巧签合同，化解“票、款不一致”的涉税风险

所谓的“三流统一”是指资金流（银行的收付款凭证）、票流（发票的开票人和收票人）和物流（劳务流）相互统一，具体而言是指不仅收款方、开票方和货物销售方或劳务提供方必须是同一个经济主体，而且付款方、货物采购方或劳务接受方必须是同一个经济主体。

如果在经济交易过程中，不能保证资金流、票流和物流（劳务流）相互统一，则会出现票款不一致，涉嫌虚开发票，将被税务部门稽查判定为虚列支出，虚开发票，承担一定的行政处罚甚至遭到刑事处罚的法律风险。

为了解决票款不一致的涉税风险问题，笔者建议企业应注重审查符合以下条件的发票才可以入账：在有真实交易的情况下，必须保证资金流、物流和票流的“三流统一”，即银行收付凭证、交易合同和发票上的收款人和付款人和金额必须一致。

可是，在实践中，总是存在委托第三方进行支付和收款等“三流不一致”的情况，特别是存在形式上“三流不一致”，实质上是“三流一致”的情况。对于这种“三流不一致”的情况，到底能否抵扣增值税进项税金呢？肖太寿认为要分两种情况分析。 一、税收政策依据分析

《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发【1995】192号）第一条第(三)项规定：“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的对象，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”基于此规定，货物流、资金流、票流一致，在可控范围内可以安全抵扣，票面记载货物与实际入库货物必须相符，票面记载开票单位与实际收款单位必须一致，必须保证票款一致！

《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定：“对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票。

1.纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

2.纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

3.纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。”

《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定：“任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”

基于以上税收政策依据，可以得出以下判断结论：

第一，国税发〔1995〕192号文件第一条第（三）项立法的根本目的是防止企业发生虚开增值税专用发票的行为，而给国家造成税收流失，防止企业发生洗钱和避税行为。

第二，《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）第二款在国税发〔1995〕192号文件第一条第（三）项的基础上，增加了一个条款：纳税人向受票方纳税人取得了索取销售款项的凭据。

这一条的含义是指当企业存在“形式上三流不一致，实质上三流不一致”的情况，不属于虚开增值税发票的行为，是可以抵扣增值税进项税金。

第三，在三流不一致的情况下，符合一定的条件（该条件是委托方与受托方之间构成债权债务关系），通过三方委托付款或收款协议（该三方协议的法律实质是“索取销售款项的凭据”）的行为，不是虚开增值税的行为，可以抵扣增值税进项税金。

“三流不一致”的增值税进项税金抵扣的合同签订技巧

在存在“三流不一致”的情况下，要实现低扣增值税进项税金，往往可以通过签订三方合同进行解决。具体体现两方面：

（一）在符合委托方与受托方存在债权债务关系的情况下，通过签订三方委托支付协议或三方委托收款协议，可以实现抵扣增值税进项税。

（二）如果委托方与受托方不存在债权债务关系的情况下，则通过签订三方委托支付协议或三方委托收款协议，不可以实现抵扣增值税进项税。

二、具体实践案例分析

1、案情介绍

甲公司从乙公司购进钢材，取得乙公司开具的增值税专用发票174份，发票注明价款15208984.80元，税额2585527.42元，价税合计17794512.22元，甲公司据此申报抵扣了增值税进项税。甲公司从乙公司购进的货物（钢材），主要是乙公司从丙公司购进的。甲公司欠乙公司货款8552769元，乙公司欠丙公司货款9155302.33元。甲公司直接支付给丙公司8552769元，具体如下图所示： 请分析，甲公司从乙公司获得的增值税进项税能否抵扣？如果要抵扣应如何签订合同？ 2、涉税风险分析 本案例的实质是乙公司委托甲公司支付款项给丙公司，代为乙公司偿还丙公司的债务。甲公司支付给丙公司的款项（资金流）与从乙公司获得增值税进项发票（票流）的情况，是一种票款不一致的情况，根据《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）第一条第三项关于“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位，提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣”的规定，甲公司从乙公司取得发票、而将购货款支付给丙公司8552769元所对应的增值税进项税额1242710.03元不得抵扣。

3、规避不能抵扣增值税的合同签订技巧及涉税分析

甲、乙、丙三家公司签订三方抵债协议：甲公司直接支付丙公司8552769元，代乙公司偿还丙公司的债务8552769元，甲公司不再欠乙公司货款，乙公司只欠丙公司602533.33元。

首先，三方抵款协议是为清偿债权债务关系而签订的，此项行为符合合同法的相关规定，而且甲公司整个过程业务真实发生，并未漏税，增值税链条并未间断此进项税额应该予以抵扣。

其次，三方转账属于企业正常的债权债务清偿方式，实质上最终收款方与增值税专用发票上开具的收款单位是一致的，三方抵款协议下，增值税进项税额的抵扣实质上并不违背国税发〔1995〕192号文件。

再次，按照《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定，对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票。

（1）纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

（3）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

因此，国家税务总局公告2014年第39号公告强调了物流、资金流、发票流的“三流合一”，而且第二条取得款项后，加了一项取得了索取销售款项的凭据，应该是可以理解为企业若有三方协议与第三方收款的凭据，即可算是取得了索取销售款项的凭据。这说明国家税务总局2014年39号公告实际已将三方协议也纳入了资金流的范围中。

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