关于基层税收执法中的风险问题及防范措施

关于基层税收执法中的风险问题及防范措施

赤峰市地税局 于学才

税务部门做为国家的重要行政执法机关，肩负着为国聚财、为民收税的神圣使命，国家赋予了税务机关及其执法人员一定的征税权力，如依法行使税款征收、税务稽查、行政处罚、行政强制等重大权力，但权力、责任及其承担的风险是对等的，权力点就是风险点。特别是随着我国推进依法行政、建设法治政府进程的不断加快，纳税人维权意识、行政监察以及司法监督力度的日益增强，对税务机关的执法水平和执法质量的要求越来越高，税收执法风险问题逐步显现出来。因此如何有效防范和化解税收执法风险，减少税务人员的执法压力，保证税收法律法规及各项税收制度的正确施行，促进税收事业健康发展已成为税务机关面临的重要课题。笔者根据多年的实际工作经历对税收执法风险点在各征管环节的种类及表现形式、执法风险产生的原因以及如何防范税收执法风险问题进行以下探讨。

一、税收执法风险点的种类及表现形式

税收执法风险，是在税收执法过程中潜在的可能给税务执法主体和税务执法人员带来不利后果的各种因素。税收执法涵盖了税务机关和税务执法人员面向管理相对人履行征税职能的各项行为，从税务登记、发票管理到纳税评估，从贯彻税政到税务检查，从行政处罚到行政复议诉讼等，在这些税收管理活动中，执法风险点是普遍存在的。这些风险既有税收政策上的，又有个人素质上的，既关系到内部管理，又涉及外部环境。依照税收征管流程可分为税收管理环节风险、税款征收环节风险、税务检查环节风险以及税务行政复议诉讼环节的风险，依照

应当承担的行政和法律后果的情形，具体又分为行政责任风险，刑事责任风险，税务行政诉讼风险。

（一）税收管理方面的风险点：

税务管理主要包括税务登记管理、发票管理以及涉税审批等。

1、税务登记环节的风险点主要存在于停业复业环节、注销登记环节和外出经营报验登记环节。停业复业环节风险点主要表现为：部分纳税人申请虚假停业，税收管理员未进行实地核查即核准从而造成偷逃税款而应承担的责任；纳税人申请停业税务机关未按规定结清税款、滞纳金、罚款或未按规定收存其登记证件或发票造成税款流失而应承担的责任。注销登记环节风险点主要表现为纳税人申请办理注销时，税务人员未按要求清算税款、滞纳金、罚款或未按规定收缴其登记证件或发票造成税款流失而应承担的责任。外出经营报验登记环节风险点主要表现为税务机关或税务人员为纳税人开具《外出经营活动税收管理证明》时手续不全，或后续管理跟不上，《外管证》到期不能及时跟踪清算税款，导致所得税征管情况不明而应承担的责任，这种情况主要集中在建筑行业和房地产开发行业，特别是一些挂靠项目。

2、发票管理环节风险点主要表现为：税务机关或税务人员在发售发票时由于对纳税人提供的手续审核不严而造成税收流失应承担的责任；代开发票时对纳税人提供的相关资料审核不严而造成的虚假代开特别是造成虚假代开货运发票以及代开发票时漏征税种而应承担的责任；对自开票纳税人资格认定把关不严或税务机关认定的开票限额与运力不符等造成虚假开具发票没有跟踪管理而应承担的责任。

3、涉税审批环节风险点主要表现在对纳税人申请的减免税、企业所得税税收优惠和税前扣除及弥补亏损等审批备案类项目没有按照规定的程序进行审批或违规越权审批从而造成税收流失应承担的责任。

（二）税款征收方面的风险点

税款征收方面的风险点主要表现在：税务人员对逾期未申报的纳税人不采取法定的催报催缴程序从而造成税收流失应承担的责任；税务机关或税务人员违反规定提前征收或延缓征收税款，或未按照国家规定的税收征管范围和税款入库预算级次将税款及时、足额入库，存在积压、挪用、转引税款行为而应承担的责任；对采用核定征收方式征收税款的税务机关或税务人员未按照规定的程序核定应纳税额，或核定的应纳税额与实际应征税额明显偏低造成税收流失应承担的责任；对纳税人欠缴的税款未按规定进行催缴，或未按规定采取相应的税收保全和强制执行措施从而造成税收流失应承担的责任。

（三）税务检查方面的风险点

税务检查方面的风险点主要表现在：在程序方面主要是税务检查人员进行检查时未按法定程序进行检查，如未出示检查证或未下达税务检查通知书，未按规定履行被检查人陈述、申辩告知义务，或收集的证据来源不合法、手段不合法以及违反法定程序采取税收保全措施和强制执行措施等而应承担的责任；在检查实施和法律适用方面主要是对违法行为定性错误、事实认证错误或错误理解法律条文从而造成税收流失应承担的责任；对下达的《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》涉及的各项税款、滞纳金和罚款未按规定组织入库从而造成税

收流失应承担的责任以及涉税违法行为构成犯罪的未按规定进行移交而应承担的法律责任。

（四）税务行政复议方面的风险点

税务行政复议环节的风险点主要表现在程序方面和审理认定方面。如复议机关办理复议案件，不按法定权限、程序及时限办理；审理复议案件时对行为事实认定错误或对相关法律适用理解错误造成不良后果而应承担的法律责任。

二、发生税收执法风险的责任

按照权责一致的原则，税务机关及其行政执法人员未按照国家法律、法规和规章的规定实施执法行为，未履行法定职责，发生上述执法风险，致使国家税收和纳税人的合法权益受到损害，依法应当承担相应的行政责任、刑事责任和行政诉讼责任。

（一）行政责任。如果税务执法人员的执法过错较轻，尚未触及刑罚，但会受到系统内部党、政纪处分，从而影响个人的政治前途。

（二）刑事责任。如果税务执法人员的执法过错严重，触及刑罚，则要承担刑事责任。主要有以下几个方面：一是滥用职权或玩忽职守行使行政行为，不征少征应征税款，致使国家或纳税人的利益遭受损失。二是利用职务上的便利徇私舞弊不征少征应纳税款，为他人谋利益造成国家税收流失。三是徇私舞弊不移交刑事案件，帮助犯罪分子逃避处罚。四是徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税，给国家税收造成损失。

（三）税务行政诉讼责任。税务机关或执法人员因实施税务行政执法行为而引发的税务行政复议被撤消、行政诉讼败诉，情况严重的还要承担行政赔偿后果。

三、税收执法风险产生的原因

税收执法风险产生的原因是多方面的，主要涉及税收法律法规、税务执法人员的政治业务素质以及外部执法环境等原因。

（一）税收法律法规及相关规范性文件方面的因素

税收法律法规方面产生的风险主要是指国家制定的税收法律法规在具体执行时缺乏可操作性，或税收政策法规及相关文件相对滞后，与征管中遇到的实际问题脱节。在遇到这种情况下，一般是为了便于操作和征管，各级税务机通过制定规章和规范性文件对税收法律法规进行补充或明确，可规章及规范性文件的法律效力太低，一但发生行政诉讼案件，很难被司法机关支持。如现行房产税规定房产税以产权所有人为纳税人，对出租行为中的承租人没有规定任何义务，但在实际征管中，临衔商厅等多数私有房屋产权所有人都不是实际经营人，都是出租

行为，有的产权所有人不在本地，有的在出租时威逼承租人“如果提供出租人信息就增加租金”，致使查找私有房屋出租人相当困难，导致私人房屋出租行为房产税处于难征难管的尴尬局面，为了加强对出租行为房产税的管理，内蒙古自治区地税局于2003年以规范性文件的方式印发了《个人房屋租赁地方税征收管理办法》，规定“根据有利于税收控管和方便纳税的原则，可由税务机关根据实际需要确定承租人为扣缴义务人，并在向房屋产权人支付租金时代扣代缴相关地方税费”，可以说这项措施具有很强的现实操作性，但将承租人规定为代扣代缴义务人属委托代征行为，在具体工作中如果承租人不配合，很容易引起税务纠纷。

（二）税收执法人员的政治业务素质方面的因素

税务执法人员自身政治素质和业务素质的高低，直接关系到其执法风险的大小。政治素质方面表现在部分执法人员政治思想素质不高，工作责任心不强，法律意识淡薄，风险意识不强，麻痹大意，漠视执法风险的存在，违反政策甚至触犯刑律却浑然不知；还有的税务执法人员不严于律己，为税不廉以权谋私，还存有侥幸心理，为了一己私利，滥用职权而导致执法风险的存在。业务素质方面表现在部分税务执法人员业务素质不过硬，税收政策掌握的不够准确，执法程序不清，对新的税收政策法规不加强学习，工作中吃老本，习惯于传统的工作思维和征管方式，凭经验和习惯进行执法，造成误解、曲解税收法律法规的现象，使执法出现偏差造成税收流失而导致税收执法风险的出现。

（三）税收执法外部环境的因素

税收执法外部环境因素引发的执法风险主要来自以下两方面：一是来自地方政府的行政干预，表现形式是一些地方政府为了政府本身政绩的需要或本级政府可用财力的需要，为了达到一定的收入指标或将收入指标控制在一定幅度之内，用行政命令的方式干预税务机关提前征收、虚收或延压税收收入或改变税收入库级次而给税务机关带来的风险；还有一些地方政府为了促进当地经济发展，加大招商引资力度，出台一些与现行税收法律法规相冲突的税收优惠土政策，这些优惠土政策往往使税务机关左右两难，一旦出现问题税务机关要承担相应责任而产生的执法风险。二是来自税务机关与纳税人的信息不对称而形成的博弈关系。随着时代的发展，企业的组织形式和生产经营方式的日新月异，纳税对象、税源税基、税收环境等都发生了重大变化，一些纳税人为了获取最高利益，其偷

逃税形式多样、手段翻新、日趋隐蔽，税务机关很难获取纳税人实际的生产经营信息，从而增加了税务部门税源监控、税务检查的难度，也增大了税收执法风险。

四、防范税收执法风险的对策

防范税务执法风险必须坚持以人为本、标本兼治、综合治理的原则，既要从税收法律、法规及税收规范性文件的完善上解决，也要注重结合税收管理中存在的实际问题，从提高税务执法人员的综合素质、完善税务管理内控机制以及改善税收执法外部环境等方面着手。

（一）加强税收立法和税收规范性文件管理，从源头上消除执法风险 税收法律法规及规范性文件是税务机关依法履行职责的基础，因此，建议国家应加快税收立法步伐，一要尽快出台税收基本法，明确规定税收基本法律问题，同时针对一此新兴经济领域和经济社会发展出现的新情况，以及原有税收法律法规不完善和不易实际操作的方面，进一步完善相关税收法律法规，使税务机关做到有法可依，如可对出租房屋行为的房产税用法律的形式规定承租人为法定扣缴义务人。二要严格对税收规范性文件的管理，认真执行税收规范性文件会签、备案审查和定期清理制度，消除内外部涉税违规文件对税收秩序的干扰，从源头上排除税收执法风险。

（二）加强培训教育，提高税务执法人员的综合素质

税收执法风险问题归根到底是税收执法的质量问题，而决定税收执法质量最直接的因素是税收执法人员的综合素质，提高税收执法队伍的素质应抓好以下两方面：第一，加强税收执法人员的法治教育和职业道德教育，提高其执法道德水平，切实增强其遵守法律、执行法律、维护法律的自觉性，从根本上杜绝滥用职权、以权谋私等行为的发生，防范税收执法风险。第二，加强执法业务知识培训，提高税务执法人员的执法业务水平，在加强对税收法律法规培训的同时，还要加强对行政许可法、行政复议法、行政诉讼法、行政处罚法等与税收执法工作

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