实现，风险被理解为具有负面、消极的意义。 二、风险的特征 风险有五个方面的特征： 10 第一，风险它是客观存在的，它是不以人的意志为转移的，客观存在的，有的风险是没有办法回避的或者说没有办法消除的，这是第一个特征。 第二，风险是相对的、是可以变化的。我们说，风险它不仅跟风险的客体，也就是说风险事件本身所处的时间和环境有关，而且它跟风险的主体，也就是说，从事风险活动的人它有关系。所以，不同的人，由于它自身的条件、能力和所处的环境的不同，对同一个风险事件，可能它的态度也是不一样的，这是第二个特征。 第三，风险它是可以预测的，我们说风险它是在一个特定的时空的条件下这样的概念。所以，它是现实环境和变动的不确定性，在未来事件当中的一种反映。它是可以通过，对现实环境因素的观察，初步是可以加以预测的，这是第三个特征。 第四，风险是在一定程度上是可以控制的，风险是在特定的条件下，不确定性的一种表现，当条件改变的话，引起风险事件的后果，可能也就改变，当然可能还会有 第五个特征，风险它跟目标是相联系的。目标越大，风险可能就越大，如果目标比较低的话，可能风险就比较好。 三、税务风险的含义 一般认为，企业税务风险是指企业的涉税行为因未能正确有效地遵守税法规定，而导致企业未来利益的可能损失。本文认为，税务风险是指企业在遵从税法时的实际表现与应该达到的实际标准之间存在差异进而导致损失的不确定性。 对于企业税务风险的内容，国家税务总局在对《大企业税务风险管理指引(试行)》进行解读时指出：“企业税务风险主要包括两个方面：一方面是企业的纳税行为不符合税收法律法规的规定，应纳税而未纳税、少纳税，从而面临补税、罚款、加收滞纳金、刑罚处罚以及声誉损害等风险；另一方面是企业经营行为适用税法不准确，没有用足有关优惠政策，多缴纳了税款，承担了不必要税收负担”。 基于以上解读，本文归纳了以下三点税务风险：一是企业未能依法履行纳税义务或者企业违反国家税收相关法律法规，导致企业被税务稽查，从而引起补缴税款、滞纳金以及罚款；二是企业对于国家相关税收法律法规理解错误，从而导致企业多承担纳税义务，多缴税款，使得企业纳税成本上升；三是企业在遵从税法规定的前提下，未能实施有效的税收筹划，从而导致了企业不能合理地规划税 11

收成本。 四、税务风险的特征 第一，主观性。纳税人和税务机关对同一涉税业务存在不同理解，这直接导致税务风险的产生。同时，纳税业务在相关业务中表现出主观态度，不同税务机构对税收制度的理解大多不同，这都是税款征纳双方较难做到“沟通中的认同”。企业税务风险因此而出现，并且由于具体情况的不同而有大有小。 第二，必然性。在生产经营管理过程中，任何企业均以税后净利润最大化作为最终目标，这一客观状况却与税收本身具备的强制性存在矛盾，在此中间，企业追求税务成本最小化的动机，导致企业和政府问的信息不对称。加上国家税收执法环境不断变化，以及企业管理者、财务工作者对相应政策法规理解程度的有限性，更使企业管理者难以完全规避税务风险，并使得风险对企业经营带来潜在的持续影响。 第三，预先性。在企业日常经营活动与财务核算时，税务风险已然存在于企业实际缴纳各项税费之前的相关行为中。换言之，企业主观上实施的涉税相关业务计算与核算的调整等行为，导致其与税收政策、法规等出现矛盾甚至相互背离，也就是说，企业税务风险先于税务责任履行行为而存在。了解企业风险的预先性特征，有利于企业建立正确的税务风险控制时间观，以此及时掌握税收法规的制定及变动，切实降低税务风险。 五、税务风险的种类 税务风险依据不同标准，可以作不同分类。 第一，不同来源的税务风险。税务风险根据其来源，可以分为两类：来自税务局等执法部门的少缴税、晚缴税的风险；来自自身的多缴税、早缴税的风险。 第二，不同内容的税务风险。根据税务风险的内容，可以将税务风险分为：具体税种的风险，如增值税风险、企业所得税风险等；日常管理的风险，如因违反纳税申报、税务登记、发票管理等产生的风险等。 第三，不同性质的税务风险。根据涉税行为的性质及其严重程度，可以将税务风险分为：偷税等税收违法违规的风险；多缴税款等不违法违规的风险。 第二节 风险管理及国内外企业风险管理理论 12 一、风险管理的含义 风险管理，就是通过执行风险管理流程，运用风险管理技术方法，培育风险管理文化等措施，优化资源配置，识别、衡量、化解风险，为实现组织目标提供合理保证的过程和方法。实际上可以这样简要地表述：风险管理是为组织目标的实现提供有效保障过程和方法。我们会采用不同的策略来保障组织目标的实现，风险管理理论的策略是通过认识、衡量、化解风险来保障组织目标的实现。美国著名金融学家彼得.伯恩斯坦在其金融学巨著《与天对弈：关于风险的精彩故事》中认为，风险管理的极端重要性无论怎么强调都不过分，它甚至“超越了人类在科学、技术和社会制度方面取得的进步”。 风险管理是由企业的董事会或者高层管理人员负责实施的，将风险管理贯穿于企业整个企业行为活动中，作为企业发展战略中的矫正器，使管理风险至始至终控制在企业可容纳风险的范围内，通过识别潜在的涉及企业风险的经济事项，为企业目标的最终实现提供风险保障的过程。 二、国外企业风险管理理论 税务风险管理理论在国外起步较早，本文主要介绍OECD的税收风险管理理论以及美国发起人委员会（以下简称COSO）的企业风险管理框架。 在介绍相关理论之前，本文有必要区分以下“税收风险”和“税务风险”两个概念的差别，有时这两者可以混用，但更多时候他们是两个不同的概念。税收是政府的一种主要财政收入形式，税收风险是相对政府来说的，主要是指由于税收收入可能的不足而给政府带来的风险，政府应主要完善税制，加强征管，提高税款使用效率。税务风险更多的是指纳税人的涉税行为因未能正确有效地遵守税法规定，而导致未来利益的可能损失，是针对个人、企业等微观经济主体而言的，是指由于政府税收政策的变动以及纳税人经营行为的不当可能导致纳税义务或纳税成本增加（或者说遭受损失）而形成的风险。本文试图通过对政府税收风险管理理论的研究，从而形成切合自身条件符合税收法律法规的税务风险管理模式。 （一）OECD税收风险管理理论 OECD税收风险管理主要包括：风险管理战略规划、风险识别评定、风险等级排序、风险应对处理、风险管理绩效评价。这几个重要环节之间，基于统一的税收风险管理流程，专业分工清晰明确，相互衔接协调有序，持续改进循环发展，共同构成了税收风险管理的运行机制。 13 第一，战略规划。从整个管理体系的角度看，研究制定是风险管理战略规划是整个风险管理的基础性环节，它是管理层在对外部环境和内部条件进行认真分析研究的基础上，对一定时期内税收风险管理的工作目标、阶段重点、方针策略、主要措施、实施步骤等作出的具有系统性、全局性的谋划。重点是基于对影响税收遵从目标实现的内外部环境、形势进行研究、分析和判断，确定一定时期税收风险管理战略目标，制定实现战略目标的方针策略，规划实施的重点步骤，并为规划的实施提供各种组织、技术、资源等方面的保障。 第二，风险识别。风险识别是税收风险管理流程运转的基础性步骤，其在整个风险管理流程中的主要任务，是基于目标规划寻找税收风险发生的可能领域，识别税收风险发生的具体目标，回答税务机关将面临什么样的税收风险，这些风险与哪些纳税人有关等问题。 风险分析识别的主要路径包括：宏观或战略层面和微观或操作运行层面的风险分析识别。宏观风险识别主要关注不遵从风险行为发生的主要区域、领域、群体等，是微观风险识别的大环境，既为决策规划提供参考，也为微观风险识别提供导向。微观风险分析识别主要基于税收管理的实际操作过程，主要以各种税收不遵从案例等为基础。微观风险识别的成果可以累积为经验、智能和知识，成为验证、修正和完善宏观风险分析识别的重要基础。 宏观风险分析识别主要通过对经济社会发展情况、税收及相关法律制度、纳税人群体分类以及随机调查等方式进行。通过宏观经济发展趋势来衡量遵从趋势，分析发现遵从水平变化的早期迹象，如，增值税收入和GDP的比较分析，如果GDP变化比增值税收入变化更快，可能意味着遵从缺口在扩大；如果趋势是可比的，则证明总体遵从水平比较好。通过民意调查，对公众的遵从态度和行为趋势进行分析，可以支持战略风险评估和风险应对策略的改进。通过税收制度的风险识别，可以发现已有制度会造成哪些风险，新的立法或规章制度的执行将会产生哪些风险。微观层面的风险识别是基于实际操作过程的风险分析，主要是基于各种税收不遵从案例开展风险分析，通过个案或有代表性的案例可以寻找某种风险发生的特点和规律。 第三，风险排序。风险管理理论认为，不是所有风险都需要加以解决的。有些风险可以规避，有些风险可以容忍，而那些对组织战略目标实现产生重要影响的风险，则必须以科学理性的方式积极加以应对。资源的有限性决定了风险估算 14 以及风险等级确定的必要性。风险评级排序环节在风险管理流程中，就是对已识别风险进行等级估算和排序，帮助税务机关确定哪些纳税人是必须优先应对。它是风险识别与风险应对之间一个承上启下的环节。 第四，风险应对。风险应对在整个风险管理流程中，是对风险分析识别、等级排序结果作出反应的环节。这个环节要求税务机关通过理性的风险行为分析，选择恰当的应对策略，实施有效的应对措施。风险应对的根本目的不是要尽可能多的发现问题，尽可能多的实施惩罚，而是为了防止类似的不遵从行为尽量不要再发生，归根到底仍然是为了最大限度地提高遵从度。因此，在应对环节，税务机关首先必须理性地分析正在发生的税收风险的具体表现是什么，哪些纳税人在这样做，他们为什么这样做，从而为选择适当的风险应对策略提供可靠的根据，即，视不同的原因，不同的纳税人，选择不同策略。 第五，绩效评估。绩效评估是对风险管理运行状况进行的总结、回顾和评价，也是一个风险管理周期中的最后环节。科学的绩效评估可以为风险管理持续优化不断改进提供信息反馈，如，风险分析识别是否科学且有针对性，风险等级排序是否与风险度大小的实际状况相吻合，风险应对措施是否有效，风险应对的收益率（包括：本年恢复的收入和未来的恢复收入），风险应对后公众对税收遵从的认知状况等。不仅如此，科学的绩效评估还更好地支持资源优化配置，鼓励开辟更加广泛的数据来源，甚至对是否应当考虑使用替代战略提供决策参考意见等。 （二）COSO企业风险管理框架 1985年，由美国注册会计师协会(AICPA)、美国会计协会(AAA)、财务经理人协会(FEI)、内部审计师协会(IIA)、管理会计师协会(IMA)联合创建了反虚假财务报告委员会（通常称Treadway委员会），旨在探讨财务报告中的舞弊产生的原因，并寻找解决之道。两年后，基于该委员会的建议，其赞助机构成立COSO（Committee of Sponsoring Organization，COSO）委员会，专门研究内部控制问题。1992年9月，COSO委员会发布《内部控制整合框架》（COSO-IC），简称COSO报告，1994年进行了增补。这些成果马上得到了美国审计署(GAO)的认可，美国注册会计师协会（AICPA）也全面接受其内容并于1995年发布了《审计准则公告第78号》。由于COSO报告提出的内部控制理论和体系集内部控制理论和实践发展之大成，成为现代内部控制最具有权威性的框架，因此在业内倍受推崇，在美国及全球得到广泛推广和应用。2003年7月，美国COSO委员根据萨班斯法案的 15 相关要求，颁布了“企业风险管理整合框架”的讨论稿(Draft)，该讨论稿是在《内部控制整合框架》的基础上进行了扩展而得来的，2004年9月，COSO正式发布《企业风险管理整合框架》，收到各国企业界和政府部门的广泛推崇。 COSO企业风险管理的定义 ：“企业风险管理是一个过程，受企业董事会、管理层和其他员工的影响，包括内部控制及其在战略和整个公司的应用，旨在为实现经营的效率和效果、财务报告的可靠性以及法规的遵循提供合理保证。”COSO-ERM框架是一个指导性的理论框架，为公司的董事会提供了有关企业所面临的重要风险，以及如何进行风险管理方面的重要信息。企业风险管理本身是一个由企业董事会、管理层、和其他员工共同参与的，应用于企业战略制定和企业内部各个层次与部门的，用于识别可能对企业造成潜在影响的事项并在其风险偏好范围内进行多层面，流程化的企业风险管理过程，它为企业目标实现提供合理保证。 COSO风险管理框架提出了三类目标、五项构成要素的概念。COSO把内部控制细分为经营效率与效果、财务报告可靠和遵纪守法三类子目标和控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监测活动五项构成要素。这些概念的提出，为评价内部控制系统提供了一套完整的标准，使COSO报告在理论和实际应用两个方面都较原来的内部控制学说有一个质的飞跃。他认为内部控制是“过程”，并由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监测活动五项要素构成。五项控制要素不是内部控制过程中先后顺序上的一道道工序，而是一个多方向交叉的多维的反复的过程。COSO报告突出了内部控制过程中的复杂性和各控制要素之间有机的多维的联系与影响。 三、我国企业风险管理理论 我国企业风险管理理论起步较晚，发展也不成熟，还处在探索阶段，目前有代表性的指导性文件有以下三个： 2006年6月，国务院国有资产监督管理委员会以通知的形式，印发《中央企业全面风险管理指引》（国资发改革[2006]108号），这是在借鉴了发达国家有关企业风险管理的法律法规、国外先进的大公司在风险管理方面的通行做法，以及国内有关内控机制建设方面的规定的基础上形成的，可以说是我国关于企业风险管理的第一个指导性文件，对于中央企业建立健全风险管理长效机制，促进企业稳步发展，防止国有资产流失，保护投资者利益，都具有一定的意义。《中央企业全 16

面风险管理指引》指出，全面风险管理，是企业围绕总体经营目标，通过在企业管理的各个环节和经营过程中执行风险管理的基本流程，培育良好的风险管理文化，建立健全全面风险管理体系，包括风险管理策略、风险理财措施、风险管理的组织体系、风险管理信息系统和内部控制系统，从而为实现风险管理的总体目标提供合理保证的过程和方法。并且对收集风险管理初始信息、风险评估、风险管理策略、风险管理解决方案、风险管理信息系统、风险管理组织体系等内容作了详细阐述。此外，《中央企业全面风险管理指引》还提供了４种风险管理的常用技术和方法，使《中央企业全面风险管理指引》更具有操作和实用性。这也为中央企业的税务风险管理提供了有用的借鉴。 2008年6月，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制基本规范》（以下简称基本规范）。基本规范自2009年7月1日起先在上市公司范围内施行，鼓励非上市的其他大中型企业执行。这是我国第一部《企业内部控制基本规范》，该基本规范旨在加强和规范企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，促进企业可持续发展，维护社会主义市场经济秩序和社会公众利益。该基本规范的实施，填补了我国大企业内部控制的缺陷，也为实施大企业税务风险管理奠定了坚实的基础。 2009年5月，国家税务总局正式发布了《大企业税务风险管理指引（试行）》，就大企业风险管理的制度与目标、税务风险管理组织、税务风险识别和评估、税务风险应对策略和内部控制、信息与沟通、监督和改进等问题进行了明确。《大企业税务风险管理指引（试行）》主要是参照美国2004版COSO八要素《企业风险管理整合框架》和澳新4360风险管理框架（AS/NZS4360），并作了一些创新尝试。税务风险管理有自己的特殊性。同年，在全国征管和科技工作会议上明确提出，梳理风险管理理念，大力推进信息管税，建立现代税收管理新体系；2010年，全国税务工作会议指出，要注重依托信息技术引领税收业务的创新和变革。明确提出“信息管税：就是树立税务风险管理理念。依靠立法大力推进部门信息共享，以涉税信息的采集、分析和利用为基础，寻找和识别税收管理风险点和风险源，并采取针对性的具体管理措施。”2011年，国家税务总局发布《“十二五”时期税收发展规划纲要》，更加明确地提出要“实施税务风险管理。将风险管理理念贯穿于税收征管全过程。制定税务风险管理战略规划，建立风险预警指标体系、评估模型和风险特征库，按照采集信息、风险识别、等级排序、应对处理、绩效评估、 17 等设计税务风险管理流程。根据不同风险，采取有针对性的应对措施。建立不良行为记录纳税人风险数据库。”《大企业税务风险管理指引（试行）》主要有以下特点： 强调大企业税务风险管理的特殊性。《大企业税务风险管理指引（试行）》没有拘泥固有的风险要素框架，而只是强调企业内部的税务机构设置和人员配置，岗位职责和授权，风险评估和重要业务流程内控，技术运用和信息沟通等与税务风险管理直接相关的内容，其他要素包含在整个指引不同条文中，没有单独成章成节。《大企业税务风险管理指引（试行）》将要素和流程中的重点突出出来，重在解决税务风险管理实际工作中的问题。 税务风险管理前移。《大企业税务风险管理指引（试行）》旨在引导企业建立全方位的税务风险管理和内部控制机制，以参与企业制度建设的方式提前介入企业纳税管理环节，实现税务管理环节的前移，辅导企业提前防范税务风险，变发现型控制为预防型控制；重在引导企业自我管理，变被动管理为主动管理，实现自我遵从。 强调差别化管理。目前一些企业在制度基础、风险理念和管理风格等方面还存在较大差异，如果一刀切强制要求企业高起点实施风险管理，恐怕会有一些困难，这也违背大企业司纳税服务的本意。因此，原则上希望具备条件的企业争取一步到位全面建立税务风险管理体系，基础相对薄弱的企业可以按照指引的要求，结合自身实际情况，分步骤、有重点地实施。 《大企业税务风险管理指引（试行）》对企业税务风险管理的主要目标包括：税务规划具有合理商业目的，并符合税法规定；经营决策和日常经营活动考虑税收因素的影响，符合税法规定；对税务事项的会计处理符合相关会计制度或准则以及相关法律法规；纳税申报和税款缴纳符合税法规定；税务登记、账簿凭证管理、税务档案管理以及税务资料的准备和报备等涉税事项符合税法规定。《大企业税务风险管理指引（试行）》所提倡的税务风险管理制度主要组成部分有：税务风险管理组织机构、岗位和职责；税务风险识别和评估的机制和方法；税务风险控制和应对的机制和措施；税务信息管理体系和沟通机制；税务风险管理的监督和改进机制。 四、本文的分析框架 本文在借鉴了COSO《企业风险管理整合框架》以及我国《大企业税务风险 18 管理指引（试行）》的基础上，从税务机关对大企业税务风险评估的角度出发，通过分析K公司的实际经营和管理情况，对K公司税务风险的测评，从大企业风险管理的制度与目标、税务风险管理组织、税务风险识别和评估、税务风险应对策略和内部控制、信息与沟通、监督和改进6个方面来构建K公司的税务风险管理基本体系。 19 第三章 K公司税务风险管理现状及主要税务风险问题 第一节 K公司税务风险管理现状 一、K公司概况 K公司是一家成立于1992年12月31日的中外合资企业，经营范围为：中西原料药及制剂，保健品，生物工程产品，兽药制造；经营进出口业务（不含进口商品分销业务）。2014年7月经某市外经贸局批准，经过股权变更，公司性质由中外合资经营企业变更为内资企业。公司是一家集中药、西药、生物技术、原料药产品及其制剂于一身的综合性制药企业。K公司自成立以来，始终坚持不懈地开发高科技含量的新产品，已推出百令胶囊、新赛斯平、赛可平、他克莫司、卡博平、卡司平、泮立苏等十多种符合大众健康需要的药品。其中百令胶囊，开创了利用食用菌发酵生产天然中药材的中药现代技术创新的先河，荣获多项专利，列入2005年中国药典，2013年销售收入超过10亿元。环孢菌素A及其制剂新赛斯平，是国内首家、世界第二家上市的器官移植用药，打破了我国免疫抑制剂完全依赖进口药物的局面，填补了国内器官移植领域的空白。同时，该公司在内分泌领域、消化领域、糖尿病治疗领域均研发生产了代表性药物，其产品及工艺多次获国家科技进步二等奖。 二、K公司生产经营及纳税情况概述 K公司2011-2013年主要生产经营指标如下表所示： 表3-1 K公司2011-2013年主要生产经营指标 项目 2011年 186143.00 89562.00 177786.10 38716.20 2012年 232609.70 120589.00 227977.00 49997.73 2013年 305107.90 150305.50 278676.46 61433.工业总产值（万元） 工业增加值（万元） 销售收入（万元） 利润总额（万元） 53 净利润（万元） 32011.01 4389.61 111631.60 16.55 91.84 8 18.43 101.32 41481.10 3258.29 121680.394 50949.30 17703.28 154458.80 15.21 83.24 新增固定资产投资（万元） 总资产（万元） 综合税负率（%） 净利润税负率（%） 2011-2013年，受宏观经济走势和医药制造行业整体上行发展的影响，该企业呈现了良好的发展态势，生产经营规模不断扩大，工业总产值增幅明显，2013年较上年增长了31.17%。2013年固定资产大幅度的增长，销售收入不断增加，利润总额和净利润均保持在较高的水平，且在20%—30%增长区间内稳定增长。2011-2013年该企业综合税负率分别为16.55%、18.43%、15.21%，净利润税负率分别为91.84%、101.32%和83.24%，税负率在同行业中处于较高水平。 2011-2013年，企业分别入库增值税22987.48万元、33768.83万元和32747.50万元，与上年相比，同比增长22.44%、46.90%和-3.02%。2011-2013年，企业分别入库企业所得税6357.16万元、8509.65万元和10064.09万元，入库同比增长率为14.72%、33.86%和18.27%。2012年7月企业在2011-2012年固定资产抵扣核查中自查补缴增值税73684.02元，缴纳滞纳金10176.25元。K公司近5年未发生违反税收法律、行政法规行为，正确使用增值税专用发票和普通发票，按期进行纳税申报和税款缴纳，未发生欠税行为，准期向税务机关提供各类税务资料，建立税务档案，做好各类备查资料的保管，并积极配合税务机关开展各项涉税工作。近年来未对K公司实施过纳税评估和税务稽查。2011-2013年，该企业纳税信用评定等级为AAA级，属于税收遵从意愿较高的企业。 三、企业会计制度与基本税收政策情况 会计制度：企业会计准则 会计核算方法：独立核算，以权责发生制为记账基础，以历史成本为计价原则。 财务软件种类：企业使用的财务软件为用友NC5.6，主要涵盖固定资产核算、 21

资金核算、总账管理几大模块。 纳税基本情况见下表： 表3-2 K公司主要税种及税率 适用税种 增值税 企业所得税 税收优惠： 适用税率 17% 25% 表3-3 K公司主要税收优惠情况表 优惠项目 企业所得税高新技术企业优惠 企业所得税研发费加计扣除 除 具体税收优惠 高新技术企业所得税税率减按15%计算 按照规定口径归集的研发费用享受50%的加计扣在掌控涉税风险方面，公司目前的做法是： 第一，在财务核算的合规性层面，严格执行《会计法》、《企业会计制度》、《会计基础工作规范》及新《会计准则》，并结合公司本身的业务特点，对核算流程（结合网络版核算软件）进行规范。 第二，提高日常工作中的纳税遵从度，严格按照税收法律法规的要求处理涉税事项。 第三，利用多种途径、多种方式加强税收法规学习，准确理解、全面把握税法的内涵，及时关注政策变化。对于“财税”、“国税发”、“国税函”、“总局公告”等新文件，公司能够及时学习、分析、对策。 “中国会计视野”网站的纳税业务论坛、《中国税务报》等网站和报刊也都是财务人员学习税法的常规途径。 第四，提前介入公司业务，在业务规划阶段即对其纳税影响进行评估和规划。 第五，加强与税务机关的沟通，针对公司经营情况的变化、趋势，及其纳税影响，及时向税务机关汇报。 第二节 主要税种指标及涉税风险点 22 一、主要税种指标分析 （一）增值税指标分析 表3-4 2011年-2013年增值税税负变化表 指标项目 应税销售额（万元） 应纳增值税额（万元） 增值税税负率（%） 2011年 177100.68 2012年 227870.72 2013年 278283.74 25064.23 32213.40 37675.32 14.15 14.14 13.54 从上表我们可以看出企业的增值税应税销售额持续增长，2012年和2013年较上年同比增长28.67%和22.12%，应纳增值税额2012年和2013年同比增长28.52%和16.95%，2012年增值税应税销售额和应纳税额的增长幅度较为匹配，2013年应纳税额增长幅度较小，2013年增值税税负率在应税销售额增长的基础上出现了逆向下滑，原因主要是2013年进项税额增长较多，2013年企业进项税额为9679.91万，较2012年6557.00万增长了47.63%。我们认为企业在进项税额抵扣方面可能存在违规抵扣或进项税额未及时转出的税收风险。 （一）企业所得税指标分析 表3-5 企业所得税相关指标 指标项目 毛利率 销售费用率 管理费用率 所得税贡献率 2011年 78.56 46.18 9.84 6.20 2012年 80.95 48.16 9.23 6.22 2013年 81.35 48.44 9.98 6.48 从上表可以看出，该企业2011年-2013年毛利率保持高位稳定，在80%左右上下浮动，高于同行业绝大部分企业。但由于居高不下的销售费用和管理费用，其营业利润率被大幅拉低，两项费用合计将近占到企业营业收入的60%。尤其是销售费用2011年-2013年分别为82103.78万元、109800.00万元和134999.98万 23 元，占营业收入比例分别高达46.18%、48.16%以及48.44%。巨额费用是医药行业普遍存在的特性，由于其“会议多，宣传多，招待多”，费用的划分、归集、核算、报销均存在较高风险。企业的所得税贡献率平稳小幅增长，该企业享受高新技术企业所得税优惠和研发费加计扣除税收优惠，每年有一定金额的固定资产和存货专项报损，在税收优惠和财产报损方面也可能产生一定的税收风险。 二、风险识别发现的涉税风险点 表3-6 风险识别发现的涉税风险点 事项 存货 具体涉税风险点 帐实是否相符，发出存货是否及时确风险及影响 存在少计收入，少认收入，有无赊账、未及时开票等现象出缴增值税、企业所得税现。 视同销售 是否向特定对象提供样品、礼品及一的风险。 存在少计收入，少些产品作为无偿捐赠支出，应做而未做视缴增值税、企业所得税同销售处理。 的风险。 存在多计进项、少实物奖励 是否向员工发放实物作为绩效奖励，实物的进项税额是否违规抵扣或未作进项缴增值税的风险。 转出处理。 折扣折让 折扣折让政策是否合规，是否按照规存在少计销项、违定开具红字增值税专用发票，是否取得合规列支的税收风险。 法列支凭证。 固定资产 是否存在不合规的进项抵扣，是否存存在多计进项、违在误作费用的一次性税前列支，折旧年限规列支的税收风险。 是否符合相关规定。 营销是否将会议形式下医学专家学者异地存在费用类别划分推广活动旅游、高级宴请、发放与会议无关的礼品不清，无法准确核算各费用划分 纪念品、向行业协会发起事项提供赞助支项费用，少缴企业所得出等在销售费用会务费中全额列支，是否税的税收风险。 正确划分业务招待费和业务宣传费，是否向营销人员配发信用卡，其中餐饮等业务 24 招待支出是否按照业务招待费进行处理。 发票报销 是否对报销进行有效控制，是否存在不合法凭证税前列支情况。 存在违规列支、少缴企业所得税的税收风险。 税收优惠 高新企业认定是否符合相关条件，研存在扩大税收优惠发费是否实行专账管理，加计扣除费用归享受范围、少缴企业所集是否合规，研发试生产阶段样品销售收得税的税收风险。 入是否冲减研发费用。 财产报损 固定资产和存货的专项申报是否符合事项真实、申报流程合规的原则。 存在财产报损不合规、少缴企业所得税的税收风险。 关联交易 转让定价是否符合独立交易原则，水存在特别纳税调整电、物管、仓储、劳动力成本、租赁厂房、的税收风险。 设备的折旧费用分摊是否合理，接受的管理服务是否有实质内容，技术服务费的支付是否带来收益。 捐赠支出 是否准确区分公益性和非公益性捐存在不合规或超标赠，税前列支的公益性捐赠是否符合相关列支，少缴企业所得税规定 的税收风险。 存在少计收入少缴企业所得税的税收风险。 政府确认为递延收益的政府补助税会差异补助收入 是否进行正确处理 对外支付 向境外股东分配利润是否代扣代缴企存在未履行代扣代业所得税，向境外企业支付特许权使用费缴企业所得税、不合规是否真实合理，是否代扣代缴企业所得税 的对外支付项目不得列支的税收风险。 25 第四章 K公司税务风险管理测评反馈及原因分析 第一节 K公司税务风险管理测试反馈 根据《国家税务总局大企业税收服务和管理规程（试行）》的规定和《大企业税务风险管理指引（试行）》，对K公司的税务风险内控管理体系进行测试和评估。现将税务风险测试结果反馈如下： 一、企业税务风险管理目标设定 对照《大企业税务风险管理指引》中企业税务风险管理五大主要目标内容，K公司虽然有较为完备的经营管理目标，但税务风险管理目标尚不够明确，没有形成全面的税务风险管理制度，没有把税务风险管理制度与企业的其他内部风险控制管理制度结合起来，形成全面有效的内部风险管理体系。公司管理层目前对税务的管理具体表现在三个方面，一是账簿、凭证、税证管理等涉税事项符合税法规定，二是增值税的核算、申报、缴纳等基本符合税法规定，三是定期与税务机关保持沟通，积极参加税务部门组织的税法培训。 二、税务风险管理组织机构和岗位职责设置 在税务管理机构设置方面，K公司设置了与其组织结构、规模相适应的税务管理机构和岗位，有明确日常税务管理的组织架构、程序、方法和要求，有制度明确各税务管理人员在税务风险管理中应履行的职责，相关事项由现任税务组成员处理，按照授权政策层报财务部及公司管理层。 但是根据实地测试结果来看，K公司尚未设立专门的税务风险管理岗位，尚未安排专人负责处理税务争议事项，因此对于部分政策或税务处理方式不明确的问题，未能得到及时、有效解决，如贵公司在礼品赠送方面未作视同销售处理，因此产生较大税收风险。芮然部分财务人员承担贵公司的纳税申报、税款缴纳、 26

巨大，无法对企业发票合法合规性进行全面验证。 税收优惠 高新企业认核实高新企业认该企业高新认定和享受税定是否符合相关定及复审资料、研发收优惠符合相关规定，研发费按条件，研发费是否费加计扣除备案资料项目立项，实行专账管理，但企实行专账管理，加的完备性、合规性，业在费用归集的操作过程中对计扣除费用归集对研发费加计扣除费涉税风险点缺乏全面的把握，对是否合规，研发试用归集的税收风险点个别政策理解上存在偏差，2013生产阶段样品销进行重点梳理、排查，年有个别研发合同开具技术服售收入是否冲减结合企业财务核算考务费等发票，不符合加计扣除标研发费用。 量专账管理实施情准，调减研发费加计扣除金额况。 1023000元，应补缴企业所得税153450元。 财产报损 固定资产和结合账务和资产该公司固定资产与存货的存货的专项申报盘点表，对固定资产报废、毁损按相关流程进行申是否符合事项真和存货报废程序、数报，出具盘点表和专项审计报告实、申报流程合规量、金额进行核实，等证明材料，符合事项真实，资的原则。 对个别月份固定资料完备、流程合规原则，此项风产、存货核算风险点险点可排除。 进行截止性测试。 关联交易 转让定价是分事项对关联交根据企业历年会计审计报否符合独立交易易真实性、转让定价告关联交易信息披露以及企业原则，水电、物管、合理性进行了解和初关联交易相关的制度规定，该企仓储、劳动力成步分析，对管理服务、业关联方原料采购、销售、接受本、租赁厂房、设技术服务内容实质及或提供的关联劳务均按市场价备的折旧费用分支出与收益的匹配程定价。另外，该企业办公楼中有摊是否合理，接受度进行判定，结合具一层供华东医药股份有限公司的管理服务是否体财务数据和第三方使用，华东医药股份未支付房屋有实质内容，技术数据进行综合比对分使用租金，相关的水电费未进行 32 服务费的支付是析。 否带来收益。 捐赠支出 是否准确区结合财务数据对分摊。 该企业对公益性和非公益分公益性和非公企业的捐赠支出进行性捐赠支出划分界定较为清晰，益性捐赠，税前列逐笔核实，重点核实对非公益性捐赠支出每年均作支的公益性捐赠捐赠支出中涉及赞纳税调整，对公益性捐赠税前列是否符合相关规助、产品推广的非公支严格按照有关规定执行，此项定 益性捐赠支出。 确认为递延根据企业政府补税收风险点可排除。 该企业政府补助收入不符政府补助收入 收益的政府补助助收入清单、相关批合不征税收入相关条件，在获得税会差异是否进文、会计核算、账务政府补助收入当年度已在所得行正确处理 处理进行核对匹配。 税汇算清缴时进行纳税调整，此项风险点可排除。 对外支付 向境外股东结合企业扣缴税经排查，该企业严格按照税分配利润是否代款情况，对企业近三法规定，根据不同的对外支付内扣代缴企业所得年对外支付进行逐笔容，较好地履行了代扣代缴义税，向境外企业支核实，对资料完备性、务，资料完备，内容真实合法，付特许权使用费对外支付合理合规合此项风险点可排除。 是否真实合理，是法性进行判断，对增否代扣代缴企业值税抵扣及税前列支所得税 凭证进行审核。 第二节 产生税务风险的原因分析 一、企业税务风险意识不足 企业税务风险意识包括企业领导人的税务风险意识和企业涉税事务相关人员的税务风险意识。其中企业领导人的税务风险意识是主要的。因为管理者的经营意识、管理风险、风险观念等都会在一定程度上影响企业税务风险水平。一般税务风险的形成主要与粗放的经营理念、个性张扬的领导风格、淡薄的风险观念等有关。企业追求税后利润最大化和税收的强制性、无偿性之间存在着天然的矛盾，所以，目前K公司的管理高层虽然说具有一定的税务风险意识，但是仅限于事后 33 做一些弥补工作。未能将税务风险控制意识贯穿于企业生产经营全过程，同时整体性协调对税务分析控制的设计，使税务风险意识贯穿于企业各个业务部门中，再由财务部门对各个业务部门实施税务监控，切实降低企业的税务风险。如企业应要求各业务部门在合同签订、业务流程、税务处理等方面必须强调法律意识，严格遵守法律规定，即使企业在税务上存在问题，也可以通过现场审查前的自查、现场审查时的沟通、核对复核中的沟通、审理过程中的沟通、听证会、行政复议、法律诉讼等手段形式进行沟通和工作。 二、税务管理制度不全面 与会计制度相比较，公司税务制度不系统、不全面，与公司实际情况联系不紧、操作性差、系统性不强。公司现有的纳税管理制度主要包括，纳税申报、发票管理的内容。目前公司建立有财务部岗位责任制，包括会计人员、财务主管的工作职责、权限等。但是由于公司财务人员兼任税务会计、办税员，没有设置相关税务工作岗位，没有明确的规定办税员、纳税核算人员的具体工作职责和权限。没有全面的税务风险管理制度，使税务工作无具体准则可以依据，造成公司税务风险。公司缺少其他配套的纳税审核、内部控制、报告制度等方面的税务风险管理制度。不完善的税务风险管理制度导致税务工作无准则可以作为参考的标准、责任划分不清楚、工作经常出现失误，导致税务风险。 三、税务相关内部控制和流程不规范 企业税务管理流程对企业税务风险也有重要影响。企业的管理流程一般包括企业业务管理程序、内部控制模式、财务控制方法手段等，不同的管理流程，其税务风险也不同。税务风险是否可以合理规避取决于管理流程是否严谨。其中税务管理流程作为企业管理流程的重点，更是在税务风险控制中发挥着重要作用。企业可以通过良好的税务管埋流程运作，从而有效降低税务风险。目前，K公司未设置相关税务风险管理岗位：专门风险管理机构、相关税务预算、内部审计部门。也没有建立了预算控制，未能做到对税务风险进行事前控制。K公司在对采购询价、谈判、签订合同过程中都没有对税务风险进行完善的控制。公司有一定的纳税筹划，但是没有一个整体性的税收筹划体系，简单的税收筹划方案也没有进行相应的筛选和测算，更没有对其进行税务风险控制。 四、沟通能力欠缺 建立良好的社会关系，构建畅通而快捷的沟通渠道，是防范税务风险的有力 34 措施。企业面对社会各界，必须妥善处理好各方面的关系，尤其是与税务机关的关系。良好的税务环境有利于企业的生产经营，因此，企业选址时应该充分考虑当地的税务环境，如从当地政府的观念、公务员素质、经济发展水平、市场开放程度等方面来考察当地的税务环境是否良好。但在企业正式生产经营之后，与税务机关的沟通能力仍然极为重要。以税务稽查为例，作为税务执法的重要环节，税务稽查是税务机关履行其职能的体现。企业应该抓住税务机关进行税务稽查的机会，多与税务稽查人员充分沟通与合作，配合其工作的开展，寻求税务的支持与理解，这也是企业防范税务风险的方法之一。税务机关在检查过程中对偷税的认定直接关系到企业的经济利益，尤其是0．5～5倍的罚款金额对企业是超额负担。因此如何配合税务机关，合理沟通，确定合理的偷税数额和较小的罚款金额是对企业管理层、普通涉税人员与税务机关沟通能力的考验。如果不能够正确应对，则会妨碍企业正常经营、引发连锁税务检查、增加额外税务负担。显然，K公司在与税务机关的沟通上，做得还是不够的，遇到涉税问题，没有第一时间与税务机关沟通，仅仅依靠财务人员的经验判断以及自身对于税法法律法规的理解来解决涉税问题。 五、涉税人员素质有待提高 目前，K公司涉税人员大部分文化素质和专业技能都有待提高，特别是税收知识方面的知识有待提高，对税收法律法规理解不透彻，不能熟练应用税收政策法规。由于公司涉税人员自身业务素质的限制，可能出现主观上没有偷税的计划，但在纳税行为上没有按照有关税法的规定执行，从而引发税收违法处罚风险。或者企业涉税人员没有理解税法实质，导致涉税事项局部或表面上符合税法规定，而在实质上、整体上没有按照税法执行，造成事实上的偷税，引发税务风险。同时K公司的涉税人员，尤其是财务人员的沟通能力欠缺，缺少与税务机关和其他业务部门的沟通，在企业发生税务风险时未能正确应对。企业员工风险控制的理念缺乏，而可阅读、学习以提高业务能力的指导资料也较少，使员工不能结合企业自身的实际合理进行税务事项安排。企业涉税人员缺乏必要的职业谨慎性和敏锐的专业判断能力，最终给企业带来较大的税务风险。影响税务风险的人员素质包括企业员工的教育水平、工作背景、工作态度和专业能力等。经营业务、财税管理以及在其他工作中都可能蕴含着税务风险，因此，不论业务人员还是财务人员，都可能导致税务风险。而企业对财务人员的要求尤为重要，因此必须雇用具 35 有专业技能和专业资格的人士从事财务管理和税务活动。我国税种的多样性、企业的差别性和税法要求的特殊性、客观环境的动态性和外部条件的制约性，都要求企业涉税人员熟悉税务、法律等专业知识，熟悉企业整个投资、筹资过程，并具备一定的统计学知识，从而可以准确纳税，并根据企业实际情况设计出不同的税务风险控制方案。一般而言，企业税务风险的大小与企业涉税人员的业务素质成反比关系，如果企业涉税人员的业务素质较高，对税收、财务、会计、法律等方面的政策与业务比较熟悉，那么税务风险就低；相反，企业涉税人员业务素质水平越低，则企业税务风险越高。 36

本文来源：https://www.bwwdw.com/article/u006.html