审计报告：案例分析与参考答案(2011-10)

审计报告的案例分析题

ABC会计师事务所接受委托对A股份有限公司20X1年度财务报表进行审计。注册会计师于20X2年3月18日完成了外勤审计工作，按审计业务约定书的要求，应于20X2年3月28日提交审计报告。A公司20X1年度审计前的利润总额为120万元。注册会计师确定的财务报表层次的重要性水平为10万元。现假定存在以下几种情况：

（1）A公司20X1年度变更了发出存货的计价方法，并在财务报表附注中作了充分披露。注册会计师认为变更是合法和合理的。

（2）在某诉讼案中，A公司于20X1年4月被H公司起诉侵权，H公司要求赔偿75万元。至20X1年12月31日胜负仍难以预料。截止20X2年3月28日尚未判决。A公司预计的可能赔偿的金额为10万元，但诉讼案和可能的影响均已列示在财务报表附注中。

（3）注册会计师得知A公司20X1年涉及的M公司起诉A公司侵权案于20X2年3月20日判决，A公司败诉，应向原告赔偿45万元，A公司对判决结果没有提出异议，并在财务报表附注5中进行了披露。注册会计师在3月26日完成了对该事项的审计工作，

提请A公司调整20X1年财务报表（A公司已在20X1年12月31日预计了可能的赔偿金额25万元），被A公司拒绝。

（4）A公司在20X1年11月购入一台设备，当月投入使用，20X1年未提取折旧。该设备原始价值为50万元，月折旧率为1.5%。

（5）A公司利润总额中70%是由其境外子公司提供的，注册会计师无法赴国外对子公司的财务报表进行审查，也无法通过其他审计程序进行验证。

（6）对应收账款项目进行函证时，其中对余额为16万元的客户B公司的函证未收到回函，注册会计师运用替代审计程序收集了相关的审计证据。

要 求：

（1）假定上述六种情形是相互独立的，请分别针对上述每种情况，说明注册会计师应当发表何种审计意见类型，并简要说明理由。

（2）针对每种情形，若CPA认为需要调整财务报表（包括披露），但A公司不接受CPA的调整意见，请代CPA写出审计报告的“导致发表XX意见的事项”段（若有）和“审计意见”段。

参考答案

情况（1），应发表无保留意见。公司的做法不影响财务报表的合法性和公允性。 三、审计意见

我们认为，A公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了A公司20X1年12月31日财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

情况（2），应出具带强调事项段的无保留意见审计报告。A公司的做法符合企业会计准则的要求，已预计了损失，并充分披露，符合发表无保留意见的要求。但因属于重大诉讼案件，为提醒审计报告使用者关注，应当对诉讼进行强调。

三、审计意见

我们认为，A公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了A公司20X1年12月31日财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

四、强调事项

我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注X所述，A公司于20X1年4月被H公司起诉侵权，H公司要求赔偿75万元。截止20X2年3月28日尚未判决。本段内容不影响发表的审计意见。

情况（3），应发表保留意见。A公司拒绝调整20X1年度的财务报表，影响了财务报表的合法性和公允性。应调整的金额20万元（=45-20），超过了财务报表重要性水平10万元，但不具有广泛性，还不至于导致注册会计师发表否定意见。

三、导致保留意见的事项

经审计，我们发现，A公司20X1年涉及的诉讼案于20X2年3月20日判决，A公司应向原告赔偿25万元，A公司仅在财务报表附注5中进行了披露，未进行相应的调整，导致利润被虚增15万元。

四、保留意见

我们认为，除“三、导致保留意见的事项”所述事项产生的影响外，A公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了A公司20X1年12月31日财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

情况（4），应发表无保留意见。A公司当年应计提设备折旧0.75万元（50×1.5%。一个月），远远低于重要性水平，这一错报不影响财务报表使用者的决策，因此不影响注册会计师的审计意见。

三、审计意见

我们认为，A公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了A公司20X1年12月31日财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

情况（5），应发表无法表示意见。因为A公司利润总额中的70%无法验证，所以无法判断财务报表整体的公允性。

三、导致无法表示意见的事项

A公司利润总额中的70%由其境外子公司提供。A公司没有委托境外会计师事务所对该子公司财务报表进行审计，我们因时间和其他方面条件限制无法赴国外对该子公司进行审计，也无法通过其他审计程序获取该子公司财务报表公允性的充分、适当的审计证据。

四、无法表示意见

由于“三、导致无法表示意见的事项”所述事项的重要性，我们无法获取充分、适当的审计证据以为发表审计意见提供基础，因此，我们不对A公司财务报表发表意见。

情况（6），应发表无保留意见。当应收账款的函证没有结果时，可以采用替代审计程序证实应收账款的真实性。

三、审计意见

我们认为，A公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了A公司20X1年12月31日财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量。

1.北京中审会计师事务所于2008年2月6日接受了华清股份有限公司2007年度财务报表的审计委托。该公司注册资本为2000万元，2007年12月31日未经审计的资产总额为5000万元。中审会计师事务所委派注册会计师张涛、孙奇执行华清公司的审计业务。他们在计划阶段确定的重要性水平为80万元，在完成阶段确定的重要性水平为100万元，并于2008年3月12日完成了审计工作。在复核工作底稿时，发现以下事项，提出了相应的处理建议，但华清公司管理层于3月15日正式答复张涛、孙奇拒绝接受他们的处理建议。

(1)由于华清公司一座建于l980年（1979年12月完工）、原值200万元、预计使用年限50年、已提折旧104万元的办公大楼因不明原因出现裂缝（采用直线法计提折旧），经过专家鉴定后进行了及时维修，并将原预计使用年限改为40年，因此从2007年起改变年折旧

率，并进行了必要的账务调整。但华清公司拒绝在2007年报表中作任何披露；

(2)华清公司在国外一家联营企业内据称有95万元的投资，当年取得投资收益为40万元，这些金额已列入2007年的净收益中，但张涛、孙奇未能取得联营企业经审计的财务报表及函证回函。此外，由于华清公司拒绝提供与此项投资相关的协议、合同以及会计记录，张涛、孙奇也未能采取其他程序查明此项投资和投资收益的真实性；

(3)华清公司全部存货总额为3200万元，放置于邻近单位仓库内。由于仓库倒塌，尚未清理完毕，不仅无法估计损失，也无法实施监盘程序；

(4)由于华清公司存货使用受到仓库倒塌的限制，正常业务受到严重影响，因而无力支付2008年4月12日即将到期的120万元债务，也没有预付下年度的60万元广告费。这些情况均已在财务报表附注中进行了充分、适当的披露；

(5)2007年11月，华清公司被控侵犯红牛公司的专利权，红牛公司要求收取华清公司专利权费和罚款，截至2007年12月31日尚未解决，经律师估计，华清公司很可能支付红牛公司180万元的专利权费和罚款，但华清公司未对此进行处理。2008年3月6日，经法院裁决，华清公司应向红牛公司赔偿180万元，华清公司同意并于3月8日支付完毕。但华清公司拒绝就此调整其2007年度财务报表。

要求：

(1)逐一分析上述情况，分别针对每种情况指出应出具的审计意见的类型，并简要说明理由。

(2)仅考虑情况(4)、(5)，代张涛、孙奇草拟审计报告。

【正确答案】 (1)对各种情况应发表的审计意见类型及理由：

对情况(1)，应发表无保留意见。所述会计估计变更虽然合理，但未在报表附注中披露，不符合企业会计准则的规定。所述固定资产的原值虽然超过重要性水平，但考虑到此项会计估计变更的影响金额远小于财务报表层次的重要性水平，应发表无保留意见；

对情况(2)，应发表保留意见。所述情况属于审计范围受限，但不至于出具无法表示意见的审计报告；

对情况(3)，应发表无法表示意见。由于存货总额为3200万元，占到全部资产总额5000万元的64％，属于审计范围受到整体性严重限制，无法对财务报表整体反映发表意见；

对情况(4)，应发表带强调事项段的无保留意见。涉及的金额超过财务报表重要性。表明公司存在重大的财务困难，虽然公司已进行充分披露，但持续经营假设的合理性应受到怀疑；

对情况(5)，应发表保留意见。所述事项已经了结，但该事项属于2007年资产负债表日后调整事项，应调整2007年度财务报表，且涉及金额超过财务报表层次重要性水平，但不至于发表否定意见的审计报告。

(2)仅考虑情况(4)、(5)，代为起草的审计报告如下： 审计报告 华清股份有限公司全体股东：

我们审计了后附的华清股份有限公司(以下简称华清公司)财务报表，包括2007年12月31目的资产负债表、2007年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

一、管理层对财务报表的责任

按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制财务报表是华清公司管理层的责任。这种责任包括：(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制。以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；(2)选择和运用恰当的会计政策；(3)作出合理的会计估计。

二、注册会计师的责任

我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。除本报告“三、导致保留意见的事项”所述事项外，我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评

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