独立审计基本准则

独立审计基本准则

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师执行独立审计业务，保证执业质量，明确执业责任，根据《中华人民共和国注册会计师法》，制定本准则。

第二条 本准则所称独立审计，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。

第三条 本准则适用于注册会计师对任何单位会计报表及其相关资料进行的以发表审计意见为目的的独立审计。

注册会计师可以参照本准则执行其他有关业务。 第二章 一般准则

第四条 独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。

第五条 担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验，经过适当专业训练，并具有足够的分析、判断能力。

第六条 注册会计师应当遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务、发表审计意见。

第七条 注册会计师对审计过程中知悉的商业秘密应当保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益。

第八条 按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性是注册会计师的审计责任；建立健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整是被审计单位的会计责任。注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任。

第九条 注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其经营效率、效果所做出的承诺。

第三章 外勤准则

第十条 注册会计师应当在了解被审计单位基本情况的基础上，由会计师事务所接受委托，签订审计业务约定书。

第十一条 注册会计师执行审计业务，应当编制审计计划，对审计工作做出合理安排。

第十二条 注册会计师应当研究和评价被审计单位的相关内部控制制度，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。

注册会计师对在审计过程中发现的内部控制制度的重大缺陷，应当向被审计单位报告，

如有需要，可出具管理建议书。 第十三条 注册会计师在进行符合性测试和实质性测试时，一般应采用抽样审计方法。

第十四条 注册会计师可以运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，以获取充分、适当的审计证据。

第十五条 注册会计师应当将审计计划及其实施过程、结果和其他需要加以判断的重要事项，记录于审计工作底稿。

第十六条 注册会计师可以根据需要配备相应的业务助理人员和聘请专家协助工作，但应对其工作结果负责。

第十七条 注册会计师应当对被审计单位的期后事项、或有损失及持续经营能力等重要事项予以关注，必要时，应在审计报告中予以反映。

第十八条 在电子数据处理环境下，注册会计师利用计算机辅助审计技术执行审计程序时，不应改变审计目标与范围。

第十九条 注册会计师在审计过程中应充分考虑审计重要性与审计风险。 第四章 报告准则

第二十条 注册会计师应当在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，出具审计报告。

第二十一条 审计报告应当说明审计范围、会计责任与审计责任、审计依据和已实施的主要审计程序等事项。

第二十二条 审计报告应当说明被审计单位会计报表的编制是否符合国家有关财务会计法规的规定，在所有重大方面是否公允地反映了其财务状况、经营成果和资金变动情

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况，以及所采用的会计处理方法是否遵循了一贯性原则。

第二十三条 注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见四种意见类型的审计报告。在表示保留意见、否定意见或拒绝表示意见时，应明确说明理由，并在可能情况下，指出其对会计报表反映的影响程度。

独立审计具体准则第1号——会计报表审计

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师执行会计报表审计业务，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。 第二条 本准则所称报表审计，是指注册会计师依法接受委托，按照独立审计准则的要求，对被审计单位的会计报表实施必要的审计，获取充分、适当的审计证据，并对会计报表发表审计意见。

第三条 本准则所称会计报表，是指需经注册会计师审计的年度会计报表，包括资产负责表、损益表（或利润表）、财务状况变动表（或现金流量表）、会计报表附注及相关附表。 第四条 本准则所称审计单位，是指负责编制和报送会计报表，并接受注册会计师审计的和实行管理的事业单位。

第五条 注册会计师执行其他会计报表审计业务，除有特定要求者外，应当参照准则办理。

第二章 审计目的与范围

第六条 会计报表审计的目的是对被审计单位会计报表的以下方面发表审计意见： （一）会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定；

（二）会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况；

（三）会计处理方法的选用是否符合一贯性原则。

第七条 注册会计师的审计意见应合理

地保证会计报表使用人确定已审计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其经营效率、效果所做出的承诺。 第八条 会计报表审计的范围应当根据独立审计准则和有关法规的规定及审计业务约定书的要求确定。

第九条 审计的范围一般应限于约定的会计报表报告期内的有关事项，但凡与被审计单位的会计报表有关和影响注册会计师做出专业判断的所有方面，均属于会计报表审计的范围。

第十条 由于审计测试及被审计单位内部控制制度的固有限制，可能存在会计报表某些反映失实而未被发现的情况。注册会计师如果发现可能导致会计报表反映严重失实的迹象，应当追加必要的审计程序予以证实或排除。

第三章 审计计划

第十一条 注册会计师在接受委托之前，应当了解审计单位的基本情况，同委托人就审计约定事项的有关内容进行商谈，并考虑自身能力及能否保持独立性，初步评价审计风险，确定是否接受委托。

注册会计师承办审计业务，由其所在的会计师事务所统一受理并与委托人签订审计业务约定书。

第十二条 注册会计师应当在充分了解审计约定事项和被审计单位业务情况后，制定审计计划，并根据审计过程中的情况变化，及时修改和补充计划。

第十三条 注册会计师应当在对被审计单位相关内部控制制度进行调查、研究和评价的基础上，确定审计程序和方法。 第四章 审计实施

第十四条 注册会计师应当按照审计计划对会计报表进行审计。

第十五条 注册会计师在实施审计时，一般采用抽样审计的方法。在必要时，也可以采用详细审计的方法。

第十六条 注册会计师在实施进程中，应当采用恰当的方法，包括检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等，以获取充分、适当的审计证据。

第十七条 首次接受委托涉及的会计报

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表期初余额，或在需要发表审计意见的当期会计报表中使用了前期会计报表的数据，注册会计师应进行适当的审计。

第十八条 注册会计师应当对会计报表的期初余额、期后事项、或有损失及被审计单位持续经营能力等重要事项予以关注。 第十九条 注册会计师应当对审计工作进行记录，形成审计工作底稿。

第二十条 注册会计师在实施审计时，可根据需要配备相应的业务助理人员。注册会计师应对业务助理人员的工作进行指导、监督、检查，并对其工作结果负责。

注册会计师在审计过程中聘请专家协助工作时，应当考虑其能力和独立性，并对其工作结果负责。

第二十一条 注册会计师应当对审计工作底稿进行必要的检查和复核。 第五章 审计报告

第二十二条 注册会计师应当在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，分析、评价审计结论，形成审计意见，出具审计报告。

第二十三条 注册会计师应当在审计报告中说明审计范围、会计责任与审计责任、审计依据和已实施的主要审计程序等事项。 第二十四条 注册会计师应当在审计报告中说明被审计单位会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定，在所有重大方面是否公允地反映了其财务状况、经营成果和资金变动情况，以及所采用的会计处理方法是否遵循了一贯性原则。

第二十五条 注册会计师应当考虑审计范围是否受到限制，是否存在未调整事项及未充分披露事项等，并根据其对会计报表是否存在未调整事项及未充分披露事项等，并根据其对会计报表反映的影响程度，分别出具无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见的审计报告。在表示保留意见、否定意见或拒绝表示意见时，应明确说明理由，并在可能情况下，指出其对会计报表反映的影响程度。

独立审计具体准则第2号——审计业务约定书

第一章 总则

第一条 为了规范审计业务约定书的签订，明确审计业务约定书的内容，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称审计业务约定书，是指会计师事务所与委托人共同签订的，据以确认审计业务的委托与受托关系，明确委托目的、审计范围及双方责任与义务等事项的书面合约。

审计业务约定书具有法定约束力。 第三条 本准则所称委托人，是指向会计师事务所提出业务委托，并与会计师事务所签订审计业务约定书的单位或个人。

第四条 注册会计师执行会计咨询、会计服务业务，可以参照本准则办理。 第二章 一般原则

第五条 会计师事务所在承接审计业务时，应当考虑其自身能力和能否保持独立性，并按照本准则的要求，与委托人签订审计业务约定书。

第六条 在签订审计业务约定书之前，会计师事务所应委派注册会计师了解被审计单位基本情况初步评价审计风险，并与委托人就约定事项进行商议，达成一致意见。 第七条 注册会计师应了解被审计单位的以下基本情况：

（一）业务性质、经营规模和组织结构； （二）经营情况及经营风险； （三）以前年度接受审计的情况 （四）财务会计机构及工作组织； （五）其创建与签订审计业务约定书相关的事项。

第八条 审计业务约定书应由会计师事务所和委托人双方的法定代表人，或其授权的代表签订，并加盖委托人和会计师事务所的印章。

第九条 会计师事务所或委托人如需修改、补充审计业务约定书，应当以适当的方式获得对方的确认。

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第十条 注册会计师应当将审计业务约定书归入审计档案。

第三章 审计业务约定书的内容

第十一条 审计业务约定书应当包括以下基本内容：

（一）签约双方的名称； （二）委托目的； （三）审计范围；

（四）会计责任与审计责任； （五）签约双方的义务； （六）出具审计报告的时间要求； （七）审计报告的使用责任； （八）审计收费；

（九）审计业务约定书的有效期间； （十）违约责任； （十一）签约时间；

（十二）签约双方认为应当约定的其他事项。

第十二条 审计业务约定书应当明确会计责任与审计责任。

建立健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整是被审计单位的会计责任。

按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性是注册会计师的审计责任。

审计责任不能替代、减轻或免除会计责任。

第十三条 审计业务约定书应当明确签约双方的义务。

（一）委托人应当履行的主要义务包括： 1.及时提供注册会计师所要求的全部资料；

2.为注册会计师的审计提供必要的条件及合作；

3.按照约定条件及时足额支付审计费用。 （二）会计师事务所应当履行的主要义务包括：

1.按照约定时间完成审计业务，出具审计报告；

2.对在执行业务过程中知悉的商业秘密保密。

第十四条 审计业务约定书应当明确审计收费的计费依据、计费标准及付费方式与时

间。

第十五条 审计业务约定书应当明确正确使用审计报告是委托人的责任，由于使用审计报告不当所造成的后果，与注册会计师及其所在的会计师事务所无关。

独立审计具体准则第3号——审计计划

第一章 总则

第一条 为了注册会计师编制审计计划，及时、有效地执行审计业务，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称审计计划，是指注册会计师为了完成年度会计报表审计业务，达到预期的审计目的，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。

注册会计师执行其他会计报表审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第三条 审计计划包括总体审计计划和具体审计计划。

总体审计计划是对审计的预期范围和实施方式所做的规划，是注册会计师从接受审计委托到出具审计报告整个过程基本工作内容的综合计划。

具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所做的详细规划与说明。 第二章 一般原则

第四条 审计计划应当贯穿于审计全过程。注册会计师在整个审计过程中，应当按照审计计划执行审计业务。

第五条 在编制审计计划前，注册会计师应当了解被审计单位的以下情况，据以确定可能影响会计报表的重要事项： （一）年度会计报表；

（二）合同、协议、章程、营业执照； （三）重要会议记录； （四）相关内部控制制度； （五）财务会计机构及工作组织； （六）厂房、设备及办公场所； （七）宏观经济形势及其对所在行业的影响；

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（八）其他与编制审计计划相关的重要情况。

第六条 在编制审计计划前，注册会计师应当查阅上一年度审计档案，关注以下事项，并考虑其对本期审计工作的影响： （一）上一年度的审计意见类型； （二）上一年度的审计计划及审计总结； （三）上一年度的重要审计调整事项； （四）上一年度的或有损失； （五）上一年度的管理建议要点； （六）上一年度的其他有关重要事项。 如首次接受委托，注册会计师应当考虑是否向前任注册会计师查询审计工作底稿。 第七条 在编制审计计划时，注册会计师应当特别考虑以下因素：

（一）委托目的、审计范围及审计责任； （二）被审计单位的经营规模及其业务复杂程度；

（三）被审计单位以前年度的审计情况； （四）被审计单位在审计年度内经营环境、内部管理的变化及其对审计的影响； （五）被审计单位的持续经营能力； （六）经济形势及行业政策的变化对被审计单位的影响；

（七）关联者及其交易；

（八）国家新近颁发的有关法规对审计工作产生和影响；

（九）被审计单位会计政策及其变更； （十）对专家、内部审计人员及其他审计人员工作的利用；

（十一）审计小组成员的业务能力、审计经历和对被审计单位情况的了解程度。 第八条 在编制审计计划时，注册会计师应当对审计对审计重要性、审计风险进行适当评估。

第九条 注册会计师可以同被审计单位的有关人员就总体审计计划的要点和某些审计程序进行讨论，并使审计程序与被审计单位有关人员的工作协调，但独立编制审计计划仍是注册会计师的责任。

第十条 审计计划应当在具体实施前下达至审计小组的全体成员。

第十一条 注册会计师应当视审计情况的变化及时对审计计划进行修改、补充。审计

计划的修改、补充意见，应经会计师事务所的有关业务负责人同意，并记录于审计工作底稿。

第十二条 审计计划是审计工作底稿的一部分。

第三章 审计计划的内容与编制

第十三条 总体审计计划的基本内容应当包括：

（一）被审计单位的基本情况； （二）审计目的、审计范围及审计策略； （三）重要会计问题及重点审计领域； （四）审计工作进度及时间、费用预算； （五）审计小组组成及人员分工； （六）审计重要性的确定及审计风险的评估；

（七）对专家、内部审计人员及其他审计人员工作的利用； （八）其他有关内容。

第十四条 具体审计计划应当包括具体审计项目的以下基本内容： （一）审计目标； （二）审计程序； （三）执行人及执行日期； （四）审计工作底稿的索引号； （五）其他有关内容。

第十五条 具体审计计划的制定，可以通过编制审计程序表完成。

第十六条 审计计划的繁简程度取决于被审计单位的经营规模和预定审计工作的复杂程度。

第四章 审计计划的审核

第十七条 审计计划应当经会计师事务所的有关业务负责人审核和批准。

第十八条 对总体审计计划，应审核以下主要事项：

（一）审计目的、审计范围及重点领域的确定是否恰当；

（二）时间预算是否合理；

（三）审计小组成员的选派与分工是否恰当；

（四）对被审计单位的内部控制制度的信赖程度是否恰当；

（五）对审计重要性的确定及审计风险的评估是否恰当；

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（六）对专家、内部审计人员及其他审计人员工作的利用是否恰当。

第十九条 对具体审计计划，应审核以下主要事项：

（一）审计程序能否达到审计目标； （二）审计程序是否适合各审计项目的具体情况；

（三）重点审计领域中各审计项目的审计程序是否恰当；

（四）重点审计程序的制定是否恰当。 第二十条 对审计计划的审核和批准意见应记录于审计工作底稿。

独立审计具体准则第4号——审计抽样

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在审计过程中运用审计抽样方法，提高审计效率，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称审计抽样，是指注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断总体特征。

第三条 注册会计师在设计与选择样本、评价抽样结果时，应当运用专业判断。 第四条 注册会计师进行详细审计，或从审计对象总体中选择有特殊重要性的全部项目进行审计时，不适用本准则。 第二章 样本的设计

第五条 注册会计师在设计样本时，应当考虑以下基本因素： （一）审计目标；

（二）审计对象总体及抽样单位； （三）抽样风险和非抽样风险； （四）可信赖程度； （五）可容忍误差； （六）预期总体误差； （七）分层； （八）其他因素。

第六条 注册会计师应当根据具体审计目标，考虑其所要获取审计证据的特征及构成

误差的条件，确定所采用的审计抽样方法，并据此设计样本。

第七条 审计对象总体是注册会计师为形成审计结论，拟采用抽样方法审计的有关会计或其他资料的全部项目。

注册会计师在确定审计对象总体时，应保证其相关性和完整性。

第八条 抽样单位是构成审计对象总体的单位项目。注册会计师应当根据审计目标及被审计单位实际情况，确定抽样单位。 第九条 注册会计师应当根据不同的要求，运用适当的方法，从审计对象总体中选择若干抽样单位，以组成适量、有效的样本。 第十条 注册会计师在设计样本时，应当保持应有的职业谨慎，并着重考虑因抽样引起的抽样风险及其他因素引起的非抽样风险。 第十一条 抽样风险是注册会计师依据抽样结果得出的结论，与审计对象总体特征不相符合的可能性。抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。

第十二条 注册会计师在进行符合性测试时，应关注以下抽样风险：

（一）信赖不足风险：抽样结果使注册会计师没有充分信赖实际上应予信赖的内部控制的可能性；

（二）信赖过度风险：抽样结果使注册会计师对内部控制的信赖超过了其实际上可予信赖的可能性。

第十三条 注册会计师在进行实质性测试时，应关注以下抽样风险：

（一）误拒风险：抽样结果表明帐户余额存在重大错误而实际上并不存在重大错误的可能性；

（二）误受风险：抽样结果表明帐户余额不存在重大错误而实际上存在重大错误的可能性。

第十四条 信赖不足风险与误拒风险一般导致注册会计师执行额外的审计程序，降低审计效率；信赖过度风险与误受风险很可能导致注册会计师形成不正确的审计结论，对此应予以特别关注。

第十五条 非抽样风险是注册会计师因采用不恰当的审计程序或方法，误解审计证据等而未能发现重大误的可能性。注册会计师应

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当通过适当的计划、指导和监督，有效地降低非抽样风险。

第十六条 可信赖程度通常用预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的百分比来表示。注册会计师对可信赖程度要求越高，需选取的样本量相应越大。

第十七条 可容忍误差是注册会计师认为抽样结果可以达到审计目的，所愿意接受的审计对象总体的最大误差。注册会计师应当在审计计划阶段，根据审计重要性原则，合理确定可容忍误差。可容忍误差越小，需选取的样本量相应越大。

第十八条 在进行符合性测试时，可容忍误差应是注册会计师不改变对内部控制的可信赖程度，所愿意接受的最大误差。 在进行实质性测试时，可容忍误差应是注册会计师能够对某一帐户余额或经济业务分类作出合理评价，所愿意接受的最大金额误差。

第十九条 注册会计师应根据前期审计所发现的误差、被审计单位经营业务和经营环境的变化、内部控制制度的评价及分析性复核的结果等，来确定审计对象总体的预期误差。如果在预期误差，应当选取较大的样本量。 第二十条 分层是将某一审计对象总体划分为若干具有相似特征的次级总体的过程。注册会计师可以利用分层着重审计可能含有较大错误的项目，并减少样本量。 第三章 样本的选取

第二十一条 注册会计师在选取样本时，应使审计对象总体内所有项目均有被选取的机会，以使样本能够代表总体。

第二十二条 注册会计师可以采用统计抽样或非统计抽样方法选取样本，只要运用得当，均可获得充分、适当的审计证据。 第二十三条 注册会计师可以运用下列方法选取样本：

（一）随机选样。随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。

（二）系统选样。系统选样是指首先计算选样间隔，确定选样起点，然后按照间隔，顺序选取样本。

（三）随意选样。随意选样是不考虑金额

大小、资料取得的难易程度及个人偏好，以随意的方式选取样本。 第四章 抽样结果的评价

第二十四条 注册会计师对样本实施必要的审计程序后，就按下列步骤评价抽样结果：

（一）分析样本误差； （二）推断总体误差； （三）重估抽样风险； （四）形成审计结论。

第二十五条 注册会计师在分析样本误差时，应当根据预先确定的构成误差的条件，确定某一有问题的项目是否为一项误差。 第二十六条 注册会计师按照既定的审计程序，无法对样本取得审计证据时，应当实施替代审计程序，以获取相应的审计证据。如果没有或无法实施替代审计程序，应将有关样本为误差。

第二十七条 对于具有共同特征的样本误差项目，注册会计师应将其作为一个整体，实施相应的审计程序，并根据审计结果，进行单独的评价。

第二十八条 注册会计师根据样本误差，采用适当的方法，推断审计对象总体误差。 第二十九条 在进行符合性测试时，注册会计师如果认为抽样结果无法达到其对所测试的内部控制制度的预期信赖程度、应考虑增加样本量或修改实质性测试程序。 第三十条 如果注册会计师推断的总体误差超过可容忍误差，经重估后的抽样风险不能接受，应增加样本量或执行替代审计程序。 如果注册会计师推断的总体误差接近可容忍误差，应考虑是否增加样本量或执行替代审计程序。

第三十一条 注册会计师应根据抽样结果的评价，确定审计证据是否足以证实某一审计对象总体特征。

独立审计具体准则第5号——审计证据

第一章 总 则

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第一条 为了规范注册会计师获取审计证据，保证审计证据的充分性与适当性， 根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称审计证据，是指注册会计师在执行审计业务过程中，为形成 审计意见所获取的证据。

第三条 本准则所称审计证据的充分性，是指审计证据的数量足以使得注册会计 师形成审计意见。

本准则所称审计证据的适当性，是指审计证据的相关性和可靠性，即审 计证据应当与审计目标相关联，并能如实地反映客观事实。

第四条 注册会计师执行会计咨询、会计服务业务，可以参照本准则办理。 第二章 一般原则

第五条 注册会计师执行审计业务，应当在取得充分、适当的审计证据后，形成 审计意见，出具审计报告。

注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当。

第六条 审计证据的充分性与适当性密切相关。一般而言，当审计证据的相关与 可靠程度较高时，所需审计证据的数量较少；反之，所需审计证据的数 量较多。

第七条 注册会计师判断审计证据是否充分、适当，应当考虑下列主要因素：

(一)审计风险；

(二)具体审计项目的重要程度； (三)注册会计师及其业务助理人员的审计经验；

(四)审计过程中是否发现错误或舞弊； (五)审计证据的类型与获取途径。 第八条 注册会计师一般应采用抽样方法获取审计证据。无论是进行符合性测试 还是进行实质性测试，都应考虑样本的代表性。第九条 通过符合性测试获取审计证据时，注册会计师应当考虑以下主要事项：

(一)相关内部控制制度是否存在； (二)相关内部控制制度是否有效； (三)相关内部控制制度在所审计期间是否一贯得到遵循。

第十条 通过实质性测试获取审计证据时，注册会计师应当考虑以下主要事项：

(一)资产、负债在某一特定时日是否存在；

(二)资产、负债在某一特定时日是否归属被审计单位；

(三)经济业务的发生是否与被审计单位有关；

(四)是否有未入账的资产、负债或其他交易事项；

(五)资产、负债的计价是否恰当； (六)收入与费用是否归属当期，并相互配比；

(七)会计记录是否正确； (八)会计报表项目的分类反映是否适当，并前后一致。

第十一条 审计证据的可靠程度通常可参照下述标准来判断：

(一)书面证据比口头证据可靠； (二)外部证据比内部证据可靠； (三)注册会计师自行获得的证据比由被审计单位提供的证据可靠；

(四)内部控制较好时的内部证据比内部控制较差时的内部证据可靠；

(五)不同来源或不同性质的审计证据能相互印证时，审计证据更为可靠。

第十二条 注册会计师获取审计证据时，可以考虑成本效益原则，但对于重要审 计项目，不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少 必要审计程序的理由。

第十三条 注册会计师应当对所获取的审计证据进行分析和评价，以形成相应的 审计结论。

第十四条 注册会计师应将所获取的审计证据在审计工作底稿中予以清晰、完整 地记录。

第十五条 注册会计师对审计过程中发现的、尚有疑虑的重要事项，应进一步获 取审计证据，以证实或消除疑虑s如在实施必要的审计程序后，仍不能 获取所需审计证据，或无法实施必要的审计程序，注册会计师应出具 保留意见或拒绝表示意见的审计报告。 第三章 取证方法

第十六条 注册会计师可以采用下列方法获取审计证据：

(一)检查；

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(二)监盘； (三)观察； (四)查询及函证； (五)计算； (六)分析性复核。

第十七条 检查是注册会计师对会计记录和其他书面文件可靠程度的审阅与复核。

第十八条 监盘是注册会计师现场监督被审计单位各种实物资产及现金、有价证 券等的盘点，并进行适当的抽查。

注册会计师监盘实物资产时，应对其质量及所有权予以关注。

第十九条 观察是注册会计师对被审计单位的经营场所、实物资产和有关业务活 动及其内部控制的执行情况等所进行的实地察看。

第二十条 查询是注册会计师对有关人员进行的书面或口头询问。

第二十一条 函证是注册会计师为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者 发函询证。

注册会计师如果不能通过函证获取必要的审计证据，应实施替代审 计程序。

第二十二条 计算是注册会计师对被审计单位原始凭证及会计记录中的数据所进 行的验算或另行计算。

第二十三条 分析性复核是注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行的分 析，包括调查异常变动以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关 信息的差异。

对于异常变动项目，注册会计师应重新考虑其所采用的审计程序是 否恰当。必要时，应当追加适当的审计程序。

第二十四条 注册会计师在获取审计证据时，可以同时采用上述方法。

独立审计具体准则第6号——审计工作底稿

第一章 总则

第一条 为了规范审计工作底稿的编制、复核、使用及管理，根据《独立审计基本准则》，

制定本准则。

第二条 本准则所称工作底稿，是指注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。

第三条 注册会计师执行会计咨询、会计服务业务，可以参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 审计工作底稿应如实反映审计计划的制定及其实施情况，包括与形成和发表审计意见有关的所有重要事项，以及注册会计师的专业判断。

第五条 审计工作底稿应当内容完整、格式规模、标识一致、记录清晰、结论明确。 第六条 审计工作底稿的繁简程度与以下基本因素相关：

（一）审计约定事项的性质、目的和要求； （二）被审计单位的经营规模及审计约定事项的复杂程度；

（三）被审计单位的内部控制制度是否健全、有效；

（四）被审计单位的会计记录是否真实、合法、完整；

（五）是否有必要对业务助理人员的工作进行特别指导、监督和检查； （六）审计意见类型。

第七条 注册会计师编制的审计工作底稿应包括下列基本内容： （一）被审计单位名称； （二）审计项目名称； （三）审计项目时点或期间；

9

（四）审计过程记录； （五）审计标识及其说明； （六）审计结论； （七）索引号及页次；

（八）编制者姓名及编制日期；

（九）复核者姓名及复核日期； （十）其他应说明事项。

第八条 审计工作底稿中由被审计单位、其他第三者提供或代为编制的资料，注册会计师除应注明资料来源外，还应实施必要的审计程序，形成相应的审计记录。

第三章 编制与复核

第九条 常用审计工作底稿包括：

（一）与被审计单位设立有关的法律性资料，如企业设立批准证书、营业执照、合同、协议、章程等文件或变更文件的复制件； （二）与被审计单位组织机构及管理人员结构有关的资料；

（三）重要法律文件、合同、协议和会议记录的摘录或副本；

（四）对被审计单位相关内部控制制度的研究与评价记录；

（五）审计业务约定书；

（六）被审计单位的未审计会计报表及审计差异调整表； （七）审计计划；

（八）实施具体审计程序的记录和资料； （九）与被审计单位、其他审计人员、专

家和其他人员的会谈记录、往来函件； （十）被审计单位声明书；

（十一）审计报告、管理建议书底稿及副本；

（十二）审计约定事项完成后的工作总结；

（十三）其他与完成审计约定事项有关的

资料。

第十条 审计工作底稿中可以使用各种审计标识，但应说明其含义，并保持前后一致。 第十一条 审计工作底稿有索引编号及顺序编号。

第十二条 相关审计工作底稿之间，应保

持清晰的勾稽关系。相互引用时，应交叉注明索引编号。

第十三条 会计师事务所应当建立审计

工作底稿复核制度。各复核人在复核审计工作底稿时，应做出必要的复核记录，书面表示复核意见并签名。

第十四条 在复核工作中，各复核人如发现已执行的审计程序和做出的审计记录存在问题，应指示有关人员予以答复、处理，并形成相应的审计记录。

第四章 所有权与保管

第十五条 审计工作底稿的所有权属于接受委托进行审计的会计师事务所。

第十六条 审计工作底稿一般分为综合

类工作底稿、业务类工作底稿和备查类工作底稿。

综合类工作底稿是指注册会计师在审计计划和审计报告阶段，为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计意见所形成的审计工作底稿。

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业务类工作底稿是指注册会计师在审计实施阶段执行具体审计程序所形成的审计工作底稿。

备查类工作底稿是指注册会计师在审计进程中形成的、对审计工作仅具有备查作用的审计工作底稿。

第十七条 注册会计师应当对审计工作底稿进行分类整理，形成审计档案。

第十八条 审计档案分为永久性档案和当期档案。

永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。

当期档案是指那些记录内容经常变化，供当期审计使用和下期审计参考的审计档案。 第十九条 会计师事务所应建立审计档案保管制度，以确保审计档案的安全、完整。 第二十条 审计档案的保管年限如下： （一）当期档案自审计报告签发之日起至少保存十年；

（二）永久性档案应长期保存； （三）不再继续审计的被审计单位，永久性档案的保管年限与最近一年当期档案的保管年限相同。

第二十一条 对于保管期限届满的审计档案，会计师事务所可以决定将其销毁。销毁时，应当按照规定履行必要的手续。 第五章 保密与查阅

第二十二条 会计师事务所应当建立审计工作底稿保密制度，对审计工作底稿中涉及的商业秘密保密。但由于下列情况需要查阅审计工作底稿的，不属于泄密：

（一）法院、检察院及其他部门依法查阅，并按规定办理了必要手续；

（二）注册会计师协会对执业情况进行检

查。

第二十三条 因审计工作需要，并经委托人同意，在下列情况下，不同会计师事务所的注册会计师可以要求查阅审计工作底稿； （一）被审计单位更换会计师事务所；

（二）审计合并会计报表； （三）联合审计；

（四）会计师事务所认为合理的其他情况。 拥有审计工作底稿的会计师事务所应当对要求查阅者提供适当的协助，并根据审计工作底稿的内容及性质，决定是否允许要求查阅者阅览其审计工作底稿，及复印或摘录有关内容。

第二十四条 查阅者因误用审计工作底稿而造成的后果，与拥有审计工作底稿的会计师事务所无关。

独立审计具体准则第7号——审计报告

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师出具的审计报告的基本内容、格式和类型，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称审计报告，是指注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施审计工作的基础上对被审计单位年度会计报表发表意见的书面文件。

第三条 注册会计师应当复核与评价由审计证据得出的结论，以作为对会计报表发表意见的基础。

第四条 注册会计师应当在审计报告中11

清楚地表达对会计报表整体的意见，并对出具的审计报告负责。

第五条 注册会计师出具的审计报告应当后附已审计的会计报表。

第六条 注册会计师应当将审计报告径送收件人，无需经其他单位审定。 第二章 审计报告的基本内容

第七条 审计报告应当包括下列要素： （一）标题； （二）收件人； （三）引言段； （四）范围段； （五）意见段；

（六）注册会计师的签名及盖章； （七）会计师事务所的名称、地址及盖章；

（八）报告日期。

注册会计师可以根据需要，在审计报告的意见段之前增加说明段。

第八条 审计报告的标题应当统一规范为“审计报告”。

第九条 审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称。

第十条 审计报告的引言段应当说明下列内容：

（一）已审计会计报表的名称、日期或涵盖的期间；

（二）会计报表的编制是被审计单位管理当局的责任，注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对会计报表发表意见。

第十一条 审计报告的范围段应当说明下列内容：

（一）注册会计师按照独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报；

（二）审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映；

（三）审计工作为注册会计师发表意见提供了合理的基础。

第十二条 审计报告的意见段应当说明会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。

第十三条 审计报告应当由注册会计师签名并盖章。

第十四条 审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。

第十五条 审计报告日期是指注册会计师完成审计工作的日期。审计报告日期不应早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期。 第三章 审计报告的类型

第十六条 注册会计师应当根据审计结论，出具下列类型之一的审计报告：

（一）无保留意见； （二）保留意见； （三）否定意见； （四）无法表示意见。

第十七条 如果认为会计报表同时符合下列情形时，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告：

（一）会计报表符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；

（二）注册会计师已经按照独立审计准则计划和实施了审计工作，在审计过程中未受到限制；

（三）不存在应当调整或披露而被审计单位未予调整或披露的重要事项。

当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面公允反映了”等专业术语。

第十八条 如果认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在下列情形之一时，注册会计师应当出具保留意见的审计报告：

（一）会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；

（二）因审计范围受到限制，无法获取

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充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。

当出具保留意见的审计报告时，注册会计师应当在意见段中使用“除??的影响外”等专业术语。如因审计范围受到限制，注册会计师还应当在范围段中提及这一情况。

第十九条 如果认为会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。

当出具否定意见的审计报告时，注册会计师应当在意见段中使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事项的重大影响”等专业术语。

第二十条 如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对会计报表发表意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。

当出具无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当删除引言段中对自身责任的描述以及范围段，并在意见段中使用“由于审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛”、“我们无法对上述会计报表发表意见”等专业术语。

第二十一条 当出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当在意见段之前增加说明段，清楚地说明导致所发表意见或无法发表意见的所有原因，并在可能情况下，指出其对会计报表的影响程度。

第二十二条 当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当考虑在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不影响已发表的意见。

除本条规定的两种情形外，注册会计师不应在审计报告的意见段之后增加强调事项段或任何解释性段落，以免会计报表使用人产生误解。

第二十三条 注册会计师明知应当出具保留意见或否定意见的审计报告时，不应以无保留意见或无法表示意见的审计报告代替。 第四章 附 则

第二十四条 注册会计师执行单一会计报表、中期会计报表或多期会计报表审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。

第二十五条 本准则自2003年7月1日起施行。

附录：审计报告参考格式 1.无保留意见的审计报告 审计报告

ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）20X1年12月31日的资产负债表以及20X1年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是ABC公司管理当局的责任，我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。

我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信，我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。

我们认为，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和《XX会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

XX会计师事务所（盖章） 中国注册会计师：XXX（签名并盖章）

中国注册会计师：XXX（签名并盖章） 中国XX市 20X2年X月X日

2.保留意见的审计报告（审计范围受到限制） 审计报告

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ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）20X1年12月31日的资产负债表以及20X1年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是ABC公司管理当局的责任，我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。

除下段所述事项外，我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信，我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。

ABC公司20X1年12月31日的应收账款余额X万元，占资产总额的X%。由于ABC公司未能提供债务人地址，我们无法实施函证，且无法实施其他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。

我们认为，除了未能实施函证可能产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和《XX会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

XX会计师事务所（盖章） 中国注册会计师：XXX（签名并盖章）

中国注册会计师：XXX（签名并盖章） 中国XX市 20X2年X月X日

3.否定意见的审计报告 审计报告

ABC股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）20X1年12月31日的资产负债表以及20X1年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是ABC公司管理当局的责任，我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。

我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基

础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信，我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。

如会计报表附注X所述，ABC公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算。如果按权益法核算，ABC公司的长期投资账面价值将减少X万元，净利润将减少X万元，从而导致ABC公司由盈利X万元变为亏损X万元。

我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，上述会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和《XX会计制度》的规定，未能公允反映ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

XX会计师事务所（盖章） 中国注册会计师：XXX（签名并盖章）

中国注册会计师：XXX（签名并盖章） 中国XX市 20X2年X月X日

4.无法表示意见的审计报告 审计报告

ABC股份有限公司全体股东： 我们接受委托，对后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）20X1年12月31日的资产负债表以及20X1年度的利润表和现金流量表进行审计。这些会计报表的编制是ABC公司管理当局的责任。

ABC公司未对20X1年12月31日的存货进行盘点，金额为X万元，我们无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审计证据。

由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对上述会计报表发表意见。

XX会计师事务所（盖章） 中国注册会计师：XXX（签名并盖章）

中国注册会计师：XXX（签名并盖章） 中国XX市 20X2年X月X日

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独立审计具体准则第8号——错

误与舞弊

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中发现、报告可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊，明确相关责任，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称错误，是指会计报表中存在的非故意的错报或漏报。

第三条 本准则所称舞弊，是指导致会计报表产生不实反映故意行为。

第四条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。

第二章 一般原则

第五条 建立健全内部控制，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整，是被审计单位的会计责任。被审计单位管理当局应当贯彻实施其内部控制，防止发生、及时发现并纠正错误与舞弊。

第六条 按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性是注册会计师的审计责任。注册会计师应当根据独立审计准则的要求，充分考虑审计风险，实施适当的审计程序，以合理确信能够发现可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊。 第七条 由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师依照独立审计准则进行审计，并不能保证发现所有的错误或舞弊。

第八条 注册会计师对会计报表的审计，并非专为发现错误或舞弊。如果委托人要求对可能存在的错误舞弊进行专门审计，注册会计师应当考虑自身能力和审计风险，并另行签订

业务约定书。

第三章 编制和实施审计计划时对错误与舞弊的关注

第九条 注册会计师在编制和实施审计

计划时，应当充分关注可能存在的导致会计报表严重失实的错误与舞弊。 错误主要包括：

（一）原始记录和会计数据的计算、抄写错误；

（二）对事实的疏忽和误解； （三）对会计政策的误用。

舞弊主要包括：

（一）伪造、变造记录或凭证；

（二）侵占资产；

（三）隐瞒或删除交易或事项； （四）记录虚假的交易或事项； （五）蓄意使用不当的会计政策。 第十条 注册会计师在编制审计计划时，应当考虑导致会计报表严重失实的错误与舞弊存在的可能性。

除内部控制的固有限制外，下列情况会增加错误与舞弊的可能性：

（一）被审计单位管理人员的品行或能力存在问题；

（二）被审计单位管理人员遭受异常压力； （三）被审计单位存在异常交易；

（四）注册会计师难以获取充分、适当的审计证据。

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第十一条 注册会计师应当向被审计单位管理当局了解已发现的、可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊，并根据其严重程度和处理结果，在编制和实施审计计划时予以特别关注。

第十二条 注册会计在实施审计计划时，应当保持应有的职业谨慎，充分关注错误与舞弊可能存在的迹象。

第四章 发现错误或舞弊迹象时的处理 第十三条 注册会计师在审计过程中发现错误或舞弊可能存在的迹象时，应当对其重要性进行评估，并确定是否修改或追加审计程序。

第十四条 注册会计师在修改或追加审计程序时，应当考虑有迹象存在的错误或舞弊的类型、发生的可能性及其对会计报表的影响程度。

第十五条 注册会计师实施修改或追加审计程序后，应当获取充分、适当的审计证据，以证实错误或舞弊是否存在。如果错误或舞弊确实存在，注册会计师应当确定其对会计报表的影响，并提请被审计单位进行适当处理。 第十六条 如果错误或舞弊未能被内部控制防止、发现或纠正。注册会计师应当考虑重新评价相关内部控制的有效性。必要时，应当修改或追加相关实质性测试程序。 第十七条 对于涉及错误或舞弊的人员，注册会计师应当重新考虑其所作陈述的可靠性。

第十八条 注册会计师应以适当方式向被审计单位管理当局告知审计过程中发现的重大错误及所有舞弊，并详细记录于审计工作底稿。

第十九条 对于涉嫌重大错误或舞弊的人员，注册会计师应当向被审计单位高层管理人员报告。

当怀疑最高层管理人员涉及舞弊时，注册会计师应当考虑采取适当的措施。必要时，应当征求律师意见，或解除业务约定。 第五章 错误或舞弊对审计报告的影响 第二十条 如果被审计单位拒绝调整或适当披露已发现的重大错误与舞弊，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。 第二十一条 如果无法确定已发现的错误与舞弊对会计报表的影响程度，注册会计师应当发表保留意见或拒绝表示意见。 第二十二条 如果审计范围受到被审计单位的限制，注册会计师无法就可能存在的对会计报表产生重大影响的错误或舞弊获取充分、适当的审计证据，应当发表保留意见或拒绝表示意见。

第二十三条 如果审计范围受到被审计单位以外的其他条件限制，注册会计师无法就可能存在的对会计报表产生重大影响的错误或舞弊获取充分、适当的审计证据，应当考虑其对审计报告的影响。

独立审计具体准则第9号——内部控制与审计风险

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中研究与评价被审计单位的内部控制，评估审计风险，提高审计效率，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定要本准则。 第二条 本准则所称内部控制，是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。

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第三条 本准则所称审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。 第四条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第五条 注册会计师编制审计计划时，应当研究与评价被审计单位的内部控制。

第六条 注册会计师应当对拟信赖的内部控制进行符合性测试，据以确定对实质性测试的性质、时间和范围的影响。 第七条 注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理运用专业判断，对审计风险进行评估，制定并实施相应的审计程序，以将审计风险降低至可接受的水平。

第八条 注册会计师应当将研究、评价内部控制和评估审计风险的过程及结果记录于审计工作底稿。

第三章 内部控制

第九条 建立健全内部控制是被审计单位管理当局的会计责任。相关内部控制一般应当实现以下目标：

（一）保证业务活动按照适当的授权进行； （二）保证所有交易和事项以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使会计报表的编制符合会计准则的相关要求；

（三）保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权；

（四）保证账面资产与实存资产定期核对相符。

第十条 注册会计师在确定内部控制的

可信赖程度时，应当保持应有的职业谨慎，充分关注内部控制的以下固有限制： （一）内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则；

（二）内部控制一般仅针对常规业务活动而设计；

（三）即使是设计完善的内部控制，也可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误以及对指令的误解而失效；

（四）内部控制可能因有关人员相互勾结、

内外串通而失效；

（五）内部控制可能因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效；

（六）内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。

第十一条 在编制审计计划时，注册会计

师应当了解被审计单位内部控制的设计和运行情况。

在确定了解内部控制所应实施审计程序

的性质、时间和范围时，注册会计师应当主要考虑下列因素：

（一）被审计单位经营规模及业务复杂程度；

（二）被审计单位数据处理系统类型及复杂程度；

（三）审计重要性； （四）相关内部控制类型；

（五）相关内部控制的记录方式； （六）固有风险的评估结果。

第十二条 注册会计师在了解内部控制

时，应当合理利用以往的审计经验。对于重要

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的内部控制，通常还可实施以下程序： （一）询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部控制文件；

（二）检查内部控制生成的文件和记录； （三）观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况；

（四）选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试。

第十三条 注册会计师应当充分了解控制环境，以评价被审计单位管理当局对内部控制及其重要性的态度、认识和措施。 影响控制环境的主要因素有：

（一）经营管理的观念、方式和风格； （二）组织结构和权利、职责的划分方法； （三）控制系统。

第十四条 注册会计师应当充分了解会计系统，以识别和理解：

（一）被审计单位交易和事项的主要类别；

（二）各类主要交易和事项的发生过程；

（三）重要的会计凭证、账簿记录以及会计报表项目；

（四）重大交易和事项的会计处理过程。 第十五条 注册会计师应当充分了解以下主要控制程序，以合理确定相关的审计程序：

（一）交易授权； （二）职责划分； （三）凭证与记录控制；

（四）资产接触与记录使用； （五）独立稽核。

第十六条 内部审计是被审计单位控制

系统的重要组成部分，注册会计师应当考虑下列因素，对内部审计工作质量进行研究和评价，以确定是否利用内部审计的工作结果： （一）内部审计人员的独立性；

（二）内部审计人员的经验和能力； （三）内部审计程序的性质、时间和范围； （四）内部审计人员所获取的审计证据的充分性和适当性；

（五）管理当局对内部审计工作的重视程

度。

第十七条 注册会计师可采用文字叙述、调查问卷、核对表、流程图等方法对内部控制进行了解和评价，并形成审计工作底稿。 第十八条 注册会计师应当将审计过程中注意到的内部控制重大缺陷，告知被审计单位管理当局。必要时，可出具管理建议书。

第四章 审计风险

第十九条 在编制总体审计计划时，注册

会计师应当对会计报表整体的固有风险进行评估。固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。 第二十条 在编制具体审计计划时，注册会计师应当考虑固有风险的评估对各重要账户或交易类别的认定所产生的影响，或者直接假定这种认定的固有风险为高水平。 第二十一条 注册会计师应当合理运用专业判断，考虑下列事项，评估固有风险： （一）管理人员的品行和能力；

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（二）管理人员特别是财会人员的变动情况；

（三）管理人员遭受的异常压力；

（四）业务性质；

（五）影响被审计单位所在行业的环境因素；

（六）容易产生错报的会计报表项目； （七）需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易和事项的复杂程度；

（八）确定账户金额时，需要运用估计和判断的程度；

（九）容易受损失或被挪用的资产； （十）会计期间内，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易；

（十一）在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。

第二十二条 注册会计师了解内部控制并评估固有风险后，应当对各重要账户或交易类别的相关认定所涉及的控制风险做出初步评估。控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。

第二十三条 出现下列情况之一时，注册会计师应当将重要账户或交易类别的部分或全部认定的控制风险评估为高水平：

（一）被审计单位内部控制失效； （二）注册会计师难以对内部控制的有效性做出评估；

（三）注册会计师不拟进行符合性测试。 第二十四条 注册会计师对某一会计报

表认定的控制风险进行初步评估时，如果同时出现下列情况，不应将控制风险评估为高水平：

（一）相关的内部控制可防止、发现或纠

正重大错报或漏报；

（二）注册会计师拟进行符合性测试。 第二十五条 注册会计师如拟信赖内部

控制，应当实施符合性测试程序，以评估控制风险。初步评估的控制风险水平越低，注册会计师就应获取越多的关于内部控制设计合理和运行有效的证据。

第二十六条 注册会计师可实施以下符合性测试程序：

（一）检查交易和事项的凭证； （二）询问并实地观察未留下审计轨迹的内部控制的运行情况；

（三）重新实施相关内部控制程序。 第二十七条 出现下列情况之一时，注册

会计师可不进行符合性测试，而直接实施实质性测试程序：

（一）相关内部控制不存在； （二）相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现其未有效进行； （三）符合性测试的工作量可能大于进行符合性测试所减少的实质性测试的工作量。 第二十八条 注册会计师应当根据符合

性测试结果，评估内部控制的设计和运行是否与控制风险初步评估结论相一致。如果存在偏差，应当修正对控制风险的评估，并据以修改实质性测试程序的性质、时间和范围。 第二十九条 如持续接受委托，注册会计师可利用上期对内部控制的研究与评价资料，但应对其予以更新。

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第三十条 注册会计师应当了解内部控制在所审计会计期间的运用是否一贯。如发生显著变动，应当考虑分别进行测试。 第三十一条 如期中审计已进行符合性测试，注册会计师在决定完全信赖其结果前，应当考虑以下因素，以进一步获取期中至期末的相关审计证据：

（一）期中审计符合性测试的结论； （二）期中审计后剩余期间的长短； （三）期中审计后内部控制的变动情况； （四）期中审计后发生的交易和事项的性质及金额；

（五）拟实施的实质性测试程序。 第三十二条 终结审计之前，注册会计师应当根据实质性测试的结果和其他审计证据，对控制风险进行最终评估，并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如不一致，应当考虑是否追加相应的审计程序。 第三十三条 由于控制风险与固有风险相互联系，注册会计师应当对固有风险与控制风险进行综合评估，并据以作为检查风险的评估基础。

检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。 固有风险及控制风险的评估对检查风险有直接影响，固有风险和控制风险的水平越高，注册会计师就应实施越详细的实质性测试程序，并着重考虑其性质、时间和范围，以将检查风险降低至可接受的水平。 第三十四条 不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户或交易类别进行实质性测试。

第三十五条 如经实施有关审计程序，注

册会计师仍认为某一重要账户或交易类别认定的检查风险不能降低至可接受的水平，应当发表保留意见或拒绝表示意见。 第三十六条 小规模企业的内部控制通常比较薄弱，固有风险和控制风险较高，注册会计师应当主要或全部依赖实质性测试程序获取审计证据，以将检查风险降低至可接受的水平。

独立审计具体准则第10号——审计重要性

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中运用重要性原则，合理确定重要性水平，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。 第二条 本准则所称重要性，是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 对重要性的评估是注册会计师的一种专业判断。在确定审计程序的性质、时间和范围及评价审计结果时，注册会计师应当合理运用重要性原则。

第五条 注册会计师在运用重要性原则时，应当考虑错报或漏报的金额和性质。 第六条 小金额错报或漏报的累计，可能会对会计报表产生重大影响，注册会计师对此应当予以关注。

第七条 注册会计师应当考虑会计报表层次和相关账户、交易层次的重要性。 第八条 注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间存在的反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。

第九条 注册会计师应当将重要性水平的确定过程及结果记录于审计工作底稿。

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第三章 编制审计计划时对重要性的评估 第十条 注册会计师在编制审计计划时，应当对重要性水平作出初步判断，以确定所需审计证据的数量。重要性水平越低，应当获取的审计证据越多。

第十一条 注册会计师应当综合考虑以下主要因素，并结合其审计经验，对重要性水平作出初步判断：

（一）有关法规对财务会计的要求； （二）被审计单位的经营规模及业务性质； （三）内部控制与审计风险的评估结果； （四）会计报表各项目的性质及其相互关系；

（五）会计报表各项目的金额及其波动幅度。

第十二条 注册会计师应当合理选用重要性水平的判断基础，采用固定比率、变动比率等确定会计报表层次的重要性水平。判断基础通常包括资产总额、净资产、营业收入、净利润等。

第十三条 如果同一期间各会计报表的重要性水平不同，注册会计师应当取其最低者作为会计报表层次的重要性水平。 第十四条 在编制审计计划时，如果被审计单位尚未完成会计报表的编制，注册会计师应当根据期中会计报表推算为年度会计报表，或者根据被审计单位经营环境和经营情况变动对上年度会计报表作必要修正，以确定会计报表层次的重要性水平。

第十五条 注册会计师在制定账户或交易的审计程序前，可将会计报表层次的重要性水平分配至各账户或各类交易，也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平。 第十六条 注册会计师在确定各账户或各类交易的重要性水平时，应当考虑以下主要因素：

（一）各账户或各类交易的性质及错报或漏报的可能性；

（二）各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性水平的关系。

第十七条 在确定拟实施的审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，审计风险增加，注册会计师应当选用以下方法控制审计风险至可接受的水平：

（一）扩大符合性测试范围或追加符合性测试程序，以降低对控制风险的初步判断水平；

（二）修改计划实施的实质性测试程序的性质、时间和范围，以将检查风险降低至可接受的水平。

第十八条 在审计过程中如修改审计计划，注册会计师应当重新考虑部分或全部账户及交易的审计风险与重要性水平。 第四章 评价审计结果时对重要性的考虑 第十九条 注册会计师评价审计结果时所运用的重要性水平，可能与编制审计计划时所确定的重要性水平初步判断数不同，如前者大大低于后者，注册会计师应当重新评估所执行审计程序是否充分。

第二十条 注册会计师在评价其审计结果时，应当汇总已发现但尚未调整的错报或漏报，以考虑其金额与性质是否对会计报表的反映产生重大影响。

注册会计师在汇总尚未调整的错报或漏报时，应当包括已发现的和推断的错报或漏报，并考虑期后事项和或有事项是否已进行适当处理。

第二十一条 如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑扩大实质性测试范围或提请被审计单位调整会计报表，以降低审计风险。 第二十二条 如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。 第二十三条 如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的错报或漏报可能超过重要性水平，注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险。

独立审计具体准则第11号——分析性复核

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报

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表审计运用分析性复核程序，提高审计效率，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称分析性复核，是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师应当合理运用专业判断，确定分析性复核程序的运用方式及程度，以将检查风险降低至可接受的水平。 第五条 注册会计师运用分析性复核程序的目的主要包括：

（一）在审计计划阶段，帮助确定其他审计程序的性质、时间和范围；

（二）在审计实施阶段，直接作为实质性测试程序，以提高审计效率和效果； （三）在审计报告阶段，对会计报表进行整体复核。

第六条 注册会计师在进行分析性复核时应当考虑：

（一）会计信息各构成要素之间的关系； （二）会计信息和相关非会计信息之间的关系。

第七条 注册会计师在进行分析性复核时，可将所审计会计期间的会计信息与以下各项进行比较：

（一）上期或以前数期的可比信息； （二）所在行业或同行业中规模相近的其他单位的可比信息；

（三）被审计单位的预算、预测等数据； （四）注册会计师的估计数据。 第八条 在实施分析性复核程序时，注册会计师可使用简易比较、比率分析、结构百分比分析和趋势分析等方法。

第九条 注册会计师运用分析性复核程序时，应当考虑数据之间是否存在某种预期关系。如果不存在预期关系，注册会计师不应运用分析性复核。

第三章 分析性复核程序的运用 第十条 注册会计师应当将分析性复核

程序运用于审计计划和审计报告阶段，也可运用于审计实施阶段。

第十一条 在审计计划阶段，注册会计师应当运用分析性复核，进一步了解被审计单位的业务情况，识别潜在的风险领域。 第十二条 在审计实施阶段，注册会计师将分析性复核直接作为实质性测试程序时，应当考虑以下因素：

（一）分析性复核的目标；

（二）分析性复核结果的可信赖程度； （三）被审计单位的业务性质及相关信息的可分解程度；

（四）信息的相关性； （五）相关信息的可获得性； （六）相关信息的来源； （七）相关信息的可靠性； （八）相关信息的可比性； （九）相关内部控制的有效性； （十）前期审计中发现的会计调整事项。 第十三条 在审计报告阶段，注册会计师应当运用分析性复核的结论印证实施其他审计程序所得出的结论，以确定是否需要追加审计程序。

第十四条 注册会计师在对会计报表进行整体复核时，应当审阅会计报表及其附注，并考虑：

（一）针对已发现的异常差异或未预期差异所获取的审计证据是否适当；

（二）是否存在尚未发现的异常差异或未预期差异。

第四章 分析性复核结果的处理 第十五条 注册会计师应当保持应有的职业谨慎，并考虑以下因素，合理确定分析性复核结果的可信赖程度：

（一）分析性复核所涉及项目的重要性。对于重要的项目，不应仅仅依赖分析性复核程序；

（二）分析性复核结果与针对同一审计目标实施的其他审计程序的结论的一致性； （三）分析性复核预期结果的准确性。对于准确性较低的项目，不应过多地依赖分析性复核程序；

（四）对固有风险和控制风险的评估。对于风险较高的项目，不应过多地依赖分析性复

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核程序；

（五）实施分析性复核程序人员的能力与经验。

第十六条 如果分析复核使用的是内部控制生成的信息，而内部控制失效，注册会计师不应信赖这些信息及分析性复核的结果。 第十七条 当分析性复核结果出现以下异常情况时，注册会计师应当进行调查，要求被审计单位予以解释，并获得适当的验证证据：

（一）与预期金额存在重大偏差； （二）与其他相关信息严重不一致。 如果被审计单位不予解释或解释不当，注册会计师应当考虑是否实施其他审计程序。

独立审计具体准则第12号——利用专家的工作

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中利用专家的工作，获取适当的审计证据，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。 第二条 本准则所称专家，是指除会计、审计之外，在某一领域中具有专门技能、知识和经验的个人或单位。

专家可以由被审计单位或会计师事务所外部聘请或内部指派。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 在审计过程中，注册会计师可以根据需要，利用专家协助工作，但应当对利用专家工作结果所形成的审计结论负责。 第五条 在决定是否需要利用专家协助工作时，注册会计师应当考虑： （一）相关会计报表项目的重要性； （二）相关事项的性质、复杂程度及其导致错报、漏报的风险；

（三）可以获取的其他审计证据的数量和质量。

第六条 注册会计师应当获取充分、适当的证据，以确信专家的工作能够实现特定审计

目标。

第七条 注册会计师可在以下方面利用专家的工作：

（一）特定资产的估价；

（二）特定资产数量和物质状况的测定； （三）需用特殊技术或方法的金额测算； （四）未完成合同中已完成和未完成工作的计量；

（五）涉及合约、诉讼和法律纠纷等的法律意见；

（六）其他需要利用专家工作的方面。 第八条 注册会计师可以自行或会同被审计单位获取专家工作的结果，据以形成审计证据。

第三章 专家的能力、独立性及工作范围 第九条 在计划利用专家工作时，注册会计师应当对专家的专业胜任能力和独立性进行评价。

第十条 注册会计师在评价专家的专业胜任能力时，应当考虑其专业资格、专业经验与声望等。

第十一条 注册会计师在评价专家的独立性时，应当考虑：

（一）专家与被审计单位之间是否存在重大经济利益关系；

（二）专家及其直系亲属在被审计单位的有关部门是否担任重要职务；

（三）可能影响专家独立性的其他因素。 上述因素可能影响专家工作结果的客观性及其可信赖程度，注册会计师应当给予必要的关注。

第十二条 如对专家的专业胜任能力和独立性存有疑虑，注册会计师应当与被审计单位交换意见，并考虑能否通过专家的工作获取充分、适当的审计证据。必要时，应当考虑追加审计程序或利用其他专家获取审计证据。 第十三条 在利用专家工作前，注册会计师应当与被审计单位和专家商定以下事项，并形成书面记录：

（一）专家工作的目的与范围； （二）专家报告的形式与内容； （三）专家工作结果的预定用途； （四）在审计报告中可能提及专家的情形； （五）专家利用会计资料及其他资料的范

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围；

（六）保密要求；

（七）专家可能使用的假设和方法； （八）其他相关事项。

第四章 对专家工作结果的评价与利用 第十四条 注册会计师在利用专家工作结果作为审计证据时，应当评价其充分性和适当性，以确定能否支持会计报表的有关认定。 评价专家工作结果应当考虑下列因素： （一）专家所用原始资料的适当性； （二）专家选用的假设和方法及其一贯性； （三）专家工作结果与注册会计师形成的有关结论的差异。

第十五条 注册会计师在评价专家使用的原始资料是否适当时，应当考虑实施下列程序：

（一）调查和询问专家实施的程序； （二）复核和测试专家所使用的原始资料。 第十六条 专家应当对其选用的假设和方法的适当性、合理性及其运用负责。 注册会计师应当根据对被审计单位的了解及实施其他审计程序所得出的结论，考虑专家选用的假设和方法是否适当、合理。 第十七条 如专家工作结果未能形成充分、适当的审计证据，或者专家得出的结论与其他审计证据不一致，注册会计师应当与被审计单位和专家共同商讨其原因及解决办法。必要时，应当实施其他审计程序或另聘专家。 第十八条 注册会计师出具无保留意见审计报告时，一般不应在审计报告中提及专家的工作。

第十九条 如果专家工作结果致使注册会计师出具带说明段的审计报告，注册会计师可考虑在说明段中提及专家的工作，包括专家的身份和专家的参与程度等。

第二十条 注册会计师对专家工作进行评价后，如出现下列情况之一，且无法通过实施其他审计程序获取相应的审计证据，应当出具保留意见或拒绝表示意见的审计报告： （一）专家工作的结果与会计报表的认定存在重大差异；

（二）专家工作的结果无法形成充分、适当的审计证据；

（三）被审计单位不接受专家工作的结果，

并拒绝另聘专家。

独立审计具体准则第13号——利用其他注册会计师的工作

第一章 总则

第一条 为了规范主审注册会计师在会计报表审计中利用其他注册会计师的工作，明确双方的责任和义务，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称主审注册会计师，是指利用其他注册会计师的工作，负责对被审计单位会计报表整体发表审计意见的注册会计师。

本准则所称其他注册会计师，是指负责对被审计单位的一个或多个组成部分的会计信息实施审计的其他会计师事务所的注册会计师。

本准则所称组成部分，是指被审计单位的部门、分支机构、子公司和联营公司等，其会计信息包含于主审注册会计师所审计的会计报表整体中。

第三条 本准则不适用于下列情况： （一）联合审计；

（二）一个或多个组成部分的会计信息对被审计单位会计报表整体不具有重大影响； （三）后任注册会计师向前任注册会计师查询审计工作底稿。

第四条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第五条 注册会计师在接受委托担任主审注册会计师之前，应当考虑下列因素： （一）参与程度及所审计会计报表部分的重要性；

（二）对其他注册会计师所审计组成部分业务的了解程度；

（三）其他注册会计师所审计组成部分的会计信息存在重大错报或漏报的风险。 第六条 主审注册会计师决定利用其他注册会计师的工作时，应当与其取得联系，及

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时告知下列事项：

（一）审计目的与范围； （二）审计报告用途；

（三）会计、审计等有关规定及报告编制要求；

（四）需要特别关注的审计领域； （五）完成审计工作的时间； （六）被审计单位会计报表整体的重要性水平；

（七）其他重大事项。

在取得联系前，如果其他注册会计师已完成审计工作，主审注册会计师应当就上述内容对其他注册会计师的工作进行复核，以确定其工作是否符合要求。

第七条 其他注册会计师应当与主审注册会计师配合，并在征得被审计单位同意后，提供主审注册会计师所需要的资料。 第八条 主审注册会计师应当及时获取其他注册会计师能够按其要求完成审计工作的书面声明。

其他注册会计师不能按要求完成审计工作时，应当及时告知主审注册会计师。 第三章 主审注册会计师的审计程序 第九条 主审注册会计师应当实施必要的审计程序，检查、复核其他注册会计师的审计工作，并根据被审计单位的具体情况，合理确定审计程序的性质、时间和范围。 第十条 在确定审计程序时，主审注册会计师应当考虑：

（一）被审计单位会计报表整体的重要性水平和审计风险；

（二）其他注册会计师所审计组成部分会计信息的重要性水平；

（三）对其他注册会计师确定的审计风险水平的可接受程度。

第十一条 主审注册会计师实施的审计程序通常包括：

（一）了解其他注册会计师的专业胜任能力和独立性；

（二）了解其他注册会计师的审计目的与范围；

（三）向其他注册会计师了解会计、审计等有关规定和报告编制要求的遵循情况，并取得关于审计独立性和上述情况的书面声明；

（四）了解和评价其他注册会计师对于重大审计问题的处理情况；

（五）了解其他注册会计师发现的未调整事项和未披露事项的详细情况。 第十二条 如果对其他注册会计师的专业胜任能力和独立性等均表示满意，且与其有长期的业务联系或有其他充足的理由，主审注册会计师可考虑信赖其工作结果。否则，应当进一步实施以下审计程序：

（一）与其他注册会计师讨论其审计程序、审计结论和审计意见；

（二）查阅其具体审计计划； （三）适当查阅其他审计工作底稿。 第十三条 实施上述审计程序后，主审注册会计师如果认为其他注册会计师的审计工作仍不能满足要求，应当与被审计单位进行商讨。必要时，应提请其他注册会计师实施追加审计程序，或者由主审注册会计师直接实施追加审计程序。

第十四条 主审注册会计师应当将上述审计程序及其执行情况，连同取得的有关资料，形成审计工作底稿。

第四章 主审注册会计师编制审计报告时的考虑

第十五条 主审注册会计师在审计报告中一般不应提及其他注册会计师的工作。 第十六条 当存在以下情况时，主审注册会计师可考虑在审计报告中提及其他注册会计师的工作，但不应被视为将其责任分摊给其他注册会计师；

（一）无法对其他注册会计师的工作进行复核，且无法直接实施必要的审计程序； （二）其他注册会计师的工作不能满足要求，且无法直接实施必要的审计程序。 第十七条 如果无法依赖其他注册会计师的审计工作，且无法实施其他必要的审计程序，主审注册会计师应当出具保留意见或拒绝表示意见的审计报告。

第十八条 主审注册会计师如果决定在审计报告中提及其他注册会计师的工作，应当指明双方的审计范围，及由其他注册会计师审计的资产总额、营业收入或其他重要项目占被审计单位会计报表整体各该项目的比例。 第十九条 如果其他注册会计师出具带

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说明段的审计报告，主审注册会计师应当考虑其理由及对会计报表整体的影响程度，以决定对会计报表整体发表审计意见的类型。

独立审计具体准则第14号——期初余额

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中对期初余额的审计、明确执业责任，保证执业责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称期初余额，是指首次接受委托时，所审计会计期间期初已存在的余额。它以上期期末余额为基础，反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。

本准则所称首次接受委托，是指会计师事务所在被审计单位上期会计报表未经独立审计，或由其他会计师事务所审计的情况下接受的审计委托。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师应当保持应有的职业谨慎，充分考虑期初余额对所审计会计报表的影响。

第五条 注册会计师应当根据期初余额对所审计会计报表的影响程度，合理运用专业判断，以确定期初余额的审计范围。 第六条 注册会计师进行会计报表审计时，一般无需专门对期初余额发表审计意见，但应实施适当的审计程序，并充分考虑相关审计结论对所审计会计报表发表审计意见的影响。

第七条 如上期会计报表已经其他会计师事务所审计，注册会计师可与前任注册会计师联系，以获取必要的审计证据，但应征得被审计单位同意。前任注册会计师应当提供必要的协助。

第三章 审计程序

第八条 注册会计师对期初余额进行审

计，应当获取充分、适当的审计证据，以证实： （一）期初余额不存在对本期会计报表有重大影响的错报或漏报；

（二）上期期末余额已正确结转至本期，或者已恰当地重新表述；

（三）上期遵循了恰当的会计政策，并与本期一致。

第九条 注册会计师在确定期初余额的审计程序时，应当考虑下列因素： （一）上期选用的会计政策；

（二）上期会计报表是否经过其他会计师事务所审计；

（三）会计报表项目的性质及在本期会计报表中被错报、漏报的风险；

（四）期初余额对本期会计报表的影响程度。

第十条 如上期会计报表已经其他会计师事务所审计，注册会计师可通过查阅前任注册会计师的审计工作底稿，获取有关期初余额的审计证据，但应当考虑前任注册会计师的专业胜任能力和独立性。

如前任注册会计师出具了带说明段的审计报告，注册会计师应当特别关注其原因，并考虑对本期会计报表的影响。

第十一条 如实施上述审计程序仍不能获取充分、适当的审计证据，或上期会计报表未经独立审计，注册会计师应当对期初余额实施以下审计程序：

（一）询问被审计单位管理当局； （二）审阅上期会计资料及相关资料； （三）通过对本期会计报表实施的审计程序进行证实；

（四）补充实施其他适当的实质性测试程序。

第四章 审计结论及处理

第十二条 注册会计师应当根据已获取的审计证据，形成对期初余额的审计结论，并确定其对本期会计报表审计意见的影响。 第十三条 如期初余额对本期会计报表可能存在重大影响，但无法对其获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当对本期会计报表发表保留意见或拒绝表示意见。 第十四条 如期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报，注册会计师应当提

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请被审计单位进行调整或披露。如被审计单位不接受建议，注册会计师应当对本期会计报表发表保留意见或否定意见。

上期会计报表如经其他会计师事务所审计，注册会计师应当提请被审计单位或经其授权，将上述情况告知前任注册会计师。 第十五条 如前任注册会计师出具了带说明段的审计报告，注册会计师应当考虑相关事项对本期会计报表的影响。如其影响尚未消除，注册会计师仍应在审计报告中进行适当反映。

独立审计具体准则第15号——期后事项

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中对期后事项的审计，明确执业责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称期后事项，是指资产负债表日至审计报告日发生的，以及审计报告日至会计报表公布日发生的对会计报表产生影响的事项。

本准则所称会计报表公布日，是指被审计单位对外披露已审计会计报表的日期。 第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师应当保持应有的职业谨慎，充分关注以下两类期后事项对会计报表的影响：

（一）能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项；

（二）虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项。

第五条 在审计报告日之前，注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确认期后事项是否发生。 如期后事项确已发生，注册会计师应当在实施必要的审计程序后，确定期后事项的类型及对会计报表的影响程度，并形成审计结论。

第六条 注册会计师应当根据期后事项的类型和对会计报表的影响程度，提请被审计单位予以调整或披露。如被审计单位不接受建议，注册会计师应当确定是否在审计报表中反映，以及如何反映。

第七条 注册会计师没有责任实施审计程序或进行专门询问，以发现审计报告日至会计报表公布日发生的期后事项，但应对其已知悉的期后事项予以关注，并实施相应的审计程序。

被审计单位管理当局有责任及时向注册会计师告知可能影响会计报表的期后事项。 第八条 如果被审计单位的部门、分支机构或子公司等组成部分的会计信息由其他会计师事务所审计，注册会计师应当了解其对可能存在或发生的期后事项所实施的审计程序，并考虑相关审计结论对被审计单位会计报表整体的影响。 第三章 审计程序

第九条 注册会计师可以结合对会计报表实施的实质性测试程序或另行实施审计程序对期后事项进行审计。

注册会计师另行实施的审计程序，应当尽量在接近审计报告日时进行。

第十条 注册会计师对期后事项实施的审计程序包括：

（一）询问被审计单位管理当局及有关人员；

（二）审阅有关资料。

第十一条 注册会计师审计期后事项，通常应当询问以下内容：

（一）已依据初步数据进行会计处理的项目的现状；

（二）是否进行或将进行异常的会计调整； （三）是否已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项；

（四）资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失；

（五）资产是否已出售或计划出售； （六）是否发生新的担保、贷款或承诺； （七）是否已发行或计划发行新的股票或债券；

（八）是否已签订或计划签订合并或清算协议；

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（九）其他相关内容。

第十二条 注册会计师审计期后事项，通常应当审阅以下资料：

（一）被审计单位最近的期中会计报表及其他相关管理报告；

（二）管理当局关于期后事项的声明或其他陈述；

（三）股东大会和管理当局在资产负债表日后的有关会议记录；

（四）被审计单位律师或法律顾问关于期后事项的陈述；

（五）被审计单位管理当局确认期后事项的程序；

（六）其他相关资料。 第四章 编制审计报告时的考虑 第十三条 对已发现的对会计报表产生重大影响的期后事项，注册会计师应当根据其类型分别作以下处理：

（一）对能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项，提请被审计单位调整会计报表；

（二）对虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项，提请被审计单位披露。

第十四条 如被审计单位不接受调整或披露建议，注册会计师应当发现保留意见呀否定意见。

第十五条 注册会计师如在审计报告日至会计报表公布日之间获知可能影响会计报表的期后事项，应当及时与被审计单位管理当局讨论。必要时，还应追加适当的审计程序，以确定期后事项的类型及其对会计报表和审计报告的影响程度。

第十六条 如对审计报告日至会计报表公布日获知的期后事项实施了追加审计程序，并已作适当处理，注册会计师可选用以下方式确定审计报告日期：

（一）签署双重报告日期，即保留原定审计报告日，并就该期后事项注明新的审计报告日；

（二）更改审计报告日期，即将原定审计报告日推迟至完成追加审计程序时的审计报告日。

第十七条 如决定更改审计报告日期，注

册会计师应当实施必要的审计程序，以发现原定审计报告日至更改后的审计报告日发生的可能严重影响会计报表的其他期后事项。 第十八条 如在会计报表公布日后获知审计报告日已经存在但尚未发现的期后事项，注册会计师应当与被审计单位讨论如何处理，并考虑是否需要修改已审计会计报表。 如被审计单位拒绝采取适当措施，注册会计师应当考虑是否修改审计报告。

独立审计具体准则第16号──关联方及其交易

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中对关联方及其交易的审计，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称关联方、关联方交易等与企业会计准则的相关概念一致。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 按照企业会计准则的要求识别和披露关联方及其交易是被审计单位管理当局的责任。实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定被审计单位是否按照企业会计准则的要求识别和披露关联方及其交易是注册会计师的责任。

第五条 由于关联方及其交易的复杂性及内部控制、审计测试的固有限制，注册会计师依据独立审计准则进行审计，并不能保证发现关联方及其交易的所有错报、漏报。

第六条 在审计过程中，注册会计师应当充分了解被审计单位管理当局的职责分工、被审计单位各组成部分及其相互关系等事项，并考虑是否存在错报、漏报关联方及其交易的情况。

第三章 识别关联方及其交易

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第七条 注册会计师应当对被审计单位提供的关联方清单进行复核，并实施以下审计程序，以发现是否存在其他的关联方：

(一)查阅以前年度的审计工作底稿； (二)了解、评价被审计单位识别和处理关联方及其交易的程序；

(三)查阅主要投资者、关键管理人员名单；

(四)了解主要投资者个人、关键管理人员和与其相关的其他单位的关系；

(五)了解与主要投资者个人、关键管理人员关系密切的家庭成员和与其相关的其他单位的关系；

(六)查阅股东大会、董事会会议及表他重要会议记录；

(七)询问其他注册会计师及前任注册会计师；

(八)审核所审计会计期间的重大投资业务及资产重组方案；

(九)审核所得税申报资料及报送政府机构、交易所等的其他相关资料。

第八条 注册会计师实施审计程序发现下列交易时，应当注意识别交易对象是否为关联方：

(一)与无正常业务关系的单位或个人发生的重大交易；

(二)价格、利率、租金及付款等条件异常的交易；

(三)与特定顾客或供应商发生的大额交易；

(四)实质与形式不符的交易； (五)易货交易；

(六)明显缺乏商业理由的交易； (七)资产负债表日前后发生的重大交易；(八)处理方式异常的交易。 第九条 注册会计师应当向其他注册会计师提供已知关联方清单，以使其他注册会计师在审计过程中注意识别被审计单位与这些关联方的交易。

第十条 注册会计师应当实施以下专门审计程序，以识别有关交易是否为关联方交易：(一)查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录；

(二)询问管理当局有关重大交易的授权情况；

(三)审阅被审计单位管理当局声明书； (四)了解被审计单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人的交易性质与范围；

(五)了解是否存在已经发生但未进行会计处理的交易；

(六)查阅会计记录中数额较大的、异常的及不经常发生的交易或余额，尤其是资产负债表日前后确认的交易；

(七)审阅有关存款、借款的询证函，检查是否存在担保关系。

第十一条 被审计单位出现下列情况时，可能导致关联方交易，注册会计师应当予以充分关注：

(一)缺乏持续经营所必 的资金； (二)为达到支撑股价、融资等目的而试图保持良好盈利记录；

(三)过于乐观的盈利预测； (四)过于依赖单一或较少的产品、客户或交易事项；

(五)出现产业危机； (六)生产能力过剩；

(七)发生重大诉讼，尤其是股东与管理当局之间发生诉讼；

(八)所在行业技术淘汰风险较高。 第十二条 被审计单位出现下列情况时，表明可能存在未予披露的关联方交易，注册会计师应当予以充分关注：

(一)发生无偿的关联方交易； (二)发生不易察觉的关联方交易； (三)与难以识别的关联方发生交易。 第十三条 如发现被审计单位管理当局故意隐瞒关联方或关联方交易，表明可能存在其他未予披露的关联方或关联方交易，注册会计师应当予以充分关注。

被审计单位管理当局可能基于以下原因而隐瞒关联方交易：

(一)关联方对交易事项的披露敏感； (二)交易不是出于商业考虑，而是为粉饰会计报表等目的。 第四章 审查关联方交易

第十四条 在识别了关联方及其交易后，注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充

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分、适当的审计证据，以确定关联方交易是否已做适当的记录和披露。

注册会计师通常应当实施的审计程序包括：

(一)询问管理当局，以了解关联方交易的目的及定价政策；

(二)检查有关发票、协议、合同以及其他有关文件；

(三)确定有关交易是否已获股东大会、董事会或相关机构及管理人员批准；

(四)检查会计报表中关联方交易的披露； (五)核对关联方之间同一时点的账户余额，必要时与审计关联方的注册会计师沟通，核实关联方某些特殊的、重要的、有代表性的关联方交易；

(六)检查有关抵押、质押物的价值及可转让性。

第十五条 在检查某一重大关联方交易时，注册会计师应当考虑追加以下审计程序： (一)询证关联方交易的条件及金额； (二)检查关联方拥有的相关证据； (三)向相关中介机构询证或与其讨论关联方交易的相关重要信息；

(四)就重大应收款项及担保获取关联方偿债能力的信息。

第十六条 注册会计师应当就以下事项向被审计单位管理当局获取书面声明：

(一)所提供的识别关联方的资料是否真实、完整；

(二)会计报表对关联方及其交易的披露是否充分。

第五章 编制审计报告时的考虑

第十七条 注册会计师应当根据获取的审计证据，形成对关联方及其交易的审计结论，并确定其对审计意见的影响。

第十八条 注册会计师如因审计范围受到限制，未能就对会计报表具有重大影响的关联方及其交易获取充分、适当的审计证据，应当考虑发表保留意见或拒绝表示意见。

第十九条 如果对会计报表具有重大影响的关联方及其交易的披露不符合相关会计准则的要求，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。

独立审计具体准则第17号——持续经营

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中考虑持续经营假设的合理性，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称持续经营假设，是指被审计单位在编制会计报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。

本准则所称可预见的将来，通常是指资产负债表日后十二个月。

第三条 按照持续经营假设编制会计报表并对持续经营能力进行评价是被审计单位管理当局的责任。

注册会计师的责任是评价被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性，并考虑是否需要提请管理当局在会计报表中披露持续经营能力的重大不确定性。

第四条 在编制审计计划、实施审计程序及评价审计结果时，注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理运用专业判断，充分关注可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。

第二章 编制审计计划时的考虑

第五条 在编制审计计划时，注册会计师应当考虑是否存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，以便与管理当局讨论持续经营假设的合理性。

第六条 注册会计师应当充分关注被审计单位在财务、经营等方面存在的可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。

第七条 被审计单位在财务方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况通常包括：

（一）无法偿还到期债务；

（二）无法偿还即将到期且难以展期的借款；

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（三）无法继续履行重大借款合同中的有关条款；

（四）存在大额的逾期未缴税金； （五）累计经营性亏损数额巨大； （六）过度依赖短期借款筹资； （七）无法获得供应商的正常商业信用； （八）难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金；

（九）资不抵债； （十）营运资金出现负数；

（十一）经营活动产生的现金流量净额为负数；

（十二）大股东长期占用巨额资金； （十三）重要子公司无法持续经营且未进行处理；

（十四）存在大量长期未作处理的不良资产；

（十五）存在因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债。

第八条 被审计单位在经营方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况通常包括：

（一）关键管理人员离职且无人替代； （二）主导产品不符合国家产业政策； （三）失去主要市场、特许权或主要供应商；

（四）人力资源或重要原材料短缺。 第九条 被审计单位在其他方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况通常包括：

（一）严重违反有关法律、法规或政策； （二）异常原因导致停工、停产； （三）有关法律、法规或政策的变化可能造成重大不利影响；

（四）经营期限即将到期且无意继续经营；

（五）投资者未履行协议、合同、章程规定的义务，并有可能造成重大不利影响；

（六）因自然灾害、战争等不可抗力因素遭受严重损失。

第三章 实施审计程序时的考虑

第十条 当被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时，注册会计师应当提请管理当局对持续经营

能力作出书面评价。

第十一条 注册会计师应当充分关注管理当局作出评价的过程、依据的假设和拟采取的改善措施，以考虑管理当局对持续经营能力的评价是否适当。

第十二条 注册会计师应当审阅管理当局拟采取的改善措施，并考虑对持续经营能力的影响。

管理当局采取的改善措施通常包括处置资产、售后回租资产、取得担保借款、实施资产置换与债务重组、获得新的投资、削减或延缓开支、获得重要原材料的替代品以及开拓新的市场等。

第十三条 注册会计师应当实施以下审计程序，获取充分、适当的审计证据，以判断管理当局拟采取的改善措施是否可行：

（一）与管理当局分析、讨论最近的中期会计报表；

（二）与管理当局分析、讨论现金流量预测、盈利预测及其他预测；

（三）审阅影响持续经营能力的期后事项、承诺及或有事项；

（四）审阅债券、借款协议等的履行情况；

（五）查阅股东大会、董事会或类似机构会议及其他重要会议有关财务困境的记录；

（六）向被审计单位的律师询问有关诉讼、索赔的情况，以及管理当局对有关诉讼、索赔结果及其财务影响的评价是否合理；

（七）确认有关财务支持协议的存在性、合法性和可行性，并对提供财务支持的关联方或第三方的财务能力作出评价。

第十四条 如果管理当局对持续经营能力的评价期间少于自资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理当局将评价期间延伸至十二个月。

第十五条 注册会计师应当向管理当局询问被审计单位是否存在超出评价期间的、可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，以考虑这些事项或情况对管理当局所作评价的影响。

第四章 出具审计报告时的考虑

第十六条 注册会计师应当根据已发现的可能导致对被审计单位持续经营能力产生

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重大疑虑的事项或情况，考虑其对被审计单位持续经营能力的影响，并据以确定对审计报告的影响。

第十七条 如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是合理的，但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，注册会计师应当提请管理当局在会计报表中适当披露：

（一）导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；

（二）被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。

如果被审计单位在会计报表中进行了适当披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在意见段之后增加强调事项段，描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，但不应使用附加条件的措辞。

如果被审计单位未在会计报表中进行适当披露，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告，并在意见段之前的说明段中描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，同时指明被审计单位未在会计报表中进行适当披露。

第十八条 如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。

第十九条 如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，而被审计单位已按其他基础重新编制了会计报表，注册会计师应当按照《独立审计实务公告第6号—特殊目的业务审计报告》的规定办理。

第二十条 如果被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但注册会计师无法确定被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是否合理，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。

如果决定出具无法表示意见的审计报告，注册会计师应当提请管理当局在会计报表中适当披露：

（一）导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；

（二）被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。

注册会计师应当在意见段之前的说明段中充分说明无法表示意见的理由。

独立审计具体准则第18号──违反法规行为

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中关注可能对会计报表产生重大影响的违反法规行为，明确相关责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称法规，是指除企业会计准则及国家其他有关财务会计法规之外的国家法律、行政法规、部门规章和地方性法规、规章。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 建立健全内部控制，保证经营活动符合法规要求，防止发生、及时发现和纠正违反法规行为，是被审计单位管理当局的责任。

第五条 注册会计师应当根据独立审计准则的要求，编制和实施审计计划，评价和报告审计结果，充分关注可能对会计报表产生重大影响的违反法规行为。

第六条 由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师依据独立审计准则进行审计，并不能保证发现所有的违反法规行为。

第七条 注册会计师对会计报表的审计，并非专为发现被审计单位的违反法规行为。如果委托人要求对可能存在的特定违反法规行为进行专门审计，注册会计师应当考虑自身能力和审计风险，并另行签订业务约定书。

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第三章 编制和实施审计计划时对违反法规行为的关注

第八条 在编制和实施审计计划时，注册会计师应当保持应有的职业谨慎，充分关注可能对会计报表产生重大影响的违反法规行为。

第九条 在编制审计计划时，注册会计师通常应当利用己掌握的有关被审计单位及其所在行业的情况，并实施以下程序，初步了解被审计单位及其所在行业适用的法规，以及被审计单位对法规的遵守情况：

(一)向管理当局及其法律顾问询问对被审计单位经营活动可能产生重要影响的法规；

(二)向管理当局询问被审计单位遵守有关法规所采用的政策和程序；

(三)向内部审计人员询问被审计单位对法规的遵守情况；

(四)与管理当局商讨用以识别、评价及处理诉讼、索赔和税务纠纷的政策、程序：

(五)与审计被审计单位组成部分的其他注册会计师商讨适用于该组成部分的法规。

第十条 注册会计师应当在初步了解基础上实施以下程序，以帮助发现被审计单位编制会计报表时应当考虑的违反相关法规的行为：

(一)向管理当局询问被审计单位是否遵守了相关法规；

(二)检查被审计单位与政府有关部门和法律顾问的往来函件。

第十一条 注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以确定被审计单位是否遵守了可能对会计报表产生重大影响的相关法规。

第十二条 注册会计师应当向管理当局获取书面声明，以表明被审计单位已将其知悉的、影响会计报表的所有违反或可能违反相关法规情况告知注册会计师。

第十三条 为形成会计报表审计意见所实施的程序，可能使注册会计师注意到被审计单位可能存在影响会计报表的违反法规行为，注册会计师应当予以充分关注。

第十四条 注册会计师实施审计计划时，应当充分关注表明被审计单位可能违反法规的以下情况：

(一)受到政府有关部门的调查或处罚； (二)提供异常贷款或支付不明费用；

(三)与关联方存在异常交易； (四)支付异常的销售佣金或代理费用； (五)购销价格严重偏离市场价格； (六)异常的现金收支；

(七)与在税收优惠地注册的公司存在异常交易；

(八)向商品或劳务提供者以外的单位或个人支付商品或劳务款项；

(九)收付款缺少适当的控制记录； (十)会计系统不能提供适当审计轨迹或充分证据；

(十一)交易未经授权或记录不当； (十二)媒介评论。

第四章 发现可能存在违反法规行为时的处

理

第十五条 注册会计师发现可能存在违反法规行为时，应当了解其性质及原因，获取适当证据，以评价对会计报表可能产生的影响。

第十六条 注册会计师在评价可能存在的违反法规行为对会计报表产生的影响时，应当考虑：

(一)可能因受到罚款、没收违法所得、封存财产、强制停业及诉讼等引起的财务后果；

(二)上述潜在的财务后果是否 要披露；

(三)上述潜在的财务后果是否严重影响会计报表的公允反映。

第十七条 注册会计师认为可能存在影响会计报表的违反法现行为时，应当与被审计单位管理当局商讨，并形成相应的审计记录。

如被审计单位管理当局不能提供适当的证据证明其确实遵守了法规，注册会计师应当进行必要的法律咨询，以确定：

(一)被审计单位是否存在违反法规行为；

(二)可能导致的法律后果； (三)应进一步采取的行动。 第十八条 如被审计单位确实存在影响会计报表的违反法规行为，注册会计师应当考虑其对审计的影响。必要时，应当重新评估审计风险。

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第十九条 注册会计师应当向被审计单位管理当局告知审计过程中注意到的影响会计报表的违反法规行为。如认为违反法规行为是故意和重大的，注册会计师应当立即告知。

当怀疑高层管理人员涉及违反法规行为时，注册会计师应当向被审计单位更高层次的管理人员报告。

第二十条 如怀疑被审计单位最高层管理人员涉及违反法规行为，或被审计单位拒绝采取必要措施纠正违反法规行为，注册会计师应当考虑采取适当措施。必要时，应当征求律师意见或解除业务约定。

第五章 违反法规行为对审计报告的影响

第二十一条 如果被审计单位的违反法规行为对会计报表有重大影响，并且未能在会计报表中恰当反映，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。

第二十二条 如果审计范围受到被审计单位的限制，注册会计师无法就对会计报表可能产生重大影响的违反或可能违反法规行为获取充分、适当的审计证据，应当发表保留意见或拒绝表示意见。

第二十三条 如果审计范围受到被审计单位以外的其他条件限制，注册会计师无法确定违反法规行为是否发生，应当考虑其对审计报告的影响。

第二十四条 如果被审计单位依据的地方性法规、规章与国家法律、行政法规和部门规章的要求不一致，且对会计报表产生影响，注册会计师应当根据其重要程度，考虑是否提请被审计单位在会计报表中以适当方式披露，并考虑同时在审计报告中予以适当反映。

独立审计具体准则第19号──与已审计会计报表一同披露的其他信息

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师查阅与已审计会计报表一同披露的其他信息，明确相关责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称其他信息，是指被审计单位根据有关法规或惯例在年度报告、招股说明书等文件中披露的、除已审计会计报表以外的其他会计信息或非会计信息，主要包括会

计数据和业务数据的摘要、资本支出预算、董事会报告、总经理业务报告等。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 会计报表审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见，注册会计师没有责任专门对其他信息披露的适当性发表意见。

如果委托人要求对其他信息进行专门审阅，注册会计师应当考虑自身能力的审阅风险，另行签订业务约定书，并遵循相关独立审计准则的要求。

第五条 其他信息与会计报表的不一致或其他信息的错报，可能损害已审计会计报表的可信性，注册会计师应当予提关注。

第六条 注册会计师应当适时获取和查阅其他信息，并作出适当处理。

被审计单位应当及时向注册会计师提供与已审计会计报表一同披露的其他信息。 第三章 重大不一致及其处理

第七条 重大不一致是指其他信息与已审计会计报表中的相关信息相互矛盾，并可能导致注册会计师对审计结论和审计意见产生怀疑。

不一致的事项通常包括：

(一)其他信息中的数据和文字表述与已审计会计报表相关信息不一致；

(二)其他信息中的项目与已审计会计报表相关项目的编制基础不一致；

(三)其他信息中对数据影响的解释与已审计会计报表相关数据不一致。

第八条 如其他信息与已审计会计报表可能存在重大不一致，注册会计师应当考虑其影响.并与被审计单位管理当局商讨，必要时，应当以书面形式告知其意见。

第九条 如重大不一致确实存在，注册会计师应当提请被审计单位修改会计报表或其他信息。

第十条 如已审计会计报表 作修改，但被审计单位予以拒绝，注册会计师应当根据 作修改的事项对会计报表的影响程度，发表保留意见或否定意见。

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第十一条 如其他信息 作修改，但被审计单位予以拒绝，注册会计师应当根据不一致事项的性质及重要程度，决定是否在审计报告意见段后增加对重大不一致事项的说明，或者考虑采取以下措施，并可以同时征求律师的意见：

(一)拒绝出具审计报告； (二)解除业务约定；

(三)在被审计单位股东大会等重要会议上进行陈述。

第四章 重大错报及其处理

第十二条 在查阅其他信息以发现重大不一致时，注册会计师可能会注意到明显的对事实的重大错报。

对事实的重大错报是指在其他信息中，对与会计报表所反映事项不相关的重要信息作出了不正确的披露。

第十三条 如认为可能存在对事实的重大错报，注册会计师应当与被审计单位管理当局商讨。

在商讨后，如仍然认为可能存在对事实的重大错报，注册会计师应当要求被审计单位管理当局向律师等第三者咨询，并对咨询意见进行研究和评价。

第十四条 如对事实的重大错报确实存在，注册会计师应当提请被审计单位于以修改。如被审计单位拒绝修改，注册会计师应当将其对其他信息的关注以书面形式告知被审计单位最高管理当局，并在征求律师意见后作出适当处理。 第五章 时间性考虑

弟十五条 注册会计师应当就在审计报告日前获取其他信息事宜与被审计单位管理当局进行商讨，以便及时、全面地查阅与已审计会计报表一同披露的其他信息。

第十六条 如在审计报告日前未获取全部其他信息，注册会计师应当在审计报告日后尽快获取并查阅。

第十七条 注册会计师在查阅审计报告日后获取的其他信息时，如注意到存在重大不一致或明显的对事实的重大错报，应当提请被审计单位修改已审计会计报表或其他信息。

如 修改已审计会计报表，注册会计师应当按照《独立审计具体准则第15号──期后事项》的有关规定进行处理。

第十八条 当被审计单位同意修改其他信息时，注册会计师可实施检查被审计单位所采取的借施是否适当等必要的程序，提合理确信会计报表使用人知悉修改情况。

当被审计单位拒绝修改其他信息时，注册会计师应当考虑以书面形式告知被审计单位最高管理当局，并考虑征求律师的意见。

独立审计具体准则第20号──计算机信息系统环境下的审计

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在计算机信息系统环境下执行会计报表审计业务，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称计算机信息系统环境，是指注册会计师审计的重要会计信息由计算机处理生成的情形。

第三条 注册会计师在计算机信息系统环境下执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师在计算机信息系统环境下执行会计报表审计业务，应当考虑其对审计的影响，但不应改变审计目的和范围。

第五条 注册会计师应充分关注计算机信息系统环境对被审计单位会计信息及内部控制的影响，并考虑对审计工作的以下方面可能产生的影响：

(一)了解内部控制的程序； (二)对固有风险及控制风险的考虑； (三)符合性测试及实质性测试程序的设计与执行。

第六条 注册会计师应当充分了解计算机信息系统，以计划、指导、监督和复核审计工作。

第七条 注册会计师在计算机信息系统环境下执行会计报表审计业务，应当考虑是否

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要计算机信息系统方面的专门技能，必要时，可利用专家工作。

注册会计师利用专家工作时，应当遵循《独立审计具体准则第12号──利用专家的工作》的有关规定。 第三章 审计计划

第八条 注册会计师应当充分了解被审计单位计算机信息系统环境下的内部控制，以利于制定合理的审计计划，确定有效的审计方法。

第九条 注册会计师在对可能受计算机信息系统环境影响的审计工作制定计划时，应当了解计算机信息系统的重要性、复杂程度及审计所 信息的可获得性。

第十条 如果被审计单位的计算机信息系统对会计报表整体有重要影响，注册会计师还应当了解计算机信息系统环境，并考虑其对固有风险和控制风险评估的影响。 第四章 内部控制研究、评价与风险评估

第十一条 注册会计师在研究、评价内部控制及评估审计风险时，应当考虑计算机信息系统的以下特征：

(一)缺乏交易轨迹； (二)同类交易处理的一致性； (三)缺乏职责分工；

(四)在特定方面发生错误与舞弊行为的可能性较大：

(五)交易授权、执行与手工处理存在差异：

(六)其他内部控制依赖于计算机处理； (七)有利于加强管理监督； (八)有利于计算机辅助审计技术的利用。

第十二条 计算机信息系统环境下的内部控制包括一般控制和应用控制，注册会计师应当对其进行研究和评价。

第十三条 注册会计师在研究和评价一般控制时，应当考虑以下主要因素：

(一)组织与管理控制； (二)应用系统开发和维护控制； (三)计算机操作控制； (四)系统软件控制； (五)数据和程序控制。

第十四条 注册会计师在研究和评价应用控制时，应当考虑以下主要因素：

(一)输入控制；

(二)计算机处理与数据文件控制； (三)输出控制。

第十五条 在计算机信息系统环境下，注册会计帅应当按照《独立审计具体准则第9号──内部控制与审计风险》的要求，评估会计报表重要认定的固有风险和控制风险，并考虑其可能对会计报表或组成部分产生重大错报、漏报的影响。 第五章 审计程序

第十六条 注册会计师在制定和实施审计程序时，应当充分考虑计算机信息系统环境对审计测试的性质、时间和范围可能产生的影响，以将审计风险降低至可接受的水平。

第十七条 在计算机信息系统环境下，注册会计师可以采用以下方式实施审计程序，获取审计证据：

(一)手工审计方式； (二)计算机辅助审计方式； (三)以上两种方式结合使用。

独立审计具体准则第21号──了解被审计单位情况

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中了解被审计单位情况，提高审计效率，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称了解被审计单位情况，是相对被审计单位所处经济环境及所在行业的一般了解和对被审计单位内部情况的具体了解。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师在接受委托前，应当初步了解被审计单位所有者及其构成、组织结构、生产与业务流程、经营管理情况和所处经济环境、所在行业的情况。

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第五条 由于了解被审计单位情况是一个连续累积的收集、评价并使用信息的过程，注册会计师接受委托后；应当进一步了解被审计单位情况。

第六条 注册会计师连续接受委托时，应当及时更新和重新评价以前获知的被审计单位有关信息，并实施相应审计程序，以识别上次审计后有关情况发生的重大变化。

第七条 注册会计师在执行会计报表审计业务时，应当充分了解被审计单位情况，提识别和理解对会计报表、审计过程或审计报告有重大影响的交易、事项或惯例。

第八条 注册会计师在利用所了解的被审计单位情况时，应当合理运用专业判断。 第三章 了解被审计单位情况的方法与内容

第九条 注册会计师可采用以下方法了解被审计单位情况：

(一)利用以往审计的资料与经验； (二)与被审计单位高级管理人员等讨论； (三)与被审计单位内部审计人员讨论并复核内部审计报告；

(四)与曾为被审计单位及所在行业其他单位提供服务的注册会计师、律师等讨论；

(五)与被审计单位以外的有关专家、监管机构、金融机构及客户等知情人讨论；

(六)查阅与被审计单位所在行业相关的资料；

(七)了解对被审计单位有重大影响的法规；

(八)实地察看被审计单位的生产经营场所及设施；

(九)查阅被审计单位相关的会议记录、以前年度的年度报告等文件。

第十条 注册会计师应当了解的被审计单位所处经济环境的情况主要包括：

(一)国民经济的景气程度； (二)利率和资金供求状况； (三)通货膨胀水平及币值变动情况； (四)政府的财政、货币、税收、贸易等政策；

(五)汇率及外汇管制。

第十一条 注册会计师应当了解的被审计单位所在行业的情况主要包括：

(一)市场供求与竞争；

(二)经营的周期性或季节性； (三)产品生产技术的变化； (四)经营风险；

(五)行业的现状及发展趋势； (六)行业的关键指标及统计数据； (七)环保要求及问题； (八)行业运用的法规； (九)行业特定会计惯例及问题； (十)行业其他特殊惯例。

第十二条 注册会计师应当了解的被审计单位内部情况主要包括：

(一)所有者及其构成； (二)组织结构； (三)生产、业务流程； (四)经营管理情况； (五)财务状况与经营成果； (六)会计报表编报环境； (七)运用的法规。

第四章 利用所了解的被审计单位情况

第十三条 注册会计师在进行以下工作时，应当合理利用所了解的情况：

(一)评估固有风险和控制风险； (二)评价经营风险和管理当局的对策； (三)制定审计计划；

(四)确定重要性水平并评价其恰当性； (五)评价审计证据的适当性及相关会计报表认定的有效性；

(六)评价会计政策、会计估计的适当性； (七)评价管理当局声明；

(八)识别重要特别考虑和专门审计技能的审计区域；

(九)识别关联方及其交易； (十)辨别相互矛盾的信息；

(十一)辨别违反法规或舞弊等异常情况； (十二)向知情人查询并评价查询结果的合理性；

(十三)考虑会计报表披露的适当性。 第十四条 注册会计师应当确保业务助理人员充分了解被审计单位相关情况，使其能够完成委派的审计工作，并要求其充分关注和及时反 被审计单位出现的新情况。

第十五条 为有效利用所了解的被审计单位情况，注册会计师应当考虑：

(一)所了解的被审计单位情况对会计报

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表整体的影响；

(二)所了解的被审计单位情况是否与会计报表认定一致。

独立审计具体准则第22号——考虑内部审计工作

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中考虑内部审计工作，提高审计效率，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称内部审计，是指被审计单位的专门机构或人员对其内部控制的健全、有效，会计及相关信息的真实、合法、完整，资产的安全、完整，经营绩效以及经营合规性等进行的检查、监督和评价。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。

本准则不适用于内部审计人员协助注册会计师实施审计程序的情况。 第二章 一般原则

第四条 内部审计工作通常有助于注册会计师确定或修改审计程序的性质和时间，调整审计范围。注册会计师应当在制定、实施审计程序时，考虑与会计报表审计相关的内部审计工作及其可能产生的影响，并对利用内部审计工作所形成的审计结论负责。

第五条 由于内部审计与注册会计师审计在审计目的、审计范围和独立性等方面存在差异，注册会计师应当对与会计报表审计有关的所有重大事项独立作出专业判断，不应完全依赖内部审计工作。

第六条 注册会计师通常应当将注意到的可能影响内部审计的重大事项及时告知内部审计人员，并提请内部审计人员将其发现的可能影响注册会计师审计的所有重大事项，及时告知注册会计师。

注册会计师如认为必要，应当就利用内部审计工作的有关事项与被审计单位管理当局沟通。

第三章 了解与初步评估内部审计工作

第七条 注册会计师应当充分了解内部审计工作，以利于制定合理的审计计划，确定有效的审计方法。

第八条 在编制审计计划时，如内部审计工作与会计报表审计的特定方面相关，注册会计师应当对其进行初步评估，提确定是否可能利用内部审计工作。

第九条 注册会计师应当就以下内容了解与初步评估内部审计工作：

(一)内部审计的职责范围； (二)内部审计人员的独立性； (三)内部审计人员的经验和能力； (四)内部审计人员应有的职业谨慎； (五)被审计单位管理当局对内部审计工作的重视程度。

第十条 在了解与初步评估后，注册会计师如拟利用内部审计工作，应当就有关事项及时与内部审计人员进行沟通。 第四章 评价与测试内部审计工作

第十一条 注册会计师应当对拟利用的特定内部审计工作进行评价和测试，以确定其是否有助于审计目标的实现。

第十二条 在评价特定内部审计工作时，注册会计师应当考虑：

(一)内部审计工作范围的适当性； (二)相关内部审计程序的性质、时间和范围的适当性；

(三)对内部审计的初步评估是否适当。 第十三条 注册会计师评价特定内部审计工作的内容主要包括：

(一)内部审计工作是否由具有专业胜任能力的人员担任，助理人员的工作是否得到适当的指导、监督和复核；

(二)内部审计人员所获取的审计证据是否充分、适当；

(三)内部审计人员是否依据充分、适当的审计证据，形成审计结论，编制内部审计报告；

(四)内部审计工作结果是否得到有效利用，所发现的例外或异常事项是否已适当解决。

第十四条 注册会计师测试特定内部审计工作的内容主要包括：

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(一)内部审计人员已检查的项目和其他类似项目；

(二)内部审计程序的实施情况。 第十五条 注册会计师在确定对特定内部审计工作实施测试程序的性质、时间和范围时，应当考虑以下主要因素：

(一)相关领域的风险和重要性水平； (二)对内部审计工作的初步评估； (三)对特定内部审计工作的评价。 第十六条 注册会计师应当将对特定内部审计工作评价和测试的过程及结论记录于审计工作底稿。

第十七条 注册会计师在对特定内部审计工作评价和测试后，如认为特定内部审计工作不能达到其预期目的，应当扩大审计范围，追加审计程序，以获取充分、适当的审计证据。独立审计具体准则第23号——管理当局声明

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中获取和使用管理当局声明，明确相关责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称管理当局声明，是指被审计单位管理当局向注册会计师提供的与会计报表相关的陈述。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师执行会计报表审计业务，应当向被审计单位管理当局获取适当的声明。

管理当局声明包括书面声明和口头声明。书面声明通常比口头声明可靠。注册会计师如认为口头声明对会计报表具有重大影响，应当提请管理当局予以书面确认。

第五条 注册会计师获取的管理当局书面声明通常包括：

(一)管理当局直接提供的声明书； (二)注册会计师为正确理解管理当局声明所提供的且经管理当局确认的函；

(三)管理当局的相关会议记录；

(四)管理当局签署的会计报表。 第六条 注册会计师应当获取审计证据，以确定被审计单位管理当局承认其已依法履行了会计报表的编报责任，且会计报表已经其批准。

第七条 注册会计师应当将获取的管理当局声明形成审计工作底稿。 第三章 作为审计证据时的考虑

第八条 如合理确信其他充分、适当的审计证据并不存在，注册会计师应当就对会计报表具有重大影响的事项向被审计单位管理当局获取书面声明。

第九条 注册会计师要求被审计单位管理当局提供的书面声明可仅限于对会计报表具有重大影响的事项，或个别虽不重要，但累计起来重要的事项。必要时，注册会计师应将其对声明事项重要性的理解告知被审计单位管理当局。

第十条 当管理当局声明的有关事项对会计报表具有重大影响时，注册会计师应当： (一)获取相关佐证证据；

(二)评价管理当局声明是否合理并与相关佐证证据相一致；

(三)考虑声明人是否熟知所声明事项。 第十一条 当存在以下情况之一时，注册会计师应当进行调查，必要时，应重新考虑管理当局其他声明的可靠性：

(一)管理当局的某项声明与其他审计证据相矛盾；

(二)管理当局拒绝就对会计报表具有重大影响的事项提供书面声明；

(三)管理当局拒绝就重要的口头声明予以书面确认。

第十二条 注册会计师不应以管理当局声明替代能够预期获取的其他审计证据。 第四章 管理当局声明书的基本要素

第十三条 管理当局声明书的基本要素包括：

(一)标题； (二)收件人； (三)声明内容； (四)签章； (五)日期。

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第十四条 管理当局声明书的收件人为接受委托的会计师事务所及签署审计报告的注册会计师。

第十五条 管理当局声明书的声明内容应根据审计约定事项的具体情况、会计报表编制基础等确定。

第十六条 管理当局声明书通常应当由被审计单位及其会计机构负责人签署，并加盖被审计单位公章。

第十七条 管理当局声明书的日期通常应当与审计报告日一致。但某些交易或事项的声明书日期，可以是注册会计师获取该声明书的日期。

第五章 编制审计报告时的考虑

第十八条 如被审计单位管理当局拒绝就对会计报表具有重大影响的事项提供必要的书面声明，或拒绝就重要的口头声明予以书面确认，注册会计师应将其视为审计范围受到严重限制，并发表保留意见或拒绝表示意见。 第十九条 注册会计师如对影响会计报表的重大事项无法实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，即使取得管理当局声明，仍应视为审计范围受到严重限制，并发表保留意见或拒绝表示意见。

独立审计具体准则第24号——与管理当局的沟通

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中与被审计单位管理当局的沟通，明确相关责任，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称与管理当局的沟通，是指注册会计师就会计报表审计有关事项询问、告知被审计单位管理当局或与其进行商讨。

第三条 注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第二章 一般原则

第四条 注册会计师应当在遵守职业道德原则的前提下，与被审计单位管理当局进行

必要的沟通，建立良好的工作关系，以提高审计效率和效果。

第五条 注册会计师应当根据独立审计准则、有关法规和审计业务约定书的要求，合理运用专业判断，确定与管理当局沟通的内容及方式，并考虑沟通事项的重要性和紧迫性，适时地与管理当局的适当层次进行沟通。

第六条 除独立审计准则、有关法规和审计业务约定书有特别要求外，注册会计师没有责任制定专门审计程序，以识别应当与管理当局沟通的事项。

第七条 注册会计师可以采用口头或书面方式与管理当局沟通。对于重要事项，应当采用书面方式。必要时，注册会计师应当在沟通函中指明其仅供管理当局内部使用，因被审计单位使用不当造成的后果与注册会计师及其所在会计师事务所无关。

第八条 注册会计师通常应当就上期与管理当局沟通的事项检查管理当局采取的措施，据以确定是否需要再次沟通。

第九条 注册会计师应当将审计过程中注意到的内部控制重大缺陷及时告知管理当局。必要时，可出具管理建议书。

第十条 注册会计师应当将重要事项的沟通情况记录于审计工作底稿。 第三章 审计计划阶段与管理当局的沟通

第十一条 在接受委托前，注册会计师应当就被审计单位以下基本情况与管理当局沟通：

(一)业务性质、经营规模和组织结构； (二)经营情况及经营风险； (三)以前年度接受审计的情况； (四)会计机构的设置情况。

第十二条 在签订审计业务约定书时，注册会计师应当就以下事项与管理当局沟通：

(一)审计目的； (二)审计范围：

(三)会计责任与审计责任； (四)签约双方的义务； (五)出具审计报告的时间要求； (六)审计报告的使用责任； (七)审计收费；

(八)审计业务约定书的有效期间； (九)违约责任；

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(十)其他需要沟通的事项。

第十三条 在编制审计计划时，注册会计师应当就以下事项与管理当局沟通：

(一)被审计单位情况及其最新变化； (二)新的法规或专业准则对审计工作的影响；

(三)评估审计风险所需的资料； (四)被审计单位采用的会计政策、会计估计及其变更：

(五)其他需要沟通的事项。 第四章 审计实施阶段与管理当局的沟通

第十四条 在审计实施阶段，注册会计师应当就以下事项与管理当局沟通：

(一)审计计划；

(二)管理当局对有关事项的解释、声明及提供的其他证据；

(三)固有风险和控制风险较高的会计报表认定；

(四)已发现的重大错误、舞弊或可能违反法规的行为；

(五)审计工作中受到的限制与阻碍； (六)其他需要沟通的事项。 第十五条 如拟通过商讨获取相关审计证据，注册会计师应当谨慎选择管理当局中参与商讨的适当人员。

第五章 审计报告阶段与管理当局的沟通

第十六条 在审计报告阶段，注册会计师应当就以下事项与管理当局沟通：

(一)有关会计报表的分歧； (二)重大审计调整事项；

(三)会计信息披露中存在的可能导致修改审计报告的重大问题；

(四)被审计单位所面临的可能危及其持续经营能力等的重大风险；

(五)审计意见的类型及审计报告的措辞；

(六)注册会计师拟提出的关于内部控制等方面的建议；

(七)其他需要沟通的事项。 第十七条 如认为已审计会计报表和与其一同披露的其他信息存在重大不一致，或认为其他信息可能存在重大错报，注册会计师应当及时与被审计单位管理当局沟通。

第十八条 在审计报告日至会计报表公布日期间，披审计单位管理当局有责任及时向注册会计师告知可能影响会计报表的期后事项及会计报表公布的内容、范围、方式等。注册会计师如在此期间获知可能影响会计报表的期后事项，应当及时与被审计单位管理当局沟通。

第十九条 如在会计报表公布日后获知审计报告日已经存在但未发现的重大期后事项或会计报表公布的内容与已审计会计报表存在重大不一致，注册会计师应当与被审计单位管理当局商讨，并按照独立审计准则的相关要求作出适当处理。

独立审计具体准则第25号——会计估计

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中对会计估计的审计，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称会计估计，与企业会计准则的相关概念一致。

第三条 按照企业会计准则和国家其他有关财务会计法规的要求，合理作出会计估计并予以适当披露，是被审计单位管理当局的责任。

第四条 按照独立审计准则的要求获取充分、适当的审计证据，评价被审计单位作出的会计估计是否合理、披露是否适当，是注册会计师的责任。

第五条 会计估计通常是被审计单位在不确定情况下作出的，发生重大错报的风险较大，注册会计师应当以应有的职业谨慎态度实施审计。 第二章 审计程序

第六条 注册会计师应当了解被审计单位作出会计估计的程序、方法和相关内部控制，以确定审计程序的性质、时间和范围。

第七条 在审计会计估计时，注册会计师应当采用下列一种或多种审计程序：

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（一）复核和测试被审计单位作出会计估计的过程；

（二）利用独立估计与被审计单位作出的会计估计进行比较；

（三）复核能够证实会计估计的期后事项。

第八条 在复核和测试被审计单位作出会计估计的过程时，注册会计师应当采取以下步骤：

（一）评价会计估计依据的数据、假设和使用的公式；

（二）测试会计估计的计算过程； （三）如有可能，将以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较；

（四）考虑被审计单位管理当局对会计估计的批准程序。

第九条 注册会计师应当评价会计估计依据的数据的准确性、完整性和相关性。

当会计估计依据的数据是会计数据时，注册会计师应当判断其是否与会计系统的相关数据一致。必要时，注册会计师可以考虑从被审计单位外部获取审计证据。

第十条 注册会计师应当评价被审计单位对收集的数据是否进行了适当的分析并作为确定会计估计的基础。

第十一条 注册会计师应当评价会计估计依据的主要假设是否有适当的根据。

第十二条 在评价特定会计估计依据的假设时，注册会计师应当：

（一）根据以前期间的实际结果，判断这些假设是否合理；

（二）判断这些假设是否与其他会计估计依据的相关假设一致；

（三）判断这些假设是否与被审计单位的相关计划一致。

注册会计师应当特别关注主观的、容易引起重大错报的或对情况变化敏感的假设。

第十三条 注册会计师应当根据了解的被审计单位以前期间的经营成果、所处行业惯例及相关计划，评价被审计单位使用的会计估计公式是否仍然适当。

第十四条 注册会计师应当测试被审计单位作出会计估计的计算过程。测试的时间和范围取决于以下因素：

（一）会计估计计算的复杂程度； （二）注册会计师对被审计单位作出会计估计的程序和方法的评价结果；

（三）会计估计在会计报表中的重要性。 第十五条 在可能的情况下，注册会计师应当将被审计单位在以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较，藉以：

（一）获取有关被审计单位会计估计程序总体可靠性的证据；

（二）考虑是否需要提请被审计单位调整会计估计公式；

（三）评价被审计单位对两者的差异是否已经量化并作适当的调整或披露。

第十六条 重要的会计估计一般由被审计单位管理当局复核和批准。注册会计师应当考虑这种复核和批准是否由适当层次管理人员执行，且有相应的书面证明。

第十七条 注册会计师可以自行作出独立估计或从其他渠道获取独立估计，并与被审计单位作出的会计估计进行比较。当利用从其他渠道获取的独立估计时，注册会计师应当评价独立估计依据的数据、假设和使用的公式，并测试其计算过程。

第十八条 在资产负债表日之后至审计报告日之前发生的交易和事项可能为注册会计师审计会计估计提供审计证据。注册会计师可以复核此类交易和事项，以减少甚至取代第七条第（一）、（二）项的审计程序。

第十九条 注册会计师应当考虑是否存在影响会计估计依据的数据或假设的重大期后交易或事项。

第二十条 当被审计单位作出会计估计的过程涉及专门知识和技术时，注册会计师应当考虑是否利用专家的工作。 第三章 对会计估计合理性的评价

第二十一条 注册会计师应当根据了解的被审计单位情况，以及会计估计是否与在审计中获取的其他审计证据相一致，对被审计单位作出的会计估计的合理性作出最终评价。

第二十二条 如果依据审计证据得出的估计结果与被审计单位作出的会计估计存在差异，注册会计师应当判断该项差异是否合理。

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如果该项差异不合理，注册会计师应当提请被审计单位予以调整。如果被审计单位拒绝调整，注册会计师应当将该项差异视为一项错报连同其他错报一并考虑，以评价是否对会计报表的公允性产生重大影响。

如果单项差异合理但偏向一个方向，以致各项差异的累积数可能对会计报表的公允性产生重大影响，注册会计师应当从整体上评价会计估计的合理性。

第二十三条 如果存在重大不确定性因素或缺乏客观数据，以致无法评价会计估计的合理性，注册会计师应当考虑其对审计报告的影响。

独立审计具体准则第26号——存货监盘

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中实施存货监盘程序，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称存货监盘，是指注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，并进行适当的抽查。

第三条 定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是被审计单位管理当局的责任。

实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是注册会计师的责任。

第二章 存货监盘计划

第四条 注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。

第五条 在编制存货监盘计划时，注册会计师应当：

（一）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所；

（二）了解存货会计系统及其他相关的内部控制；

（三）评估与存货相关的固有风险、控

制风险和检查风险及重要性；

（四）查阅以前年度的存货监盘工作底稿；

（五）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货；

（六）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作；

（七）复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。

第六条 在复核或与管理当局讨论其存货盘点计划时，注册会计师应当考虑以下主要因素，以评价其能否合理地确定存货的数量和状况：

（一）盘点的时间安排；

（二）存货盘点范围和场所的确定； （三）盘点人员的分工及胜任能力； （四）盘点前的会议及任务布置； （五）存货的整理和排列，毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分；

（六）存货的计量工具和计量方法； （七）在产品完工程度的确定方法； （八）存放在外单位的存货的盘点安排； （九）存货收发截止的控制； （十）盘点期间存货移动的控制； （十一）盘点表单的设计、使用与控制； （十二）盘点结果的汇总及盘盈盘亏的分析、调查与处理。

第七条 注册会计师应当根据被审计单位的存货盘存制度及相关内部控制的有效性，评价其盘点时间是否合理。

第八条 如果认为被审计单位的存货盘点计划存在缺陷，注册会计师应当提请被审计单位调整。

第九条 存货监盘计划应当包括以下主要内容：

（一）存货监盘的目标、范围及时间安排；

（二）存货监盘的要点及关注事项； （三）参加存货监盘人员的分工； （四）抽查的范围。 第三章 存货监盘程序

第十条 在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范

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围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。

对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。

第十一条 对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。

第十二条 注册会计师应当观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的数量和状况。

第十三条 注册会计师应当进行适当抽查，将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。

第十四条 在抽查时，注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。

第十五条 如果抽查时发现差异，注册会计师应当查明原因，及时提请被审计单位更正。如果差异较大，注册会计师应当扩大抽查范围或提请被审计单位重新盘点。

第十六条 注册会计师应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。

第十七条 注册会计师应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。

第十八条 注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。

第十九条 在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：

(一）再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点；

（二）取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。

第二十条 注册会计师应当复核盘点结果汇总记录，评估其是否正确地反映了实际盘点结果。

第二十一条 如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程

序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。

第二十二条 在永续盘存制下，如果永续盘存记录与存货盘点结果之间出现重大差异，注册会

计师应当实施追加审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已作适当的调整。

第二十三条 如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，注册会计师应当提请被审计单位重新盘点。 第四章 特殊情况的处理

第二十四条 如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。

注册会计师实施的替代审计程序主要包括：

（一）检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；

（二）检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；

（三）向顾客或供应商函证。 第二十五条 如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估存货内部控制的有效性，对存货进行适当抽查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。

第二十六条 对被审计单位委托其他单位保管的或已作质押的存货，注册会计师应当向保管人或债权人函证。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，注册会计师还应当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。

第二十七条 当注册会计师首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期会计报表存在重大影响时，如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施以下一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：

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（一）查阅前任注册会计师工作底稿； （二）审阅上期存货盘点记录及文件； （三）抽查上期存货交易记录； （四）运用毛利百分比法等进行分析。 第五章 存货监盘结果对审计报告的影响

第二十八条 注册会计师应当根据已获取的审计证据，形成有关期末存货数量和状况的审计结论，并确定对审计报告的影响。

第二十九条 如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，注册会计师应当根据其重要程度，发表保留意见或拒绝表示意见。

第三十条 如果通过实施存货监盘发现被审计单位会计报表存在重大错报，且被审计单位拒绝

调整，注册会计师应当根据其重要程度，发表保留意见或否定意见。

第三十一条 如果注册会计师首次接受委托，依照第二十七条规定的审计程序，仍未能获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当根据其重要程度，发表保留意见或拒绝表示意见。

独立审计具体准则第27号——函证

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中实施函证程序，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称函证，是指注册会计师为了印证影响会计报表认定的账户余额或其他信息，以被审计单位的名义向第三方发出询证函，获取和评价审计证据的过程。

第三条 注册会计师在实施函证时，应当保持应有的职业谨慎。 第二章 函证决策

第四条 注册会计师应当根据以下因素确定是否需要实施函证，以获取支持会计报表有关认定的充分、适当的审计证据：

（一）重要性；

（二）固有风险和控制风险的评估水平； （三）实施其他审计程序获取的审计证据能否将会计报表有关认定的审计风险降低至可接受的水平。

第五条 注册会计师应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、账户或交易的性质、被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等，以确定函证的内容、范围、时间和方式。

第六条 注册会计师应当对银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）及与金融机构往来的其他重要信息进行函证。

第七条 注册会计师应当对应收账款进行函证，除非有充分证据表明应收账款对会计报表不重要，或函证很可能是无效的。

如果不对应收账款进行函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。

如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。

第八条 函证的内容通常还涉及以下账户余额或其他信息：

（一）短期投资； （二）应收票据； （三）其他应收款； （四）预付账款；

（五）由其他单位代为保管、加工或销售的存货；

（六）长期投资； （七）委托贷款； （八）应付账款； （九）预收账款； （十）保证、抵押或质押； （十一）或有事项； （十二）重大或异常的交易。 第九条 注册会计师采用抽样方式选择函证样本时，样本应当足以代表总体，并包括：

（一）金额较大的项目； （二）账龄较长的项目；

（三）交易频繁但期末余额较小的项目； （四）重大关联方交易； （五）重大或异常的交易；

（六）可能存在争议以及产生重大错误或舞弊的交易。

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第十条 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在期后适当时间内实施函证。如果固有风险和控制风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性测试程序。

第十一条 当被审计单位管理当局要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理。

如果认为管理当局的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息有关的充分、适当的审计证据。

如果认为管理当局的要求不合理，且被其阻止而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告的影响。

第十二条 在分析管理当局要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持应有的职业谨慎，并考虑：

（一）管理当局是否诚信；

（二）是否可能存在重大错误或舞弊； （三）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息有关的充分、适当的审计证据。

第三章 询证函的设计

第十三条 注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函。

第十四条 在设计询证函时，注册会计师应当考虑可能影响会计报表认定和函证可靠性的以下因素：

（一）函证的方式；

（二）以往审计或类似业务的经验； （三）拟函证信息的性质； （四）选择被询证者的适当性； （五）被询证者易于回函的信息类型。 第十五条 注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。

如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确或填列询证函

要求的信息。

如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。

第十六条 积极的函证方式提供的审计证据通常比消极的函证方式可靠。当同时存在以下情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：

（一）固有风险和控制风险评估为低水平；

（二）涉及大量较小的账户余额； （三）预期不存在大量的错误； （四）没有理由相信被询证者不认真对待函证。

第四章 函证的实施与评价

第十七条 在实施函证时，注册会计师应当对被询证者的选择、询证函的设计、发出以及收回保持控制。

第十八条 注册会计师应当采取以下措施对函证实施过程进行控制：

（一）将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；

（二）将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；

（三）询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；

（四）在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；

（五）将发出询证函的情况记录于工作底稿；

（六）将收到的回函形成工作底稿，并汇总统计函证结果。

第十九条 如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件。

第二十条 注册会计师未能收到回函时，应当考虑对重要的账户余额或其他信息再次函证，或实施替代审计程序获取充分、适当的审计证据。

第二十一条 在评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是否充分、适当时，注册会计师应当考虑：

（一）函证和替代审计程序的可靠性； （二）不符事项的原因、频率、性质和

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金额；

（三）实施其他审计程序获取的审计证据。

第二十二条 在评价函证的可靠性时，注册会计师应当考虑：

（一）对询证函的设计、发出及收回的控制情况；

（二）被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；

（三）被审计单位施加的限制或回函中的限制。

第二十三条 如果有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师应当实施适当的审计程序予以证实或消除疑虑。

第二十四条 注册会计师应当考虑不符事项是否构成错报及其对会计报表可能产生的影响，并将结果记录于工作底稿。

如果不符事项构成错报，注册会计师应当重新考虑所实施审计程序的性质、时间和范围。

第二十五条 如果实施函证和替代审计程序都不能获取会计报表有关认定的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施追加审计程序。

第二十六条 注册会计师应当评价函证及函证以外的审计程序的实施结果是否为会计报表有关认定提供了充分、适当的审计证据。

独立审计具体准则第28号——前后任注册会计师的沟通

第一章 总 则

第一条 为了规范会计报表审计中前后任注册会计师的沟通，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称前任注册会计师，是指对最近期间会计报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的会计师事务所。

本准则所称后任注册会计师，是指正在

考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师执行会计报表审计业务的会计师事务所。

第三条 如果被审计单位委托会计师事务所对已审计会计报表进行重新审计，正在考虑接受委托或已经接受委托的会计师事务所应视为后任注册会计师，之前对已审计会计报表发表意见的会计师事务所应视为前任注册会计师。

第四条 后任注册会计师应当征得被审计单位的同意，主动与前任注册会计师沟通。沟通可以采用口头和书面等方式进行。

前后任注册会计师应当将沟通的情况记录于审计工作底稿。

第五条 前后任注册会计师应当对沟通过程中获得的信息予以保密。即使未接受委托，后任注册会计师仍应履行保密义务。 第二章 接受委托前的沟通

第六条 在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。

第七条 后任注册会计师应当提请被审计单位以书面方式允许前任注册会计师对其询问作出充分答复。

如果被审计单位不同意前任注册会计师作出答复，或限制答复的范围，后任注册会计师应当向被审计单位询问原因，并考虑是否接受委托。

第八条 后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体，通常包括： （一）是否发现管理当局存在诚信方面的问题；

（二）前任注册会计师与管理当局在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧；

（三）前任注册会计师从被审计单位监事会、审计委员会或其他类似机构了解到的管理当局舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷；

（四）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

第九条 在征得被审计单位书面同意后，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时作出充分的答复。

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如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。

如果得到的答复是有限的，或未得到答复，后任注册会计师应当考虑是否接受委托。 第三章 接受委托后的沟通

第十条 接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。

第十一条 在征得被审计单位同意后，前任注册会计师可根据情况确定是否允许后任注册会计师查阅相关工作底稿以及查阅的内容。

第十二条 在允许查阅工作底稿之前，前任注册会计师应当向后任注册会计师获取确认函，就工作底稿的使用目的、范围和责任等与后任注册会计师达成一致。

第十三条 查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间和范围，但后任注册会计师应当对其实施的审计程序及得出的审计结论负责。

后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。

第四章 发现前任注册会计师审计的会计报表可能存在重大错报时的处理

第十四条 如果发现前任注册会计师审计的会计报表可能存在重大错报，后任注册会计师应当提请被审计单位告知前任注册会计师。必要时，后任注册会计师可要求被审计单位安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理。

第十五条 如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任注册会计师应当考虑对审计报告的影响或解除业务约定。

独立审计实务公告第1号——验资

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师执行验资业务，明确工作要求，保证执业质量，根据《独立审计基本准则》，制定本公告。

第二条 本公告所称验资，是指注册会计师依法接受委托，按照独立审计准则的要求，对被审验单位注册资本的实收或变更情况进行审验，并出具验资报告。

验资分为设立验资和变更验资。设立验资是指注册会计师对被审验单位申请设立登记的注册资本实收情况进行的审验。变更验资是指注册会计师对被审验单位申请变更登记的注册资本变更情况进行的审验。

第三条 本公告所称被审验单位，是指在中华人民共和国境内拟设立或已设立的，依法应当进行验资的企业。

第四条 按照国家相关法规的规定和协议、合同、章程的要求出资，提供真实、合法、完整的验资资料，保护资产的安全、完整，是出资者及被审验单位的责任。

第五条 按照独立审计准则的要求，对被审验单位注册资本的实收或变更情况进行审验，出具验资报告，是注册会计师的责任。

注册会计师的责任不能替代、减轻或免除出资者及被审验单位的责任。

第六条 注册会计师执行验资业务，应当恪守独立、客观、公正的原则，保持应有的职业谨慎。

第二章 审验范围与程序

第七条 注册会计师应当在了解被审验单位基本情况，考虑自身能力和能否保持独立性，初步评估验资风险后，确定是否接受委托。如接受委托，会计师事务所应当与委托人签订验资业务约定书。

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第八条 注册会计师执行验资业务，应当编制验资计划，对验资工作作出合理安排。

第九条 注册会计师应当向被审验单位获取注册资本实收情况明细表或注册资本变更情况明细表。

对于依法应当建立会计账簿但尚未建立的被审验单位，注册会计师应当提请其建立必要的会计账簿。

第十条 设立验资的审验范围一般应限于与被审验单位注册资本实收情况有关的事项，包括出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限和出资币种等。

第十一条 变更验资的审验范围一般应限于与被审验单位注册资本和实收资本（股本）增、减变动情况有关的事项。

增加注册资本时，审验范围包括与增资相关的出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限、出资币种及相关会计处理等。

减少注册资本时，审验范围包括与减资相关的减资者、减资金额、减资方式、减资期限、减资币种、债务清偿或担保情况、相关会计处理以及减资后的出资者、出资金额和出资比例等。

第十二条 对于出资者投入的资本及其相关的资产、负债，注册会计师应当分别采用下列方法验证：

（一）以货币出资的，应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函等的基础上审验出资者的实际出资金额。对于股份有限公司向社会公开募集的股本，还应当检查承销协议、募股清单和股票发行费用清单等。

（二）以房屋、建筑物、机器设备和材料等实物出资的，应当观察、监盘实物，验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或价值鉴定或各出资者商定的基础上审验其

价值。

（三）以知识产权、非专利技术和土地

使用权等无形资产出资的，应当验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或各出资者商定的基础上审验其价值。

（四）以净资产折合实收资本（股本）的，或以资本公积、盈余公积、未分配利润、出资者的债权等转增实收资本（股本）及因合并增加实收资本（股本）的，或因合并、分立、注销股份等减少实收资本（股本）的，应当按照国家有关规定，在审计的基础上验证其价值。

第十三条 对于出资者以实物、知识产

权、非专利技术和土地使用权等出资的，其价值应当经各出资者认可,并应当依法办理财产权转移手续。对于国家规定应当在一定期限内办理财产权转移手续，但在验资时尚未办妥的，注册会计师应当获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产权转移手续的承诺函，并在验资报告的说明段中予以反映。

第十四条 对于分期出资或变更注册资本，注册会计师在审验时应当关注被审验单位以前的注册资本实收情况。

第十五条 注册会计师在审验过程中利

用专家协助工作时，应当考虑其专业胜任能力和独立性，并对利用专家工作结果所形成的审验结论负责。

第十六条 注册会计师应当对验资过程进行记录，形成验资工作底稿。 第三章 验资报告

第十七条 注册会计师应当在实施必要的审验程序，获取充分、适当的审验证据后，以经过核实的审验证据为依据，形成审验意见，出具验资报告。

第十八条 验资报告应当合理地保证已

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验证的被审验单位注册资本的实收或变更情况符合国家相关法规的规定和协议、合同、章程的要求，但不应被视为是对被审验单位验资报告日后资本保全、偿债能力和持续经营能力等的保证。

第十九条 验资报告应当包括以下要素： （一）标题。标题统一为\验资报告\。 （二）收件人。收件人为验资业务的委托人。验资报告应当载明收件人全称。

（三）范围段。范围段应当说明审验范围、出资者及被审验单位的责任、注册会计师的责任、审验依据和已实施的主要审验程序等。

（四）意见段。意见段应当说明注册会计师的审验意见。

（五）说明段。说明段应当说明验资报告的用途、使用责任及注册会计师认为应当说明的其他重要事项。

（六）签章和会计师事务所地址。验资报告应当由注册会计师签名并盖章，加盖会计师事务所公章，标明会计师事务所地址。

（七）报告日期。验资报告日期是指注册会计师完成外勤审验工作的日期。

第二十条 注册会计师在发表审验意见时，应当说明已验证的被审验单位注册资本的实收或变更情况。

如果出资者分期缴纳注册资本，注册会计师仅对本期注册资本的实收情况发表审验意见。对以前各期注册资本实收情况，注册会计师应当在验资报告说明段中说明进行审验的会计师事务所名称及其验证情况，并说明包括本期在内的累计注册资本实收金额。

第二十一条 注册会计师与被审验单位在注册资本的实收或变更情况的确认方面存

在异议，且无法协商一致时，应当在验资报告说明段中清晰地反映有关事项及其差异和理由。

第二十二条 注册会计师在审验过程中，遇有下列情形之一时，应当拒绝出具验资报告并解除业务约定:

（一）被审验单位或其出资者不提供真实、合法、完整的验资资料的；

（二）被审验单位或其出资者对注册会计师应当实施的审验程序不予合作，甚至阻挠审验的；

（三）被审验单位或其出资者坚持要求注册会计师作不实证明的。

第二十三条 注册会计师出具验资报告时，应当同时附送已审验并经被审验单位签章的注册资本实收情况明细表或注册资本变更情况明细表以及其他必要的文件。

注册会计师出具的验资报告应当径送委托人，无需其他单位审定。

第二十四条 验资报告具有法定证明效力，供被审验单位申请设立登记或变更登记及据以向出资者签发出资证明时使用。委托人、被审验单位及其他第三者因使用验资报告不当所造成的后果，与注册会计师及其所在的会计师事务所无关。

独立审计实务公告第2号——管理建议书

第一章 总则

第一条 为了规范注册会计师在会计报表审计中编制和出具管理建议书，根据《独立审计基本准则》，制定本公告。

第二条 本公告所称管理建议书，是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位会计报表产生重大错报或漏报的

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