第十二章 企业所得税 2013年注册会计师统一教材对照讲义

第十二章企业所得税

第一节企业所得税基本原理

一、企业所得税的概念

企业所得税是对我国境内的企业和其他取得

收入的组织的生产经营所得和其他所得所征收的

一种税收。

二、企业所得税的计税原理

特点：以纯所得为征税对象，以应纳税所得额为计税依据，税负通常不能转嫁。

三、各国对企业所得税征税的一般性做法

四、我国企业所得税制度的演变

第二节纳税义务人、征税对象与税率

一、纳税义务人

1.企业所得税的纳税人：是在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。具体包括：国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、外商投资企业和外国企业、有生产经营所得和其他所得的其他组织。

（1）不是所有企业都交企业所得税——不包括：个人独资企业和合伙企业（适用个人所得税）。

这里指依据中国法律、行政法规的规定成立的个人独资企业和合伙企业，不包括按照外国法律、行政法规成立的个人独资企业和合伙企业。

（2）不是不叫企业就不交企业所得税——其他取得收入的组织

2.企业分为居民企业和非居民企业(采用注册地标准和实际管理机构所在地标准)——双重管辖标准[地域管辖权（属地原则）与居民管辖权（属人原则）]

【例题·单选题】下列各项中，不属于企业所得税纳税人的企业是（）。

A.在外国成立但实际管理机构在中国境内的

企业

B.在中国境内成立的外商独资企业

C.在中国境内成立的个人独资企业

D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业

【答案】C

2008年多选题：依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（）

A.登记注册地标准

B.所得来源地标准

C.经营行为实际发生地标准

D.实际管理机构所在地标准

【参考答案】AD

【解析】居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

二、征税对象

1、企业所得税的征税对象：是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。

2、企业所得税的纳税人与征税对象关系

【例题·判断题】我国对跨国纳税人所得的征税管辖权，选择了地域管辖权和居民管辖权双重管辖权标准。

【答案】√

3、如何判断所得的来源

（1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定。

（2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定。

（3）转让财产所得。①不动产转让所得按照不动产所在地确定。②动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。③权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。

（4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。

（5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。

2008年单选题：依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的

是( )

A.销售货物所得

B.权益性投资所得

C.动产转让所得

D.特许权使用费所得

【参考答案】D

【解析】销售货物所得按照交易活动发生地确定；权益性投资所得按照分配所得的企业所在地确定；动产转让所得按照动产企业的机构场所所在地确定；利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。

【例题·单选题】根据企业所得税的有关规定，以下对于所得来源确定的表述中，正确的是（）。

A.权益性投资资产转让所得按照投资企业所

在地确定

B.股息、红利等权益性投资所得，按照被投资企业所在地确定

C.提供劳务所得，按照所得支付地确定

D.转让不动产，按照转让不动产的企业或机构、场所所在地确定

【答案】B

三、税率（记忆）

应纳企业所得税

=应纳税所得额*税率-减免税额-抵免税额

第三节应纳税所得额的计算（全面掌握）

计算公式一（直接法）：

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损

计算公式二（间接法）：

应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

应纳税额

=应纳税所得额*税率-减免税额-抵免税额

提示：做题要选择最为适当的方法，但用到方法2时，需要一定的会计利润核算基础。

企业所得税应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。另有规定除外。

一、收入总额

第一、判断各项经济业务的收入是否为应税收入、免税收入、不征税收入。

第二、各项应税收入金额和时间的确认以及计算方法。尤其是企业发生的某些特殊收入，如接受的实物捐赠、自产自用的应税产品等。

第三、出现单项经济业务的收入时，要结合流转税的计算以及会计处理考虑其对应纳税所得额的影响。

（一）一般收入的确认

对外投资，长期股权投资，成本300万

一年后，对方有利润，享有投资收益45万，但是对方没有分配（如果分配，45万免税），15个月后，股权转让，卖了370万

所得额=370-300=70万

如果分配45万，卖了325，所得额=325-300 甲企业出租房屋给乙企业，租期一年，2011.7.1-2012.6.30，月租金10万，总计120

1、合同约定每月支付租金10万，甲企业2011年计入应纳所所得额的租金收入60

2、合同约定2012年1月10日，一次付清租金120万，2011年甲企业应纳税所得额中确认的租金收入是0

3、合同约定2011年7月10日，一次付清租金120万，2011年甲企业应纳税所得额中确认的租金收入是？（120万或者60万）

尤其要注意：

（1）收入的货币形式，包括现金、存款、应

收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。

（2）权益性投资收益确认时间。企业取得的股息、红利等权益性投资收益，应在被投资企业作出利润分配决策时确认收入实现，不论企业是否实际收到股息、红利等收益款项。注意和会计利润中投资收益实现时间的差异

（3）接受捐赠收入的确认。

企业接受捐赠的货币性资产：并入当期的应纳税所得。

企业接受捐赠的非货币性资产：按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得。受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括：受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。

企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。

【例题】某企业2009年12月接受捐赠设备一台，收到的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税1.7万元，企业另支付运输费用0.8万元，

该项受赠资产应交企业所得税为（）。

A.3.32万元

B.2.93万元

C.4.03万元

D.4.29万元

【答案】B（11.7*25%）

借：固定资产10+0.8*（1-7%）

应交税费—应交增值税（进项税额）

1.7+0。8*7%

贷：营业外收入 11.7

银行存款 0.8

【例题?单选题】甲公司2008年6月上旬接受某企业捐赠商品一批，取得捐赠企业开具的增值税专用发票，注明商品价款20万元、增值税税额3.4万元。当月下旬公司将该批商品销售，向购买方开具了增值税税专用发票，注明商品价款25万元、增值税税额4.25万元。不考虑城市维护建设税和教育费附加，甲公司该项业务应缴纳企业所得税（）万元。

A.6.60

B.7.72

C.8.25

D.7.1

【答案】D

取得时所得额=价款20+税额3.4=23.4，会计记入营业外收入，不是业务招待费、广告费和业务宣传费的计提基数。

出售时所得额=25-20=5，25记入主营业务收入，是业务招待费、广告费和业务宣传费的计提基数。

所得税=（23.4+5）*0.25=7.1

（4）包装物的押金收取时不并入销售额计征所得税，但企业收取的押金逾期未返还买方的，则成为企业实际上的一笔收入，应确认为企业所得税法所称的收入，依法缴纳企业所得税。逾期未退包装物押金收入别忘了是含税（增值税）收入。

例如2010年2月份取得包装物的押金收入11.7万元，3个月后逾期，则逾期的押金收入增加应税收入应该是11.7/（1+17%）=10万元，当然，也是用10万元计算销项税额。

（5）债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。这部分让步的金额应当作为债务人的收入。（可以结合会计处理）

A.现金债务重组

甲企业作为债权人，应收乙企业货款100万元，2008年2月协商，仅收取80万元清偿债务。则乙企业应确认债务重组收益20万元，甲企业确认债务重组损失20万元。

B.实物债务重组——还涉及下面特殊的视同

销售收入

【例题·计算题】甲企业2008年2月与乙公司达成债务重组协议，甲以一批库存商品抵偿所欠乙公司一年前发生的债务180.8万元，该批库存商品的账面成本为130万元，市场不含税销售价为140万元，该批商品的增值税税率为17%。计算甲企业该笔业务应纳企业所得税。

【答案】视同销售收益=140（视同销售收入）-130（视同销售成本）=10万元

债务重组收益=180.8（应收款项）－140（公允价值）－140×17%（额外负担税费）=17（万元）甲企业的该项重组业务应缴纳企业所得税27×25%=6.75（万元）

借：应付账款 180.8

贷：主营业务收入 140

（可以作为计提业务招待费的基数）

应交税费-应交增值税（销项税额）

140×17%

营业外收入 17

（不可以作为计提业务招待费的基数）

借：主营业务成本 130

贷：库存商品 130

（二）特殊收入的确认

注意：难点在于视同销售行为。

（1）视同销售收入必然还要考虑视同销售成本。

（2）范围中包括劳务。

（3）税法采用的是法人所得税的模式，因而

对于货物在同一法人实体内部之间的转移，比如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为销售处理，这种处理与增值税不同。

【特别说明】视同销售收入的确认——以货物用于捐赠为例

企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。

借：营业外支出

贷：库存商品（成本价格）

应交税费—应交增值税（销项税额）

（售价乘以税率）

【例题·多选题】下列各项中，属于企业所得税法中“其他收入”的有（）。

A.债务重组收入

B.视同销售收入

C.资产溢余收入

D.补贴收入

【答案】ACD

【解析】B选项“视同销售收入”属于企业所得税法中的特殊收入。

（三）处置资产收入的确认

1、内部处置资产：资产所有权在形式上和实质上均不改变（权属未转移），不是视同销售。

2、资产移送他人，所有权属发生改变，应该是视同销售，应确定收入征税。

此时：价格如何确定呢？属于企业自制的资产，按照企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入。属于外购的资产，可以按照购入时的价格确定销售收入。

（四）相关收入实现的确认（了解）

除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

1、企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

（3）收入的金额能够可靠地计量；

（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

《企业会计准则——收入》销售商品收入的确认与计量除包括以上条件外，还包括“相关的经济利益很可能流入企业”，相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能

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