高级财务会计合并报表习题4

综合题举例：

1.正保公司在20×8年度完成了以下两笔企业合并交易：

（1）20×8年1月1日，正保公司以3215万元的货币资金购买了东大公司60%的股权。东大公司与正保公司是非同一控制下两家独立的公司。

（2）20×8年6月1日，正保公司以发行800万股普通股为对价合并取得中熙公司80%的股权。中熙公司与正保公司是属于同一集团内的两家子公司。正保公司普通股每股面值为1元，合并日每股公允价为3元。为发行股票，正保公司支付股票发行费用80万元。另外，还发生合并直接费用10万元，已用银行存款付讫。 合并日东大公司和中熙公司的资产、负债情况如下表：

资产负债表（单位：万元）

东大公司（20×8年1月1日） 中熙公司（20×8年6月1日） 账面价值 公允价值 账面价值 公允价值 货币资金 300 300 205 205 存货 120 250 310 350

应收账款 1200 1200 1000 1000 固定资产 3060 4500 2000 3900 无形资产 300 750

600 750

资产总计 4980 7000 4115 6205

负债及股东权益

交易性金融负债 1320 1320 1000 1000 应付账款 360 360 200 200 负债合计 1680 1680 1200 1200 股本 1500 1000 资本公积 900 750

盈余公积 300 500

未分配利润 600

665

股东权益合计 3300 5320 2915 5005 权益总计 4980 7000 4115 6205

假定上述资产负债表中东大公司的未分配利润中含有20×7年度实现净利润350万元尚未分配股利；东大公司固定资产和无形资产尚可使用年限均为10年；中熙公司固定资产和无形资产尚可使用年限均为8年。

假定正保公司、东大公司、中熙公司在合并前后采用相同的会计政策，发出存货采用先进先出法核算，固定资产、无形资产采用直线法计提折旧和摊销。

正保公司、东大公司、中熙公司在20×8年度合并前后所发生的交易或事项如下：

（1）20×8年3月20日，东大公司股东会决定分配20×7年度现金股利150万元，于4月20日实际发放。

（2） 中熙公司20×8年6月1日结存的存货中含有上期从正保公司处购入并结存的存货25万元，中熙公司为该批存货计提了存货跌价准备4万元，上年度正保公司的销售毛利率为18%。

20×8年6月10日，正保公司向东大公司销售商品，售价为175.5万元（含增值税）；正保公司向中熙公司销售商品，售价为58.5万元（含增值税）。假定正保公司本期销售毛利率为20%。

（3）20×8年7月20日正保公司向中熙公司销售商品，售价为117万元（含增值税），销售成本为55万元，中熙公司购入上述商品后作为固定资产并于当月投入到行政管理部门使用，中熙公司另支付运杂费等支出2.5万元，固定资产预计使用年限为5年，预计净残值0.1万元。

（4）东大公司20×8年12月31日的无形资产中包含有一项从正保公司购入的管理用无形资产，该无形资产东大公司是在20×8年9月20日以252万元的价格购入的。正保公司转让该项无形资产时的账面价值为201万元。东大公司购入时该项无形资产估计剩余受益年限为4年。20×8年末东大公司为该项无形资产计提了21万元的减值准备。

（5）20×8年末正保公司应收东大公司账款余额为300万元，正保公司应收中熙公司账款余额为350万元；年初应收中熙公司账款余额为50万元。正保公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，坏账准备的计提比例为5%。

（6）东大公司将本年度从正保公司处购入的部分存货实现对外销售，取得销售收入为150万元，销售成本为120万元。中熙公司本期从正保公司处购入的存货以及上期结存的存货均未对外销售。20×8年末，东大公司估计该存货期末可变现净值为20万元；中熙公司估计该存货期末可变现净值为55万元。

（7）20×8年度，东大公司实现净利润2250万元；中熙公司实现净利润1500万元。 其他资料：

（1）20×9年3月20日，东大公司董事会提出20×8年度利润分配方案为：①按当年度实现净利润的10%提取法定盈余公积；②分配现金股利450万元。该分配方案尚未经股东大会通过。

（2）20×9年4月2日，中熙公司股东会决定按20×8年度实现净利润的10%提取法定盈余公积，并分配现金股利400万元。中熙公司当日已执行股东会的利润分配决议。

（3）适用的所得税率25％，除内部销售存货外，其余内部交易产生的暂时性差异不予以考虑。

（4）适用的增值税税率为17%，除增值税外，不考虑其他税费。 要求：

（1）做正保公司购买日和合并日必要的会计处理。

（2）编制正保公司20×8年度对东大、中熙公司有关长期股权投资的会计分录。 （3）编制正保公司20×8年末有关合并抵销分录。

【参考】

（1）正保公司购买日对东大公司的投资处理： 20×8年1月1日的投资分录： 借：长期股权投资 3215 贷：银行存款 3215 同时编制合并抵销分录： 借：存货 130

固定资产 1440 无形资产450 股本 1500

资本公积 900 盈余公积300 未分配利润600 商誉 23

贷：长期股权投资 3215 少数股东权益 2128 或：

借：存货130

固定资产 1440 无形资产 450 贷：资本公积 2020 借：股本1500

资本公积 2920 盈余公积 300 未分配利润600 商誉 23

贷：长期股权投资 3215 少数股东权益 2128

合并日正保公司对中熙公司的投资处理： 20×8年6月1日投资分录：

借：长期股权投资 2332（2915×80%） 贷：股本 800

资本公积 1532 借：资本公积 80 管理费用 10 贷：银行存款90

同时编制调整分录和抵销分录： 调整分录：

借：资本公积 932

贷：盈余公积 400 （500×80％） 未分配利润 532（665×80％） 抵销分录：

借：未分配利润--年初4.5

贷：存货4.5（25×18％） 借：存货--存货跌价准备4 贷：未分配利润--年初 4 借：递延所得税资产 0.125

贷：未分配利润――年初 0.125 借：应付账款 50

贷：应收账款 50

借：应收账款－坏账准备 2.5 贷：未分配利润――年初2.5 借：股本 1000 资本公积 750

盈余公积 500 未分配利润665

贷：长期股权投资 2332 少数股东权益 583

（2）做正保公司20×8年度有关投资分录： 对东大公司长期股权投资的处理： 20×8年3月20日： 借：应收股利 90

贷：长期股权投资 90 （150×60％） 20×8年4月20日： 借：银行存款 90 贷：应收股利90

对中熙公司的长期股权投资除初始投资外，无需作其他处理。 （3）编制正保公司20×8年末合并抵销分录： 对东大公司投资的抵销： 先调整东大公司报表： 借：存货 130

固定资产 1440 无形资产 450 贷：资本公积 2020 借：营业成本 130 贷：存货 130 借：管理费用 144 贷：固定资产144 借：管理费用 45

贷：无形资产 45

东大公司调整后的净利润= 2250-130-144-45=1931（万元） 东大公司20×8年末的股东权益金额： 股本=1500（万元）

资本公积=900+2020=2920（万元）

盈余公积=300+2250×10%=525（万元）

未分配利润=600-150+1931-2250×10%=2156（万元） 合计：7101万元

再按权益法调整长期股权投资： 借：长期股权投资 1158.6

贷：投资收益 1158.6 （1931×60％）

正保公司对东大公司的长期股权投资经调整后的金额=3215-90+1158.6=4283.6（万元） 股权投资的合并抵销分录： 借：股本 1500

资本公积-年初 2920 盈余公积-年初 300 -本年 225 未分配利润-年末 2156 商誉 23

贷：长期股权投资 4283.6 少数股东权益 2840.4 借：投资收益 1158.6 少数股东损益 772.4 未分配利润-年初 600 贷：提取盈余公积 225

对所有者（或股东）的分配 150 未分配利润-年末 2156 对中熙公司投资的抵销：

先按权益法调整长期股权投资： 借：长期股权投资1200

贷：投资收益 1200（1500×80％） 再编制调整分录和抵销分录： 借：资本公积 932

贷：盈余公积400 （500×80％） 未分配利润 532 （665×80％） 借：股本1000

资本公积――年初 750 盈余公积――年初 500 ――本年 150

未分配利润――年末 2015 （665+1500－150） 贷：长期股权投资 3532 少数股东权益 883 借：投资收益 1200 少数股东损益 300

未分配利润――年初 665 贷：提取盈余公积 150

对所有者（或股东）的分配 0 未分配利润――年末 2015 编制20×8年度内部交易的抵销分录： 存货的抵销： 东大公司：

借：营业收入 150 贷：营业成本 150 借：营业成本 6

贷：存货 6 [（150－120）×20％] 借：存货-存货跌价准备 6 贷：资产减值损失 6 中熙公司：

借：未分配利润--年初 4.5

贷：营业成本 4.5 （25×18％） 借：存货--存货跌价准备 4 贷：未分配利润--年初 4 借：递延所得税资产 0.125

贷：未分配利润――年初 0.125 借：营业收入 50

贷：营业成本 50

借：营业成本 14.5 （4.5+10） 贷：存货 14.5

借：存货-存货跌价准备 10.5 贷：资产减值损失 10.5 借：所得税费用 0.125 贷：递延所得税资产 0.125

【注释：站在中熙公司角度，20×8年应计提的跌价准备＝（75－55）－4＝16（万元），站在集团角度，20×8年应计提的跌价准备＝25×（1－18％）+50×（1－20％）－55＝5.5（万元），所以应抵销跌价准备16－5.5＝10.5（万元）】 固定资产的抵销: 借：营业收入100 贷：营业成本 55

固定资产-原价 45 借：固定资产-折旧 3.75

贷：管理费用 3.75 （45/5×5/12） 无形资产的抵销： 借：营业外收入 51 贷：无形资产 51

借：无形资产－累计摊销 4.25

贷：管理费用 4.25（51/4×4/12）

20×8年末东大公司为无形资产计提的减值准备为21万元，小于未实现内部销售利润，所以应全额抵销。

借：无形资产减值准备 21 贷：资产减值损失 21 债权债务的抵销： 借：应付账款 650 贷：应收账款 650

借：应收账款－坏账准备 32.5 贷：未分配利润――年初 2.5 资产减值损失 30

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