审计案例分析（调整后）改

审计案例分析

案例一 一份承包合同牵出的“小金库”

最近，湖北省XF市审计局在审计市直A机关财务收支情况时，以一份承包合同为突破口，一举查处该单位私设长达四之久的“小金库”，金额33.74万元。

疑点初现

在审计进点会上，A机关领导在介绍单位基本情况时，提到为了盘活资产，从2007年开始把原来的内部招待所对外出租，出租收入已经按规定上缴了市预算外资金管理局，严格实行了收支两条线，并在随后提供了承包合同。审计人员在审计核实时，也发现单位的账务处理和单位领导介绍的情况一致。但是，在审前调查时，审计组已经从A机关相关科室中了解到招待所已经经营好几年了。当审计人员向计财科长询问具体情况时，计财科长解释道，审前调查时有关人员介绍的情况有误，并信誓旦旦地说，前几年招待所一直闲置，没有租出去。审计人员暗下决心，一定要把问题弄个水落石出。

重点突破

按照审计实施方案，审计组分为两个小组：一个小组审计A机关，另一个小组审计A机关下属二级单位B服务站。在审计进点后的第二天上午，两个小组同时对A机关和B服务站的现金进行了突击盘点。账实虽然没有出入，但是B服务站保险柜里的一份承包合同引起了审计人员的注意。这是一张刘某2004年和B服务站签订的承包下属公司的合同。原来，早在1997年，B服务站成立了一家C公司，后于2002年上半年转给个人承包，每年收取一定数额的缴承包费。2007年上半年承包期满。由于经营形势不好，刘某没有续约，C公司处于停业状态。然而，审计人员却没有在B服务站账上看到刘某上缴的承包费。另外，审计A机关的审计人员通过外调，发现A机关的招待所已于2004年就对外承包给了王某，王某每年向A机关上缴承包费，但是A机关的账上也没有反映这部分承包收入。那么，刘某和王某的承包费到底交到哪里去了呢？

针锋相对

审计人员立即分别询问A机关和B服务站的会计人员。B服务站的会计先是说合同签了但由于经营情况不好，没有收到承包款,后来在审计证据面前又说承包款上交到A机关；A机关的财会人员说没有收到B服务站的承包款，也不清楚机关收招待所承包款的事情。看来,审计人员只有直接和A机关领导交锋了。刚开始，分管财务的领导还是那句话，招待所是从2007年才承包出去的，收入都入账了，但是在充足的审计证据和国家有关政策法规面前，该领导认识到问题的严重性，最后不得不让出纳交出记录收取刘某和王某承包款的“小金库”。

真相大白

审计组经过对“小金库”清理，查明A机关2004年至2007年将收取的刘某和王某承包款25.36万元及其他收入8.38万元，合计33.74万元存放账外，未纳入机关财务账内核算，截止审计之日共支出33.14万元，其中：发放干部职工春节补助27.49万元，发放干部子女就业补贴2.5万元，其他支出3.15万元，结余0.6万元。

审计结束后，审计机关依法依规对该单位进行了严肃处理。 案例二 变相购车现形记

最近，JL省JL市审计局对某公益性企业进行了绩效审计。审计人员在审阅往来账时，发现有一笔2008年1月8日借出款37万元。查看记账凭证，后面附有一张请款报告，记载着A企业由于资金周转困难，请求向该公益性企业借款37万元用于购买生产原料（A企业是此次审计该公益性企业原下属大集体企业，2005年已改制为民营企业）。看了此请款报告，审计人员不仅产生怀疑：一月份正值冬季，A企业是在夏季生产，冬季处于停产期，不需要原料款！而在查看往来账的减少方后更觉蹊跷：A企业已于2008年2月14日将借款归还。查看记账凭证，附有一张A企业和该公益性企业签订的抹账协议：A企业以全新2.5排气量的丰田皇冠小汽车抵顶所欠37万元借款。带着此疑点，审计人员延伸到A企业和交警部门调查，了解到该车是新购车辆，牌照落在该公益性企业。上述事实，恰恰验证了审计人员对该公益性企业以顶账名义变相购车的审计判断。于是，审计

人员找到了该公益性企业的法人代表核实，在无法推脱的事实面前，该企业的法人代表只得承认：由于企业是公益性企业，按规定购置的小轿车应和企业的规模和盈利水平相适应，而当

今年7月，经SHH市PD新区人民法院审理，判决高某贪污

时企业亏损，不允许购车。为达到购车的目的，想到了以签订

罪、受贿罪、挪用公款罪成立，决定执行有期徒刑十七年，剥

虚假顶账协议的方式变相购车，以掩人耳目。

夺政治权力五年，没收财产2.1万元；判决干某贪污罪、受贿

审计查证工作并未到此结束。在证实上述问题后，审计人

罪、挪用公款罪成立，决定执行有期徒刑十五年，剥夺政治权

员又联想到，该单位资金特别紧张，甚至严重亏损，可单位领

力三年，没收财产1.6万元；判决陈某受贿罪成立，判处有期

导却不断更新办公用车，都说是顶账来的，车到底是不是抵账

徒刑三年，缓刑五年，没收其违法所得。

来的呢？审计人员顺藤摸瓜，发现该企业用这一相同手法，先后七次和不同个人和企业签订抹账协议，变相购买轿车五辆，价值达212.5万元。至此，该公益性企业变相购车的问题终于揭开了其神秘的面纱，露出了庐山真面目。 案例三 中石油审计查出大案 涉案人员被依法判刑

城镇职工医疗保险制度的建立和实施，对于培育参保人员自我保障意识，实行自我积累，增强自我医疗保障能力，控制医疗费用，有效利用卫生资源，以及提倡适度医疗消费，发扬互

2007年，审计署驻SHY特派办在中石油HD销售分公司审前调查中发现，该公司下属中油SHH销售有限公司（以下简称中油SHH公司）、SHHDQ期货经纪有限公司（以下简称DQ期货公司）内部管理混乱，资金调动频繁，会计造假问题突出。审计人员以此为突破口，追踪大额资金流向，查出了上述两公司总经理高某、两公司总会计师干某等人涉嫌重大经济犯罪的案件线索。审计情况由审计署上报国务院后，国务院领导批示中纪委组成专项调查组，进一步查清了高某、干某等人的犯罪事实：

助共济精神有着重要作用，但仍有少数医保定点机构及参保人员动起医保基金的歪脑子，骗取医保“救命钱”。近期，ZJ省CX市审计局在对该市城镇职工医疗保险专项审计调查中通过计算机比对分析、延伸审计，一举捉住多条医保“蛀虫”，社会反响巨大。

审前调查 确定重点

进点前，审计组对城镇职工医疗保险基金开展了充分的审前调查，通过调查，确定了三个重点,即重点审计方法、重点审计内容、重点审计对象。城镇职工医疗保险业务数据高度信息化，

一是侵吞公款。高某、干某采取虚列工资手段，侵吞公款77.7

后台数据库为ORACLE 8I，全库备份数据库容量达13G，其中仅

万元。此外，干某将高某12万余元的家庭装修费用公款报销，

处方明细表记录条数多达2100万条，面对如此海量数据，审计

并于事后伪造了工程合同予以核销。二是收受好处费。高某、

组一是确定审计方法采用计算机审计为主，并在前期整理、分

干某挪用公款13万元为员工购买房产，再由该员工出租给中油

析中，确定病人就诊明细表、处方明细表、医疗费用结算明表

SHH公司作为食堂，并以租金冲减借款，该员工获得该处房产动

为关键表；二是确定审计对象，通过学习医保相关文件，由于

迁补偿费后，分别送给高某、干某好处费10万元；高某在办理

参保人员中离休及革命伤残军人实行实报实销制，全额财政拨

购买、转让房产过程中，收受房产中介人员所送的好处费50万

款，审计组确定将这部分人员列为审计分析重点；三是确定重

元；干某伙同中油SHH公司财务经理陈某，在办理代缴个人所

点审计内容，将可能存在的定点医疗机构串换药品、参保人员

得税时，分别收受代缴单位人员给予的好处费11.6万元、5.83

医保卡出租出借，一人参保多人享受等列为审计重点内容。 案例四 医保“蛀虫”现形记

万。三是挪用公款。高某、干某挪用公款28万元，用于个人投资牟利。

数据分析 锁定疑点

在完成中间表转换后，将医保业务数据导入AO，通过三种建模方法（逻辑矛盾、文件法规、系统控制）建立审计模型及数据分析流程图，具体审计步骤如下：

（一）通过AO分析医疗费用结算明细表确定最大门诊报销前10位人员。具体使用语句: select 身份证号，姓名,sum(医疗费用结算金额) 医疗费用结算金额 from 医疗费用结算明细表 where 医疗类别 like ‘%门诊%’ group by身份证号，姓名 order by sum(医疗费用结算金额) desc。分析发现2007年度最大门诊报销前10位人员均为伤残军人、离休人员等特殊人员，门诊报销支出超7万元，其中最多一人陈某门诊支出高达10.6万元。

（二）通过AO分析处方明细表，进一步确认最大门诊报销前10位人员就诊定点医疗机构，具体使用语句(处方明细表)：Select 定点医疗机构名称,sum(药品金额) 药品金额from 处方明细表 where 身份证号=’XXXXXXXX’ and 姓名=’AA’

group

by

定

点

医

疗

机

构

名

1.select 药品名称,sum(数量)，sum(金额) from 处方明细表 where身份证号=’XXXXXXXX’ and 姓名=’AA’ group by药品名称 order by sum(金额) desc，确定前五种最大金额用药名称。

2.select 定点机构名称，处方时间，数量，金额 from 处方明细表 where 身份证号=’XXXXXXXX’ and 姓名=’AA’ and 药品名称=’BBBB’ order by处方时间 (BBB为最大金额用药名称)。

对照购药时间和用药说明，发现多人用药明显不符合逻辑，日用药超过极限。如特殊人员孙某在2005年5月到2007年8月间共配主治胃病的7粒装奥美拉唑肠溶胶囊89盒，14粒装奥美拉唑肠溶胶囊40盒，合计1183粒，如果不间断的话，每天可吃1.5粒，而该药规定用量仅为每日1次1粒。2006年6月6日至10月31日，共配治疗咳嗽的川贝枇杷膏共计62瓶，平均每2.4天喝1瓶，而按该药的最高日用量计算每瓶可以吃3.3天，而且该药的说明书注意事项中写明：服用一周病情无改善，应停止服用，去医院就诊。

(二)患者最大用药和就诊定点医疗机构实际进销存比较。具体语句:select 药品名称,sum(数量) 数量，sum(金额) 金额from 处方明细表 where身份证号=’XXXXXXXX’ and 姓名=’AA’ group by药品名称 order by sum(数量) desc。

通过延伸相关定点药店及医院，核对患者最大用药和该药品实际进销存，发现上述人员中多人上传医保用药超过定点机构实际进销用药。如陈某2007年在A社区门诊部最大用药支出为银杏叶注射液825针金额30042元，期间该门诊部总共进银杏叶注射液300针，在不计算他人使用的情况下超过进货数525针。沈某就诊B门诊部分别报销银杏叶注射液473针和血塞通针（络泰）68针，同期该门诊部进货量仅为30针和48针，分别超过进货量443针和20针，存在明显的串换药品情况。

同时，审计组通过分析处方明细表，对医疗结算金额最多前二十位定点医院、药店上传药品进行抽查，审计方法主要通过核对上传药品数量和其实际进销存，发现串药现象严重。2007

称 order by sum(药品金额) desc（’XXXXXXXX’为身份证号码，’AA’为姓名），分析发现其中5人就诊定点机构特别多，最多一人沈某一年中去了不同的定点药店及医院多达15家；陈某就诊定点医院10家，其中其在一社区门诊部医疗支出占总报销80%，人民医院占1%，其他8家定点医院及药店占用药总支出19%。将上述人员存在的疑点和医保中心稽查科共同分析，发现上述人员中就医用药存在诸多矛盾，“为什么就医要舍近求远, 为什么不到医疗技术、设备更先进的大医院就诊，而到各方面均不起眼的社区门诊部就诊呢？为什么就医购药如此分散？”

深挖细掘 证据显现

疑点不能代替证据，为了进一步取得证据上的突破，审计组通过计算机继续分析上述人员用药，判断其中的最大用药是否符合逻辑。

（一）最大用药是否超过极限用药，具体使用语句：

年，25家医保定点机构有21家存在明显地串换药品情况，串换药品金额达400余万元，平均每家串换药品19万元,最大的一家串换药品达46.4万元。串换药品最多的是胃苏颗粒，13家医保定点机构实际进货12275盒，向医保中心结报123428盒，相差111194盒计金额130.36万元。

乘胜追击 真相大白

审计组把审计分析结果、延伸情况及时向医保中心做了反馈，医保中心高度重视审计发现的问题，及时通知民政部门、各镇（街道）及老干部局进行联合调查，约陈某等五位特殊人员进行谈话，上述人员刚开始均一口咬定医保卡使用清清白白，无乱用药、乱配药情况，但在审计事实面前，纷纷承认医保卡使用存在一定的违规情况。其中有的医保卡一人参保，儿子、媳妇全家享用；有的把医保卡当作购物卡，用来购生活用品；有的用医保卡买滋补品；有的用医保卡购药后送亲戚、领居、朋友等情况；有的医保卡存放于定点药店或定点医院任其刷卡等情况。

建章立制 亡羊补牢

CX市劳动和社会保障局和市医保中心根据审计建议和意见，相继出台《关于对CX市庵东中心卫生院等十三家定点医疗机构违规处理的通知》、《关于对CX市弘德医药有限公司金山连锁店等八家定点零售药店处理的通知》、《CX市城镇职工基本医疗保险定点医疗机构管理办法》、《CX市城镇职工基本医疗保险定点零售药店管理办法》、《CX市特殊人员医疗费用报销管理办法》二项处罚措施和三项规范性制度，对审计发现的违规定点药店、医疗机构分别做出责令整顿、收缴罚金、终止服务协议等处罚措施，新出台的管理办法分别对该市定点药店、医疗机构重新进行资格认定，提高准入门槛，规定所有进入医保系统的定点药店、医疗机构均要使用药品进销存信息系统；同时进一步规范了伤残军人、离休等特殊人员药品报销管理办法，医疗费用报销实行限额限时结报，对审计发现的违规使用医保卡人员做出了停卡1年处理，追回违规使用医保卡报销费用，并通过医保网络平台、党政信息网、《CX医保》等渠道在全市范围

内作了通报。

案例五 一张证明背后的案情

近日，FJ省SM市审计局在对城市基础设施配套费征缴情况进行审计调查时，发现市人防办向征收部门出具一份证明“SM林立房地产公司开发的时代锦园的地下室防空建筑面积为11863.87平方米”的便函，用于抵免该开发商应缴的城市基础设施配套费94.91万元。这一事项引起审计组的关注，凭着审计的职业敏感性，觉得其中可能存在猫腻。鉴于人防地下室工程具有很强的专业性，对建设面积的真实性难以核查，如果直接到市人防办调查可能会被蒙蔽。为此，审计组经过商议，决定从外围入手展开调查。

于是审计组走访了最有可能掌握项目建设各个环节资

料的市规划局，得到该局提供的一份由市人防办出具的时代锦园地下室防空建筑面积仅为4383.90平方米的审核意见书，比其向征收部门出具的证明数竟然少了7479.97平方米，据此可多抵免城市基础设施配套费59.88万元。审计组随后到市人防办核实，该办提供了和其证明面积同为11863.87平方米的地下室防空建设审核意见书，但落款时间和提供给规划局的审核意见书却是同一天。即市人防办在同一天为同一个防空地下室出具了建筑面积截然不同的两份审核意见书。审计组要求其提供相应建筑图纸，经办人员却推脱说没有留底，得问开发商是否有保留。在审计组当场要求其和开发商联系的电话中，经办人向开发商暗示要的是11863.87平方米的那份图纸又露出了马脚。

结合经办人员的慌张表情，审计组决定单刀直入，对该办具体经办此项审核工作的工程科科长进行询问记录。在事实面前，该科长向审计组承认建筑面积为4383.90平方米的审核意见书才是真的，向征收部门出具的证明及提供给审计组的审核意见书都是虚假的，有经过该办主要领导和分管领导口头同意。掌握这一情况后，审计组立即向分管副局长进行了汇报，并马上对该办分管领导进行询问记录，该领导也承认了这一事实。

由此，一场隐藏在市人防办开具虚假证明背后，用于开发商偷漏城市基础设施配套费59.88万元的案情终于浮出水面。

目前，此项审计引起了SM市政府高度重视，要求从管理及制度建设等各方面认真进行整改，对于违法违规者以党纪国法严肃查处。

案例六 审计利剑一出鞘 挪用巨款现原形

2008年11月3日，XC县人民法院判处原儒岙镇出纳王某某挪用公款罪有期徒刑三年六个月，县纪委对相关渎职的单位会计和原总会计也分别作出了开除党籍和党内严重警告处分。这是XC县审计局在2008年乡镇（街道）财务管理专项审计调查中牵出的出纳挪用公款案。

审计调查，闻风出走

2008年5月29日，XC县审计局召集全县16个乡镇（街道）总会计（单位会计）布置落实2008年乡镇（街道）财务管理专项审计调查，6月4日，接儒岙镇政府报告，镇政府出纳王某某离岗出走了，接报后县审计局会同县纪委及时赶到现场，对现金和银行存款进行审核。经初步审核，出纳王某某存在挪用公款100多万元的疑点。

深入核查，真相大白

县纪委、检察院和审计局组成联合核查组，对儒岙镇政府及工业园区的财务账目进行认真核查，发现镇政府和工业园区财务管理漏洞较多，银行日记账和银行对账单长期未进行核对，园区财务票据长达一年未入账登记，经清理查证出现短款162.02万元。核查组和镇政府领导及时找王某某家属谈话，要求王某某及早回来投案自首，争取从轻处理。通过亲人做工作，王某某出走6天后主动走进检察机关大门投案自首，交待了自己在2007年1月至12月期间，凭借会计的信任多次擅自从镇政府会计王某某、园区办会计潘某某处拿来财务印鉴盖在空白现金支票上，从镇政府、园区办账号提取现金达160多万元，用于经商、炒股、归还借款等。过后，如数退还了全部挪用的公款。

痛定思痛，加强防范

王某某得到了应有惩罚，相关责任人也给予了相应的处理，教训十分深刻。各镇乡必须举一反三，引以为戒，采取措施，堵塞漏洞，防范于未然。

1.加强教育，提高法规意识。要加强对乡镇（街道）财会人员的财经法纪教育、职业道德教育，增强财会人员的责任性和事业性，提高财会人员的法制意识。

件提取报酬费的规定”的文件中找到了线索。文件结尾处有一条规定：“本单位工作人员办理案件提取的报酬费不发放给本人，用作内部工作人员目标考核。”真是“踏破铁鞋无觅处，关政策法规和行业规定，特别是和办案人员报酬费提取有关的各项规定；其次，调阅该单位近几年的工作总结、会议记录、单位发文等进行分析研究。终于在该单位制定的“关于办理案以结束了，但是越是简单审计人员越觉得心里不踏实，也许还有什么遗漏的地方？

审计组决定再从以下几方面开展工作：首先，详细查阅有案报酬费”的提取合理合规。通过盘点现金以及对原始凭证中相同人员签字的对比，也未发现问题。按照审计程序及单位实际情况，该单位财务资料已审核完毕，审计实施阶段基本就可发放办案人员报酬费较多，并且均是现金发放。就单位自制原始凭证显示，领款人签字、单位审核等手续真实、完整。通过和该单位相关人员交流以及对上级有关文件规定的审阅，“办规范，近三年的账务仅仅用了几天的时间基本审查完毕，同时也将所有凭证细细的过滤了一遍，未发现重大违规问题。审计人员通过对该单位财务收支结构分析发现：该单位事业支出中现在是否还存在此类问题呢？带着疑问，在审计通知书下达三天后，审计组正式进驻该单位实施审计。审计组通过对该单位财务资料的初步审核发现，单位收费项目单纯，账务核算比较政财务收支情况进行了审计。实施审计前，审计组调阅该单位以前年度审计资料发现，该单位以往年度曾存在过私设“小金库”问题，在上次审计决定下达后进行了整改并上缴了罚款。

2.健全制度，增强防范能力。要建立健全乡镇财会人员岗位责任制度，明确各岗位的职责权限，做到相互分离、相互制约，并进一步加强财务管理，健全内部控制制度，严格执行有关财经法规，切实防止重大违纪违规问题的发生。

3.严格监督，强化权力制约。要建立健全内部会计监督制度、稽核制度，建立健全内部审计机构和制度，实施财务公开，强化内部监督和权力制约，提高财务和经济运行的透明度。

案例七 从制度审计入手查出的账外账

受市政府委托，某局于2007年8月对某市某事业单位财

得来全不费工夫”，凭审计人员经验，这肯定是该单位存放的账外资金。经过对单位财务人员调查核实，“账外账”浮出水面。真实情况是：该单位从账内提取本单位办案人员报酬费，分别由本单位办案人员签字后，将资金套取，转入另一账簿，用于发放本单位全体职工奖金和报销领导电话费。该账簿记载，收入共计158万元，支出126万元，结余32万元。支出全部用于发放本单位全体职工奖金和报销单位领导电话费。两年半时间，人均发放奖金5万元，违背了我市的“阳光福利”政策。

至此，该单位设置“账外账”以及在该市“阳光福利”政策之外违规发放奖金的事实已经查清。就该单位自行制定政策将办案报酬费提取后用于内部工作人员目标考核奖励的不合规的做法，审计组专门撰写了审计要情上报市政府，并建议市政府，针对部门单位分配至个人的报酬、劳务费及奖励政策等，

进点后，审计人员首先对局机关财务进行审计，正如平

无论是否有上级规定，均应严格实行单位申报政府审批制度，

时的想法一样，在对账务审查过程中，除一些收支不太规范的

以便衔接好上级规定和该市的“阳光福利”政策，巩固“阳光

普遍问题外，并未发现重大的违纪违规问题。我们决定转向各

福利”政策执行效果。我们的工作也得到了市领导的充分肯定，

内设股室进行调查。国土局下设有土地交易中心，内设各业务

责令该单位重新拟定办案报酬费的提取发放政策，并报市政府

股，所有需交易的土地由交易中心具体操作，然后将资料交给

和有关部门审核批准后执行。

相关股室审核办证。通过在交易中心的调查了解到，审计年度

审计不仅具有纠错防弊的查处职能，具有反映经济社会真

内有几宗大的国有土地拍卖，均是一些破产及改制企业，通过

实状况的评价职能，也具有促进整改、完善制度、改革体制、

审查拍卖程序，未发现大的违规问题，土地出让金也如数上缴。

健全法制的建设性职能。从制度审计入手，不但能从根源上解

在交易中心的审计无任何收获。接着，我们来到股室继续调查，

决一些单位屡查屡犯的“小金库”问题，提高审计现场的工作

结果了解到上述几宗拍卖交易，已审核合格，颁发了土地证。

效率，而且能更好的发挥审计的建设性作用，促进增强经济社

我们向股室人员索取相关资料，被告知已发证，所有资料已整

会健康运行的免疫力。

理上缴局档案室保存。

案例八 暗箱操作？难逃审计法眼

今年，某局在组织实施同级财政预算执行情况审计时，对县国土资源部门进行了延伸审计。财政预算执行审计是例行的常规审计，每年都要进行，审计部门和被审单位都存在麻痹思想，不太重视。而每年的审计，查出的也大多是挤占挪用、扩大开支范围等一些屡查屡犯的问题。大家深知：要想审深、审透，确实把审计质量提升到一个新档次，就必须在审计方法上求突破。

一提出调阅档案，便引来交易中心及股室负责人的种种刁难和不满，他们不但不积极提供资料，甚至指责审计影响其 审计到此，基本合规合法，一般来说可以结束审计实施阶段的工作。但就这样结束审计，群众反映的问题根本没有得到落实。于是，审计人员决定调阅档案，从档案资料中寻找突破口。

鉴于此，审计人员决定将土地出让和宅基地审批作为重点审查环节，进行详细审计。

接到任务后，审计人员没有立即组织进点开展审计查证工作，而是先进行了详细的审前调查。首先，审计人员认真查阅了以前年度的审计档案，了解国土局每年的收支、资产、内设机构及人员等基本情况，并对当时所查问题进行了深入研究分析，做到心中有数；其次，我通过走访相关人员，了解了国土部门的工作流程，以及近年来群众反映的一些焦点问题。尤其是通过调查了解到：由于国土部门掌握国有土地出让、农村集体土地分配及居民宅基地的审批等权限，近年来越来越成为百姓关注的部门，同时也是问题集中的部门。

正常工作，还说审计只管查账，就不应该过问其他。他们的态度反倒引起审计人员的怀疑。于是审计组直接找到局领导，要求配合审计人员工作，安排我们查阅档案。

近期，JS省CZ市审计局在对某镇计划生育服务站的财政收支，发现该单位其他应收款应收该镇民政办经费32万元。审计人员感到此问题有些不寻常，便展开进步落实。首先询问该站责任人，解释为2006年因市计生局账务统管，怕钱被计生局扣

经过几次短兵相接，审计人员终于能查阅档案了。一开始，从档案资料表面现象来看很规范，交易合同，出让金交纳，土地证发放，均按相关规定办理，没有破绽。就在审计人员心存疑惑又苦于无法解开时，审计人员再次仔细核对档案资料发现，有一本档案交易合同中的土地面积和土地证存根的面积不符，合同面积少，土地证面积多。按规定土地出让金是按照合同面积缴纳的，如果合同面积少于土地证面积，就意味着可能造成土地出让金流失现象。再重新查看另外几本国有土地拍卖档案发现，还有好几起存在类似问题。

留不给，故转移到民政办账户；其次延伸审计该镇民政办，但民政办2007年6月5号凭证以现金付计生办独生子女奖励10万元，付财政所预算外——计生办23万元，且手续齐全，但怎么多了1万元呢？审计人员沿着线索到该镇财政所延伸查看预算外账，2007年8月9号凭证挂暂付款——计生办32万元，审计人员更感到不解23万元怎么又成32万元，是笔误呢？还是隐藏其他秘密？于是审计组召开专题座谈会，大家一致认为此笔业务一定有问题。审计组兵分两路，展开攻端，终于查明原因，该镇由于财政经费开支紧张，故通过往来款套用计生经费用于该镇招商引资奖励开支。目前，以将该款全额收缴财政，

对此，审计人员没有声张，又重新到地产股调查，并决

并对该镇负责人给予警告处分。

定实地测量交易土地面积，结果发现，土地证上的面积是真正

案例十 一起涉嫌诈骗156.90万元贷款的案件被查出

的出让面积。至此审计人员已心中有数，分别找两部门人员询问，他们支支吾吾，最后不得不承认他们在拍卖环节先少报出让土地面积，交易成功，按少报的面积签定交易合同，并以此计算收缴出让金，而在发证时，再按实际面积加大，从而为购买者牟利，少收出让金的事实。

经对黎城县信用联社审计和延伸审计时发现该人

审计人员又紧追不放，向前追朔，继续审查， 结果一举揪出国土局交易中心和地产股人员置国家利益所不顾，相互勾结，暗箱操作，致使少缴土地出让金 600 多万的问题。审计人员在依法对相关购地者下达追缴决定的同时，将相关人员移交纪检部门处理。

（该人系黎城县东崖底镇上赤峪村人,工作单位黎城县人民银行，曾分管农村信用社工作）利用职务便利和其弟YBW在2001年至2005年期间分别在该信用社下属11个信用社采取借名和虚假证明隐瞒真象等手段贷款164.16万元(其中：黎城信用社118.40万元，潞城信用社38.5万元，归还本金7.26万元)。经进一步调查，其弟YBW虽有贷款之名，但无用款之实，其贷款

这次审计，通过创新方法，层层剥茧，穷追不舍，深入调查，不仅为国家挽回 600 万元的经济损失，还使被审计单位的干部职工受到了一次深刻的教育。

是该人一手掌握使用的。又经调查黎城县信用联社共有十二个信用社一个营业部,其中包括营业部在内的十一个单位有此人贷款，占到全县农村信用社的百分之八十,涉及面之广,数额之大。该贷款用于开采矿井,矿井未开成,仅开挖两个矿坑,工地无

案例九 审计人的“火眼真睛”

人施工,早已成荒草一片。截止2008年9月2日，共计归还本

近日，SX省CHZH市审计局根据省厅的工作安排,在对SX省黎城县农村信用社审计中发现×××涉嫌诈骗贷款156.90万元问题的案件线索。

金7.26万元(其中:本人归还3.14万元,扣信用社主任工资归还4.12万元),还欠本金156.90万元，至审计日约欠息73.38万元。日前，此案件线索已移送LC县人民检察院立案查处。

及每月、每季度财务数据，同时采取虚开增值税发票（实际交纳税金）、伪造销售合同、采购合同、银行票据、出口报关单手法：

（1） 1999年虚增利润1.7亿元；

案例十一 延伸核对，使三名贪污犯“现形”

SC省YCH县审计局在近一年任期经济责任审计中，利用

延伸核对审计方法，使三名贪污犯“现形”。

该局在对某乡党委书记的任期经济责任审计中，发现该乡畜牧站用自制收据在乡财政领畜牧专款1.8万元。通过延伸核对畜牧站账务，发现该站用财政监制的正规票据在账上反映收入只有1.2万元，少记收入账0.6万元。审计人员反复和该站的站长唐某和财务人员黄某沟通，他们均以“时间久了，究竟是怎么回事记不清”为由极不配合。审计人员怀着职业敏感，初步认为涉嫌经济问题，但由于审计手段的限制，该局及时将此线索移送县检察院。最终，检察院查出该站站长和会计人员以少记收入、虚列人员工资、招待费等手段贪污公款近10万元，双双被判刑。

该局在对某管理委员会主任的任期经济责任审计中，审计发现该管理委员会拨某村一笔“村级组织党员活动室维修专款”1万元（由于村级未在信用社开设账户，款项直接拨至该村支部书记张某存折上）。通过延伸核对该村账务，在账务上未发现记此笔收入。审计人员多次深入该村想找张某（当事人）了解情况，但均未找到（后经了解，村支部书记在躲避）。审计人员并不气馁，通过法定程序，查询了他在信用社的支取情况以及在外围调查了解他家庭经济收支等情况，均证实张某有涉嫌贪污的可能，经过审计局认真研究，迅速将此线索移送检察院。检察院很快查明该村支部书记张某涉嫌贪污1万元，经法院审理查明后，将其判刑。 案例十二

案情简介

XB某股份公司以“倒推”的方法，根据“成本”计算出“销售量”和“销售价格”，并据此安排每个月的进料和出货单以

（2）2000年虚增利润5.2 亿元。

其注册会计师没有发现并出具无保留意见，被移交司法机关侦察，2003年9月16日银川中级法院作出判决：

以出具证明文件重大失实罪分别判处两位签字注册会计师L、X有期徒刑2年6个月、2年3个月，并各处罚金3万元。

法院审理情况

（一）公诉人起诉—提供虚假证明文件罪

1.明知XB公司的财务报告可能虚假，却未实施有效询证、认证及核查程序 ：

1）L指派的审计人员在对天津广夏进行审计时，严重违反审计规定，委托天津广夏董博等人代替审计人员向银行、海关等单位进行询证，致使董博得以伪造询证结果；

）L、X在不辨真伪、不履行会计师事务所三级复核有关要求的情况下，仍先后为XB公司出具了1999年度、2000年度“无保留意见”的审计报告，致使该公司虚假审计报告向社会公众发布，造成投资者利益的重大损失。

2.两位签字注册会计师具备了提供虚假证明文件罪的构成要件

1）主体要件：中介机构人员 2）主观要件：属于主观故意 3）客体要件：中介管理制度 4）客观要件： 提供虚假证明 法院审理情况 （二）会计师答辩

1.起诉书认定的会计师明知财务报告“可能”虚假，本身就存在严重问题。既然可能虚假，就有可能不虚假，也有可能半真半假，雾里看花；

2.如果检察机关随便以“可能”为理由指控犯罪，推广开

来，势必对公民的人身权利造成严重威胁；

3 .现有审计技术手段难以发现公司系统化造假； 4.会计师行为不具备提供虚假证明文件罪的主观故意要件 1）没有明知行为 2）没有串通舞弊

3）没有证据证明 “明知” （三）法院的认定和判决

法院认为公诉人提出的两位注册会计师犯有“提供虚假证明文件罪”的罪名不当，应认定为“ 出具证明文件重大失实罪”。

法理分析-本案判决存在的法律问题

1.侦察羁押期限超过法律规定—6个月+6个月

01年9月5日公安厅拘留，01年10月13日检察院批准逮捕，02年4月26日、7月11日两次退回公安机关补充侦察，8月11日移交检察院审查起诉，02年9月25日检察院提起公诉。

《刑事诉讼法》124条：“对于犯罪嫌疑人逮捕后的侦察羁押期限不得超过两个月。案情复杂期限届满不能终结的案件，可经上一级检查长批准延长一个月”，126条规定：对交通不便、重大、流窜、涉及面广等四类案件可以再延长2个月。

2.审理期限超过法律规定—6个月

02年12月20日开庭审理，03年9月作出判决。 《刑事诉讼法》168条规定：“人民法院审理公诉案件，应当在受理后1个月以内宣判，至迟不得超过1个半月。有本法126条规定情形之一的，可以延长1个月。”

3.起诉罪名不当并无证据

1）指控罪名：提供虚假证明文件罪 2）指控证据：知道报表可能存在虚假

《注册会计师法》第21条规定： CPA出具报告时，不得有下列行为：

（1）明知委托人对重要事项的财务会计处理和国家有关规定相抵触，而不予指明；

（2）明知委托人的财务会计处理会直接损害报告使用人或

者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告；

（3）明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或者其他利害关系人产生重大误解，而不予指明；

（4）明知委托人的会计报表的重要事项有其他不实的内容，而不予指明。

对委托人有前款所列行为，注册会计师按照执业准则、规则应当知道的，适用前款规定。

4.指控罪名和判决罪名不符

1）指控罪名：虚假 2）判决罪名：失实

5. 行政处罚影响司法判决 6.舆论误导审判并影响司法公正 该起案件的失败原因： （一）审计理念和方法缺陷 1.审计模式选择错误：

账目审计—制度审计—风险审计 2.审计理念偏颇倾向

1）偏袒熟人和客户的心理失去应有职业谨慎 2）喜新厌旧的思维对高科技产品深信不疑 3）高层对公司的评价影响了注册会计师独立判断 3.审计程序不当简化 该起案件的风险在哪里？ （一）执业环境层面的风险

1.现代化舞弊对独立审计提出挑战 2.和国外客户交易给函证带来困难

3.向海关等政府部门函证尚有法律障碍 4.政府诚信缺失和社会诚信缺失 （二）客户层面的风险

1.委托代理风险 2.管理层舞弊风险

3.控制失效风险 4.公司治理风险

（三）会计师层面的风险

1.审计道德风险： 审计理念和职业信条 2.审计技术风险： 技术方法和程序模式 3.组织模式风险： 组织形式的制度安排 4.收购合并风险： 合并后的风险应对和责任配置 5.法律诉讼风险：审计底稿对诉讼的支持程度 案例十三 HN某司审计失败是代理风险形成吗？

一、案情介绍

HN某公司96年年报公告的财务报表存在以下主要问题： （一）虚构销售利润5亿多元 1.房地产转让收入1.95亿元

该公司和香港冠联公司签定《合作建房合同书》以及《补充协议》，根据该合同，冠联公司以现金投入1.95亿元合作建房资金，HN某公司以土地使用权出资。HN某公司尚未和国家土地管理部门签定土地使用权出让合同和缴纳土地使用权出让金的情况下，就提前确认房地产转让收入1.95亿元。

2.转让开发项目和在建商场收入分别为2.7亿元和0.5亿元

该公司拥有某大厦项目公司70.83的股权，于96年10月25日和BJKY公司签定《项目权益转让合同书》，将该大厦的部分开发权以2.7亿元转让； 96年12月10日又和KY公司签定《经营权益转让合同》，将该大厦商场在建工程部分经营权以0.5亿元价格转让，事实SHH南某公司并未取得大厦所处地块的土地使用权。

3.虚构土地补偿费收入0.51亿元

96年9月8日该公司将SHZH有色金属公司汇来的合作建房款0.51亿元，在关联公司银行账户中两次转账，虚构收到了和富群公司约定的土地补偿费。

（二）虚增资本公积金6.57亿元

该公司96年年报显示，公司资本公积金年初数为4.46亿元，年末数为11.03亿元，本年度增加了6.57亿元。增加的资本公积金是由该公司4个对外投资项目的资产评估增值而产生，

但该公司并不拥有4个投资项目的土地使用权。

二、本案问题研讨

1.从冠联公司取得合作建房资金1.95亿元可以作为销售收入吗？

1）〈城市房地产管理法〉第2条规定：基础设施、房屋建设应在取得国有土地使用权的土地上进行；

2）〈城市房地产管理法〉第38条规定：以出让方式取得土地使用权的，应当符合已经按照出让合同支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书的条件；

3）〈企业会计准则〉第45条：企业应合理确认收入的实现。 2. 转让大厦项目开发权2.7亿元/在建商场经营权0.5亿元可否作为收入？

1）该大厦是否属于公司的资产？ 2）可否转让不属于公司自己的资产？ 3）转让不属于本公司的资产可否作为收入？ 3. 对外投资项目的评估增值6.57亿元可否入账？ 1）是否属于自己的资产？ 2）是否属于法定资产评估范围？ 3）董事会可否自行决定评估资产？ 4）是否符合会计准则规定？ 三、失败原因和审计风险点分析 1. 职业道德风险 1）代理人道德风险 2）专业胜任能力风险 2.专业判断风险

1）转让收入实现的确认标志 2）资产评估增值的处理依据

四、该公司的审计风险可以识别和防范吗？ 1.产权界定—收入实现 2.评估依据-增值入账 3.会计常识-历史成本

案例十四 SHZH某公司审计失败来自政策风险吗？

一、案情介绍

1. 以在建工程0.3亿抵偿银行债务1.6亿产生利润1.3亿 2001年11月10日SHZH某公司和某银行于签定《协议书》，约定以其拥有的实际投入成本为0.3亿元的世纪大厦（在建工程）共计5600平方米的物业抵偿公司因借款、担保及其子公司借款和担保形成的债务共计1.6亿元。《协议书》规定该公司应在2002年12月31日前向银行出具该大厦竣工验收合格的《检验证》，于2003年1月30日之前交付使用，2003年12月30日之前提供房地产证书。

2.以1.6亿的价格回购原为0.3亿的物业增加资产1.3亿 2002年12月6日，该公司和某银行签定《物业回购协议书》，约定该公司以1.6亿的价格回购原世纪大厦5300平方米的物业，同时银行向该公司提供1.2亿元的贷款。

二、本案问题研讨

1.01年该公司可以形成1.3亿元的利润吗？ 2.02年固定资产的成本应如何确定？ 3.该公司和银行的债务重组是否实现？ 4.是否符合债务重组准则的有关规定？

5.物业抵债和物业回购是一项交易还是两项交易？ 6.如何理解经济实质重于法律形式？ 三、本案失败原因和审计风险点 1. 专业判断风险 1）是两项交易吗？ 2）销售实现了吗？ 3）债务重组成功了吗？ 2. 会计政策风险 经济实质重于法律形式

四、该公司的审计风险可以识别和防范吗？ 通过以上分析，应该可以得出明确的答案！ 案例十五 GL某司审计失败来自会计创新风险吗？ 一、案情介绍

在2000年中期财务报告中，GLJQ公司披露当期合并报表主

营业务收入为1.6亿元，利润总额为0.7亿元。

1.转让铺面利润6776万元。2000年1月、3月、4月GLJQ的控股子公司-NNJQ荣高实业有限公司（以下简称“JQ荣高”）先后和SHT金环海经济发展总公司（以下简称“金环海”）、GLLJ房地产开发有限公司（以下简称“LJ房产”）签署铺面销售协议，转让该公司1.26万平方米的建材市场铺面50年经营权，交易金额1亿元。在转让过程中，由GLJQ作担保，GLJQ的母公司GLJQ集团有限公司及下属GLJQ旅行社、GLJQ航空机票代理公司向银行贷款10000万元，并将其中8000万元借给LJ房地产。LJ房地产将此8000万元作为货款支付给JQ荣高。JQ确认2000年实现转让收入1亿元，利润6776万元。

2.转让固定资产利润433万元。2000年4月GLJQ和LJ房地产签署协议，向其转让价值1757万元固定资产。GLJQ在尚未办理产权证书、货款未收到的情况下，确认该项资产实现销售收入1757万元，利润433万元。

二、本案问题研讨

（一）该公司的商铺转让收入1亿元实现了吗？ 1.和销售商铺相关的交易合同合法吗？ 1）销售合同-公司和客户 2）贷款合同-客户和银行 3）质押合同-公司和银行

2.符合会计准则规定的销售实现条件吗？ 1）风险转移了吗？ 2）现金能流入企业吗？

3.交易合同合法就能确认收入实现吗？ 会计原则：经济实质重于法律形式 （二）固定资产转让收入实现了吗？ 1.转让协议符合法律规定吗？ 2.资产转让收入的实现条件？ 3.风险转移的法定标志是什么？ 三、本案失败原因和审计风险点

1.职业道德-独立性缺失

2.专业判断-形式重于实质 3.会计创新-报表粉饰趋向

案例十六 SHZH某所验资失败的风险在哪里？ 一、案情介绍

LZH甲公司和香港乙公司在SHZH合资设立丙公司，注册资本1000万，各投50%. “香港公司为LZH公司代理投资500万元没有如实告知会计师，而被全部确认为香港股东的投资。 二、失败原因和审计风险点 1.未仔细审验法律性文件 2.未尽职业谨慎和法定义务 1）专家注意义务 2）如实告知义务

3.审验程序不到位—CPA偷懒 三、本案问题研讨

资本验证业务是否适用经济实质重于法律形式原则？ 四、该起验资业务风险可以识别和防范吗？ 1.职业道德-职责谨慎 2.法律义务—专家责任 3.专业关注-委托投资 4.职业判断—法律实质

案例十七 管理舞弊风险催生某公司审计失败案吗？ 一、案情介绍

（1）未发现虚开增值税发票2000万； （2）少提减值准备1500万； （3）发现后又另外出具审计报告。 二、本案法律问题研讨 1. 审计报告可以宣告撤消吗？ 2.撤消审计报告的法律依据是什么？ 1）合同法 2）担保法 3）国际审计准则

3.撤消审计报告可以避免法律风险吗？

1）告知义务 2）告知程序 3）不得对抗善意第三人 三、失败原因和审计风险点

1.客户管理层道德风险-未评估审计动机和目的 2.注册会计师职业谨慎

1）销售收入确认的审计程序 2）未关注资产的质量和减值 3）单纯账目审计的缺陷性

3.注册会计师职业道德——独立性和胜任能力 案例十八 公司治理风险导致SHD某所审计失败吗？

一、案情介绍

某公司财务造假方法——（利润源泉-自购股票） 1.在中报和年报前，财务部门根据年初制订的利润目标： 总股本数×每股收益=利润额

利润额-当年实际利润=拟确定抛出股票数

2. 证券部门根据财务部门上报的利润差额抛出股票 1）股票卖出的时间范围 2）股票卖出的价格区间

3.经营销售部门负责伪造相应的虚假合同\\虚假发票 1）私刻客户印章\\套取客户空白合同\\修改客户合同； 2）和客户串通，向客户汇款后再汇回本公司账户 根据法院认定：1997年到2001年7月，东方电子采取上述手段销售合同1242份，合同金额17.29亿元；虚开销售发票2079份，金额17.08亿元。

2003年1月17日判决： 1）董事长有期徒刑2年； 2）副总经理有期徒刑1年；

3）财务总监有期徒刑1年\\缓刑1年。 多方周折后，会计师被无罪释放，不再追究刑事责任。 二、该起案件中CPA法律诉讼风险是如何化解的？ （一）检察院为何不予起诉—无罪释放

1.严格划分会计责任和审计责任 2.注册会计师的法定义务基本履行

3.公安局的侦察证据不足以证明注册会计师有故意或重大过失

4.安然事件对促使国家领导人对注册会计师作用的重新思考

5.财政部\\中注协\\地方政府的协调和积极努力 6.专家利益应和公众利益同等保护 7.司法审判的原则是无罪推定和疑罪从无

（二）刑事责任免除可以了结其民事和行政责任吗？ 1.刑事责任是严格责任 2.民事责任可推定责任 3.行政责任可自由裁量 三、借鉴启示

1.公司治理风险-道道防线失守 2.内部控制致命伤—管理舞弊难有效 3.盈利模式风险-主营没有副业补

案例十九 制度性风险导致某事务所验资失败吗？

一、案情介绍

某房产公司股东之一某外资股东的物业投资未办理产权过户手续，注册会计师就为其出具了验资报告，但则说明段中作了披露。后因发生贷款纠纷，判决注册会计师承担补充清偿责任。

二、本案验资上的法律风险点 1. 财产实物出资到位的法律标志？ 1）发票日 2）报关日 3）鉴定日

4）验收日 5）确认日 6）入账日

7）使用日

8）过户日

2.《公司法》25条规定 办理产权转移手续

三、该公司的验资风险可以识别和防范吗？ 1. 部门规章和法律冲突的处理 2. 说明段的法律依据和风险解除

案例二十 SHZH某公司投资收益确认的契约性风险？

一、案情介绍

TH股份公司和FDC公司组建一有限责任公司，各占50%权益，两股东达成协议，由FDC股东承包经营三年，约定的包底利润为每年3500万，事实上该有限责任公司每年都亏损。 FDC股东只上缴了TH股份一年的包底利润3500万后，其余两年以亏损为由不再履行该协议，但是此后的两年，TH股份公司都以“包底利润”有效为由，在当年财务报表中确认该子公司投资收益3500万。

二、本案确认投资收益实现的风险点在哪里 ？ （一）会计政策风险：

对收到的超过股权比例享有的收益应如何处理？ 1.投资收益吗？ 2.资本公积金吗？ 3.冲减投资成本吗？ 4.其他处理方式吗？ （二）交易契约风险：

在尚未收到包底利润时可以确认投资收益吗？ 1.可以按股权比例应享有的份额确认吗？ 2.可以按承包经营合同的包底利润确认吗？ （三）制度适用风险：

对投资收益确认的法定标志是什么？ 1.《公司法》的规定 2.《合同法》的规定 3.《会计准则》的规定

三、该公司的审计风险可以识别和防范吗？

1.保持专业胜任能力 2. 熟悉法律制度

案例二十一 不容忽视的合伙人道德风险

一、案件背景

某会计师事务所的合伙人背着其他合伙人出具虚假验资报告，导致事务所被撤消。

1.一天时间85份验资报告； 2.允许不法份子模仿自己签字； 3.千里追讨，捉拿归案。 二、该事务所的执业风险在哪里？ 1.利益驱动风险 2.管理失控风险 3.合伙人道德风险

三、该事务所的执业风险可以识别和防范吗？ 1.质量控制制度设计 2.业务报告程序程序

四、合伙人的道德风险可以识别和防范吗？ 警惕10种最具危险的合伙人：

1.崇尚商业手法而忘记职业责任和品质的； 2.重大问题不咨询或请教别人的； 3.凡事都授权给经理或下属的； 4.从不评估客户风险的；

5.认为倒霉的事不会落到我头上的； 6.不知道或从未遵循事务所执业规程的； 7.自我感觉良好自认为自己无所不知的； 8.不了解客户管理层需要和动机的； 9.专业技能落伍又不学习的； 10.过度扩张或过度忙碌的。

事务所最大的风险不是来自客户，而是来自和你朝夕相处的伙伴！

案例二十二 SHH某公司财务报表存在粉饰风险吗？ 一、案情介绍

HY股份是同时发行A、B股的公司，在2007年年报公布的时候，境内外会计师确认的当年净利润分别为1.25亿元和0.8亿元，差异为0.45亿元，其中存货跌价准备\\折旧等差异合计为0.2亿元，另外0.25亿元属于一项政府补助的会计处理。

该项政府补助处理差异是由于并购交易引起的。 HY股份原是以化纤为主业，99年开始进军生物医药领域。99年决定收购JS吴县农药化工集团，利用其原来设备生产生物制品。并购过程分为四个个步骤：

1.2007年6月以10万/亩价格出资2900万受让吴县290亩土地；

借：无形资产—土地使用权2900

贷：银行存款 2900

2.2007年10月以接受全部职工为代价，零资产收购农药化工集团；

3. HY股份以290亩土地和收购的化工集团有效资产投资组建苏州HY化学品有限公司，并持有93%股份；

借：长期股权投资2900

贷：无形资产 2900

4.吴县政府当年给予HY股份一笔2500万元以现金方式支付的政府补助

借： 银行存款2500

贷： 补贴收入 2500 二、 本案的会计政策适用风险

（一） A股会计师适用财政部和证监会对政府补助会计处理的规定

1．税收返还

先征后返的增值税-做“补贴收入”处理，返还的消费税\\营业税—冲减“业务税金及附加”，先征后返的所得税-冲减当期所得税费用。

2．政府补贴

明确代为管理并指定用途的-做“负债”处理，明确属于全体股东享有的-做“补贴收入”处理。

3．财政拨款

1）明确具有专门用途的做“长期应付款”处理 2）资产项目完成后，转入“资本公积金”处理

（二） B股会计师适用的国际会计准则对政府补助会计处理的规定

1.IAS20对政府补助的定义： “指政府通过向企业转移资源、以换取企业在过去或未来按照某种条件进行有关经营活动的援助。这种援助不包括那些无法合理作价的援助，也不包括和企业正常交易无法分清的以及和政府间的交易。”

2.IAS20将政府补助划分的两种类型： 和资产相关的政府补助和和收益相关的政府补助。和资产相关的政府补助定义为“指基于以下基本条件的补助：有资格取得补助的企业，必须购买、建造或以其他方式取得长期资产。还可能有附加条件，如限制资产的类型或位置，以及取得或占用这些资产的期间”；和资产相关的政府补助相对应的其他政府补助就是和收益相关的政府补助。

3.IAS20政府补助会计处理的两条原则：

（1）当以后要为该政府补助支付成本时，“政府补助应当在和其拟补偿的相关成本相配比的期间内，系统地确认为收益。政府补助不应当直接贷记股东权益”。

（2）“成为企业应收款项的政府补助，可能作为企业已发生的成本或损失的补偿；或是为企业提供直接的财务支持，未来并不会发生相关成本。以上补助均应在其成为应收款项的期间内，确认为收益。如果合适，可作为非常项目。”

4.IAS20对两种类型政府补助会计处理的规定

对于“和资产相关的政府补助，包括按公允价值的非货币性补助，都应当在资产负债表内列报，要么把补助作为递延收益，要么在确定资产账面金额时将补助额扣除。”但是和收益相关的政府补助“在收益表内通常作为一个贷项单列，或者在诸如‘其他收益’的一般项目中反映。也可以采用另外一种方法，即报告有关费用项目时将其扣除。”显然，由于资产的获取意味着将来必定有预期的支出，应适用会计处理原则（1）；

而单纯获得政府的无偿的好处，应在扣除必要费用后作为当期收益，适用会计处理原则（2）。

三、本案的会计政策风险可以识别和防范吗？

HY股份获得的2500万政府现金补助如何进行会计处理？ HY股份获得的现金补助并不是无偿的，首先是HY购买了当地一块土地，属于投资的范畴；其次是并购了一个包袱企业，其承诺的接收全部职工的义务将几乎在苏州HY农用生物化学品有限公司（W农集团改组后的企业）的整个存续期都将存在，这将是一笔巨大的支出。从实质重于形式的角度看，完全符合国际会计准则和资产相关的政府补助的定义。其会计处理要么把该笔补助作为递延收益，要么在确定资产账面金额时将补助额扣除。

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