债务重组会计处理存在的问题浅析

会 计 理 论 动 态 论 文

债务重组会计处理中存在的问题浅析

学 院：经济与管理学院 专 业：会计学

姓 名：尹瑞涵 邓雪雅 朱丹 郭茂乾 学 号：201223030304 201223030317 201223030318

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完成时间： 2015 年 5 月

债务重组会计处理中存在的问题浅析

【摘要】财政部于2006年发布的《企业会计准则第12号——债务重组》，本文对其中关于坏账准备计提及重组收益的确认中存在的争议进行了分析并提出了建议。以便更好的理解和掌握债务重组的会计核算，同时可从中探求会计处理业务变化的趋势，以满足会计信息使用者对会计信息的真实性和合理性的要求，提供高质量的会计信息。

【关键词】债务重组；企业会计准则；坏账准备；重组收益

财政部于2006年发布的《企业会计准则第12号——债务重组》，对债务重组的确认、计量及会计处理问题进行了规范。准则中规定，债务重组是指债权人在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。

债务重组在一般企业中是不经常发生的，但是对企业的影响却很重大，因此，规范债务重组的会计处理，具有重要的现实意义。对债务重组规范的会计处理，是保证会计信息可靠的重要因素，有利于提高会计信息质量，保证财务报告的准确性，为管理者的决策提供了有效的依据。但是，债务重组准则中规定的关于坏账准备计提及重组收益的确认，在实际应用中还存在一些争议。本文对上述两个方面，进行了详细的分析并提出相关的建议。

一、 坏账准备计提

（一）准则关于坏账准备计提的规定

2006年颁布的债务重组准则中规定，债权人应当将重组债权的账面余额与受让资产的公允价值、所转股份的公允价值或者重组后债权的账面价值之间的差额，计入营业外支出—债务重组损失，重组债权已计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出—债务重组损失；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

（二）存在问题

吕沙（2011）在《浅析债务重组会计处理》中提到，债权人应根据自己实际收到的金额与应收账款的差额确认损益，而不应根据计提坏账准备的多少来确认债务重组损益大小；张健美（2014）在《基于新准则的债务重组会计处理分析》中谈到，准则中规定的重组债权已计提减值准备的，应当先冲减减值准备，冲减后仍有损失的，计入“营业外支出—债务重组损失”；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

我们认为，债权债务人在进行债务重组的过程中，双方发生的债务重组业务是确定的，债务重组利得也是固定不变的，债权人应根据自己实际收到的金额与应收账款的差额确认损益，而不应根据计提坏账准备的多少来确认债务重组损益

大小。也就是说，债权人计提坏账准备是多是少，直接影响账面价值的大小，继而影响到债务重组中根据账面价值计量的相关资产项目的入账价值，最后，这些余额影响财务报表某些数值的合理性。而张健美的观点则没有考虑到时间价值带来的影响，比如，通货膨胀会导致货币贬值，无形之中增加了债务价值。

二、 债务重组收益的确认

（一）准则相关规定

2006年的新企业会计准则规定，债务人的债务重组利得一次性计入当期损益，也就是把债务重组收益全部被列为当期“营业外收入”科目下单独设置的“债务重组收益”二级明细科目加以核算。

（二）存在的问题

这种会计处理使得债务重组收益全部被列为当期的营业外收入，增加了当期利润，从而导致没有现金流入的债务重组利得抬高了当期应纳税所得额，并进一步使得缴纳所得税的现金流出额增多，并抵消了债务重组带给债务人的好处，对债务人来说，这无异于雪上加霜，不但没有缓解其财务困难的情况，反而加重了资金短缺的负担，使负债企业难以恢复到正常的生产经营状态，与债务重组的目标相背离。

首先，同一控制下的经济主体利用债务重组操纵利润，从而降低其收益信息质量。新债务重组准则中规定的债务重组收益一次性计入当期损益，使得一些亏损企业利用债务重组获取额外的重组收益或巨额利润，以使亏损减小甚至扭亏为盈，维持报表利润，使收益信息质量严重下降。

丁王芳（2011）认为，债务重组收益作为当期损益计入会增大利润操纵的可能性。债务重组收益存在着一定的非经常性和偶然性，因此在计算营业外收支项目时也将该部分损益计入，这样就为某些财务状况不够良好的上市公司提供了一定的利润操作空间。张健美（2014）提出，新准则对债务重组利得的确认符合国际惯例，但应结合我国税法相关政策，对金额较大的债务重组利得不一次性计入损益，是否可以考虑折中的方式，以兼顾债务双方，尤其是债务人的利益。

同时，新准则将债务人发生的债务重组损失列为营业外支出，都计入损益。债务重组不是企业的经营活动，重组损益不会给企业带来现金的流入流出，对当期经营活动的现金流量不产生影响。在编制现金流量表时如果不把债务重组收益与损失作为净利润的调整项目，将会导致主表和附表所反映的“经营活动所产生的现金流量净额”不一致，企业报表上体现的净利润与现金流量相互背离。

另外，新《企业所得税法实施条例》虽明确规定缴纳企业所得税的其他收入包括债务重组收入，但没有对债务重组收入具体如何征税进行规定。现行环境下，有关债务重组的税收规定仍有待完善。

三、 建议

由于上述讨论过，债务重组利得不应受到债权方所计提坏账准备多少的影响，新的企业会计规则也允许企业可以自行决定坏账计提的方法和比例，所以，债权方在做账务处理时，债务重组损失余额应该等于企业实际收到的金额或抵入资产的公允价值与账面余额的差额，至于坏账准备的转销，应作为债权人本身的另一会计事项来处理，并不涉及双方债务的清算，可以直接从账面上反映出债务重组实际利得。

通过改进后的会计核算处理，可以发现债权人的债务重组损失为一个固定的金额，它未随债权人所计提的坏账准备而发生波动变化，并且等于债务人所获得的债务重组利得的金额，容易被人理解，从而使得会计信息更加清晰，提高会计透明度；改进后的债务重组利得的处理不仅符合会计信息的谨慎性要求，同时还可以避免债务人的利润因债务重组产生大幅度波动，从而有效促使报表重组向实质性重组转变，解决债务人的资金短缺问题，促进债务人重组后的持续发展。

债务人的债务重组采用递延处理的方式加以确认计入企业损益。分期确认债务人的债务重组收益，可以减轻债务人的资金负担。可先将债务的账面价值高于偿债资产的公允价值的差额于债务重组当月开始进行收益的递延确认，分期将债务重组利得计入企业的损益。于重组当期将债务的账面价值和偿债资产的公允价值的差额计入“递延收益”，在之后的月份再分期确认损益，并由“递延收益”转入“营业外收入”。

除此之外，可根据债务重组收益金额不同，直接或分期计入企业损益。金额较小的债务重组收益可以直接计入当期损益；金额较大的债务重组收益则应该分期计入企业损益。

四、小结

随着我国经济的发展，会计的处理及存在的问题越来越复杂，如果仅依照一成不变的企业会计准则作为日常会计处理的唯一标准，尚存在诸多问题，所以，准则的修改也需要紧跟时代的脚步，通过更加切合实际的探究，做出进一步的完善，使得会计处理更有益企业的发展。

参考文献：

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[2] 孔阳，新会计准则债务重组会计处理方式的潜在问题及相关建议，齐鲁粮食，2007年第10期：（34-36）

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[4] 吕沙，浅析债务重组会计处理，财会通讯，2011年第1期（上）：（94-95）

[5] 丁王芳，新准则下关于债务重组会计处理的几点思考，会计师，2011年12月:(104-105) [6] 付冬梅,债务重组会计处理变化思考，财会通讯，2008年第8期

[7] 贾鸿宇，我国债务重组会计处理的问题及对策，中国科技信息，2012年第8期 [8] 张健美，基于新准则的债务重组会计处理分析，金融经济，2014年第16期：（211-212 [9] 潘劲军，关于企业债务重组的会计处理分析，财会研究，2011年 [10] 潘劲军，关于企业债务重组的会计处理分析，财会研究，2011年

[11] 李学峰、高娇，新债务重组准则对利润操纵的影响及应对建议，会计之友，2010年第5期

[12] 郑明琪、李忠杰，国内外企业债务重组分析，财经纵横，2011年

[13] 赵艳君，关于新旧准则债务重组会计处理的对比分析，商场现代化，2011年6月总第650期

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