浅谈企业存货计价方法的选择

浅谈企业存货计价方法的选择

【摘要】存货是企业一项很重要的资产，在企业的流动资产中占有重要地位，存货成本的计算对于产品成本、企业利润及所得税都有较大的影响，所以选择合理的存货计价方法对企业的会计核算、财会活动有着极其重要的的影响。 无论工业企业还是商业企业，存货在生产经营过程中为耗用或者销售而储备的各种物资，是企业资产的重要构成组成部分，由于存货经常处于耗用、销售或重新处置的状态。在市场经济这个大环境中，对存货的计价工作显得尤为复杂。本文试从存货计价方法的选择对企业经营成果的影响，讨论如何确定存货计价方法。

【关键词】存货 存货计价方法 比较 分析 建议 一、 存货的确认

存货是企业日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中消耗的材料和物料等。存货区别于其他流动资产及固定资产的特征是企业持有存货的最终目的是为了出售，而不论其是直接出售还是需要进一步加工后才能出售。存货包括各种原材料、辅助材料、在产品、半成品、产成品、商品和周转材料等。存货同时存在下列两个条件的，才能予以确认：（1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业，（不包括已出售取得现金使所有权已发生转移的存货）。（2）该存货的成本能可靠的计量。（企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠确定其成本，不确认为存货）。

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二、存货计价方法

企业中存货的计价方法主要是指发出存货计价方法，企业的存货一直处于不断地流动过程中，存货计价方法的不同是由于存货实物流转和成本流转不一致和同质的存货实际取得的成本不同而产生的。据2006年新的会计准则——存货指出目前我国企业可选择的存货计价方法有个别计价法、先进先出法和加权平均法，去除了后进先出法。现就个别计价法、先进先出法、加权平均法进行阐述。

1、个别计价法又称具体辨认法或分批实际法，是以每次（批）收入存货的实际成本作为计算次（批）发出存货成本的依据。个别计价法是唯一一种实物流转与成本流转相一致的计价方法，采用这种方法所确定的发出存货和结存存货的成本最真实、准确，而且可以随时结转成本。 按照实际发出的存货成本计价。采用时必须要有详细的纪录，在各批存货上也要有一定的标记以便确认收货批次，从而确定该批发出存货的实际成本。采用这种方法必须有进货和出货的详细的数量和单价的记录，存货的存放位置也要有准确的记录。在发出商品时，需要分清发出的是哪一批存货，再按其记录的单价来计算该批发出存货的成本价和金额。如果发出的存货包含了不同批次的存货，则要分批次计算，但不一定按次序确认。其计算公式如下：每次（批）存货发出成本=该次（批）发出数量 X该次（批）存货购入的实际单位成本 个别计价法适用于企业中不能互换批次使用的存货、为特定的项目专门购入或制造的并单独存放的存货以及贵重的存货的计价。但这种方法的前提是需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，实务操作的工作量繁重，困难较大。并且采用这种方法极易被用作调节利润的手段。因为在营业不佳的情况下，估计

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利润不高，管理人员就可以高价售出低成本的商品，以提高利润，或以相反的方法调低利润。应用这种方法最多的地方是汽车代理商。因为汽车代理商首先需要严格地将进货商品成本与销售商品的收入意义对应。其次，分辨每辆汽车的商品号和与之对应的发票价格比较容易，因此确定每辆汽车的销售毛利也相对比较容易。

2、先进先出法是假定先收到的存货先发出、并根据这种假定的存货流转次序对发出的存货进行计价的方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。具体方法是收入存货时，逐笔登记收入存货和数量，单价和金额：发出存货时，按照先进先出的原则逐笔登记存货的发出成本和结存金额。例如：企业期初存货数量为300件，单价2.0元，8日购入200件，单价2.2元，14日发出400件，20日购入300件，单价2.3元，28日发出200件，31日购入200件单价2.5元。则企业发出存货成本为300x2.0+200x2.2+100x2.3=1230元，期末存货成本为200x2.3+200x2.5=960元。

采用这种方法可随时计算出每次发出或领用存货的实际成本，但计算比较麻烦。这种方法的优点是：可以使期末存货的价值最接近市场价值,也便于日常计算存货成本。但是采用该种方法工作量较为繁重，特别是存货进出量较大且频繁的企业。还有在通货膨胀的情况下，回事企业虚增利润，反之则利润低。

先进先出法适用于产品更新换代的速度快，进货价格呈下降趋势的情况，最为明显的就是电子产品类。

3、加权平均法这种方法在月末时以月初结存存货数量和本月新进的数量之和作为权数，本月全部购人的存货成本加上月初存货成本作为

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分子，一次计算月初结存存货成本和本月收入存货成本的加权单位成本，在分别乘以发出存货数量和期末结存数量计算出发出存货和解存存货成本。 计算公式为：

存货加权平均单价=(月初结存存货的实际成本十本月收人各批收货的实际成本)/(本月期初结存存货的数量十本期收人各批存货的数量)

本月发出存货成本=本月发出存货数量x加权平均单价 月末库存存货成本=月末库存存货数量x加权平均单价

以上数据为例，采用月末一次加权平均法的存货成本计算如下： 存

货

加

权

平

均

单

价

=2x300+2.2x200+2.3x300+2.5x200/300+200+300+200=2.23元 本月发出存货的成本=600x2.23=1338元 月末结存存货的成本=400x2.23=892元

这种方法计算简便，计算结果出来的存货成本既受接近期末的购货成本也受该期早期购货及初期存货成本的影响，所以比较均衡，而且核算工作量小。但是此种方法只适用在期末计算发出存货成本，平时无法计算存货发出和结存的成本，不利于加强存货的日常管理。 三、 不同存货计价方法对企业的影响

发出存货计价方法的不同，对企业的财务状况和盈亏会产生不同程度的影响，主要表现在（1）对起义损益计价的影响，如期末存货计价过低，当期的收益可能因此而减少；期末存货计价过高，当期的收益因此而可能增多；期初存货计价过低，当期的收益增多；期初计价过高，当期收益减少。（2）存货计价对对于资产负债表有关项目数

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额计算有直接影响：包括流动资产总额、所有者权益等项目都会以存货计价方法的不同而不同。（3）对企业纳税的影响：存货计算的基本公式为：销售成本=期初成本+本期进货-期末存货

存货利润的基本公式为：税前利润=销售收入-销售成本-各种税费

可以看出，期末存货的大小与销售成本成反比，与利润成正比，当期销售成本与利润成反比，期末存货金额越大，销货成本就越小，销货毛利随之加大，企业当期应纳所得税额及所得税税负也随之而增加。在通货膨胀时期，物价持续上涨，即使幅度不是很大，它却造成了一种账面价值与市场价值偏离的现象，而先进先出法是以假设先购进的存货先售出为前提的，这就意味着售出的产品成本是由期初存货与最早购买的存货之和构成的。如果这样，发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，当期利润虚增，加大了当期所得税的支出，反之，在物价下跌时发出存货的价值就高于市场价值，造成产品销售成本偏高，当期利润虚减，减少了当期所得税的支出。先进先出法受物价的波动影响对企业纳税的影响最大。个别计价法对当期应纳税额并无特别的影响。加权平均法在物价持续上涨或下跌的情况下，因为是存货加权平均单价既接近期初也接近期末价格的关系所以对应的销售收入与销售成本起伏不大，因而对所缴税费也比较均衡。 对存货资产账面价值的计量不同

个别计价法将特定成本与特定收人相配比，其期初和期末存货资产账面价值取决于存货的实物流转情况；使用加权平均法会使每一购货价格都影响到存货价值和销售成本，但它既反映不出当期成本与当期收人之间的合理配比关系，也反映不出按现时成本对资产负债表中存货进行的计价，而是用平均价格反映存货资产账面价值。

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先进先出法在使用中表现为最先售出或使用的存货是库存最久的存货，而里存的存货却是最近购买的，所以它能够以最接近现实成本的价格反映资产负债表上的期末存货价值，其接近程度依赖于价格变动的速度和存货周转速度，当存货周转速度较快时存货的价值将反映为现实价格。

对企业财务比率分析指标的影响 ①存货计价方法对短期偿债能力、流动性比率分析指标的影响。由于计价方法不同，导致存货账户余额的差异将直接影响到财务报表比率分析中的短期偿债能力及流动性比率的分析指标。这些指标主要包括流动比率、存货周转率、营业周期、销售额与营运资本比等。以上指标都包含受存货直接影响的项目：流动资产、产品销售成本、平均存货以及营运资本存货周转率＝销货成本/平均存货余额，平均存货余额=（期初存货成本+期末存货成本）/2。以上文例子为例：先进先出法下平均存货余额=（600+960）/2=780，存货周转率=1230/780=1.58；加权平均法下：平均存货成本余额=(600+892)/2=746,存货周转率=1338/746=1.79。所以在先进先出法下，存货周转率偏低，流动比率、存货周转天数以及营业周期偏高。②存货计价方法对企业获利能力比率分析指标的影响。评价企业获利能力的指标主要有毛利率、净利率、普通股每股收益等。这些指标都涉及到利润，先进先出法会高估企业的获利能力③存货计价方法对企业长期偿债能力比率指标的影响。在长期偿债能力分析中赚取利息倍数反映企业用所获得的利润支付利息费用的能力。先进先出法下，由于税前利润被高估，赚取利息倍数也会被高估，所以夸大了企业的长期偿债能力。④存货计价方法对上市公司市场价值分析指标的影响。对于上市公司，市盈率是一个非常重要的指标，它表明投资某一上市

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公司股票的获利率，反映上市公司的成长性。先进先出法对财务报表比率分析中的几乎所有比率指标都有影响，尤其是高估了企业的获利能力指标，虚夸企业当期获利能力。

对管理人员业绩评估影响 某种存货计价方法的合适与否，还与企业管理人员业绩评价方法与奖励机制有关。不少企业按利润水平的高低来评价企业管理人员的业绩，并根据评价结果来奖励管理人员。此时，管理人员往往乐于采用先进先出法，因为，这样做会高估任职期间的利润水平，从而多得眼前利益。从资产负债上是存货成本虚增，利润表是,利润被高估。

四、 对企业计价方法选择的建议

先进先出法下的期末存货偏高，产品销售成本偏低，税前利润、所得税、净利润偏高，现金流人量低，营运成本偏高。采用后进先出法在物价上升的情况下，企业发出商品(或耗用原材料)的成本较高，当期利润相应减少，当期可以少缴所得税。如果商品的价格趋势与此相反，也就是物价走低，就应采用先进先出法。如果价格比较平稳，涨落幅度不大，宜采用加权平均法，不但计算方便，也减轻了赋税。 不过，纳税人采用不同存货计价方法计算出的应纳税额是不同的，但并不能绝对减少税收，只能相对减少税收。在物价上涨时期，先进后出法会减少纳税人的本期应纳税额，把减少的应纳税额延期到以后年度缴纳；反之，在物价持续下跌时期，先进先出法会减少纳税人的本期应纳税额，把减少的应纳税额延期到以后年度缴纳。因此，对享受定期减免所得税的企业，正确选择货物计价的核算方法也同样能起到降低税负的作用。例如《企业所得税暂行条例》规定，新办独立核算的从事公用事业、商业、物资、对外贸易业等行业的企业或经营单位，

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自开业之日起，报经主管税务机关批准，可减征或者免征企业所得税一年。假设该企业2007年度享受免征所得税一年，2008年恢复征税，则可选用先进先出法进行核算，将高额的利润保留在免税年度，从而可以享有较多的免税金额。

个别计价法因为实物操作困难，适用于企业中不能互换批次使用的存货、为特定的项目专门购入或制造的并单独存放的存货以及贵重的存货的计价。一般大多数企业都不适用。只适用于汽车、房产、船舶、飞机、重型设备、珠宝、名画等贵重物品的生产企业。 无论企业选择何种计价方法，应遵循（1）客观性，即能较为客观反映企业会计信息的真实性；（2）重要性，企业应根据自身的实际情况、会计工作基础的水平，从符合企业工作的重要性出发选择一种对企业的财务状况和生产经营利大弊小的存货计价方法。（3）谨慎性，

在市场经济条件下，市场竞争日益激烈和复杂，为保证企业生产的持续稳健进行，企业应选择适合企业的较为稳健的存货计价方法。（4）目标性，企业在选择企业存货计价方法时，应当从企业长期经营目标出发，选择使用于企业存货计价方法，企业一旦选择何种计价方法不得随意更改，若确实要更改必须从下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。

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