长期股权投资核算方法在新旧会计准则中的变化

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目 录

摘要 ........................................................................................................................................... 1 关键词 ....................................................................................................................................... 1 Abstract ..................................................................................................................................... 1 引言 ........................................................................................................................................... 2 1适用范围的变化 .................................................................................................................... 2 2 初始计量的变化 ................................................................................................................... 3

2.1 企业合并 ..................................................................................................................... 3

2.1.1 控股合并 .......................................................................................................... 3 2.1.2 吸收合并 .......................................................................................................... 3 2.1.3 新设合并 .......................................................................................................... 3 2.2 变化的比较 ................................................................................................................. 4

2.2.1 企业合并形成的长期股权投资 ...................................................................... 4 2.2.2 企业以合并方式以外的其他方式取得的长期股权投资 .............................. 8 3 后续计量的变化 ................................................................................................................... 9

3.1 范围的变化 ................................................................................................................. 9 3.2 成本法与权益法的相关会计处理方法 ................................................................... 10

3.2.1 成本法 ............................................................................................................ 10 3.2.2 权益法 ............................................................................................................ 10 3.2.3 成本法与权益法相互转换 ............................................................................ 12 4 长期股权投资的减值 ......................................................................................................... 13 结论 ......................................................................................................................................... 14 主要参考文献 ......................................................................................................................... 14 致谢 ......................................................................................................................................... 14

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长期股权投资核算方法在新旧会计准则中的变化

Fg

西南大学经济管理学院，重庆400715

摘要:在新的准则中，对同一控制下企业合并形成的长期股权投资是以享有被合并方所有者权益账面价值作为初始成本，对非同一控制下企业合并或以合并方式以外的其他方式取得的长期股权投资是以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值作为初始成本，而旧准则对所有的长期股权投资都是以支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及相关费用作为初始成本。投资企业持有的能够对被投资单位实施控制或不具有共同控制或重大影响的长期股权投资的后续计量采用成本法；投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资则采用权益法。在旧准则中，投资企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资是采用权益法进行核算。

关键词: 准则；长期股权投资；初始计量；后续计量；控制；合并；权益法；成本法

The Changes of Long-term Equity Investments Accounting Method in New

and Old Accounting Guide-lines

F G

College of Economics and Management, Shouhwest China Normal Uniwersity,Chongqing 400715 China

Abstract According to the new guide-lines, the long-term equity investments, when formed through the merging of enterprise under the joint control, will take the combined owner's equity book value as the initial cost; when formed through the merging of enterprises or other means under different control, will take the paid assets, occurred or beared liabilities as well as the fair value of the issued paper of rights and interests as the initial cost. However, under the old guide-lines, the long-term equity investments just take the paid full price, or the book value，came out through the abnegation of non-cash assets as well as the related costs as the initial cost. The Cost Law is suitable in the follow-up measurement of long-term equity investment when the enterprises have the rights to control the invested units or do not have joint control of them or great effects on them. While the Equity Law is used in the long-term equity investment when the enterprises have the rights to joint control of the invested units or have the great effects in them. In the old guidelines, the long-term equity investment is calculated under the Equity Law when the enterprises have the rights to control the invested units.

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Key words: guide-lines; long-term equity investments; initial cost; follow-up measurement; control; merge; equity law; cost law

引言

新的企业会计准则在2006年2月15日终于面世了，并且确定在2007年1月1日起在上市公司中施行。修订后的企业会计准则包括《企业会计基本准则》和38条《企业会计具体准则》。这次对企业会计准则的修订较之以前有较大的变动，除新增加了一部分会计准则外，还对原先的一部分内容进行了修改，在具体准则中变动比较大而且对其他准则具有较大影响的就是《企业会计准则第2号——长期股权投资》。新的《企业会计准则》对长期股权投资的核算和计量主要分为初始计量和后续计量这两个阶段。长期股权投资的初始计量的核算主要分两种情况来处理，一个是企业以合并的方式取得的长期股权投资，另一种就是企业以合并方式以外的方式取得的长期股权投资，当然它们的核算和计量方法有同有异；长期股权投资的后续计量主要分为成本法和权益法，它们都有各自的核算范围，在日常核算中，还会涉及到它们之间的转换。下面就通过比较长期股权投资在新旧会计准则中的变化来介绍它们各自的核算范围，核算方法，以及在新《企业会计准则》中的变化等内容谈一下自己的认识和理解，如有不恰当的地方敬请批评指正。

1 适用范围的变化

在2007年1月1日实行的新的会计准则中，《企业会计准则第2号—长期股权投资》的使用范围主要是以下四个方面：

（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司的投资。所谓的控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益，比如说母子公司形式。

（2）投资企业与其他合营方对被投资单位实施共同控制的权益性投资。共同控制是指共享控制权。如合营企业投资。

（3）投资企业对被投资单位能够施加重大影响的权益性投资。重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力。如联营企业形式。

（4）投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。

这和旧的《企业会计准则》中与之对应的《企业会计准则——投资》这一章比起来

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有着非常大的变化，在原来的会计准则中《企业会计准则——投资》包括了短期投资，长期股权投资和长期债权投资，新的《企业会计准则》将长期股权投资单列出来，用《企业会计准则第2号—长期股权投资》来规范长期股权投资的核算，可见新准则对长期股权投资是非常重视的，因为国际融资、投资方面的作用对一个企业来说比以往任何时候都显得格外重要，而对于投资来说，由于其经济业务的复杂性，所以核算方法也较为复杂，这也是为什么新准则将长期股权投资这部分的内容单列出来的原因之一。而对于短期投资、长期债权投资由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范，这一规范与国际会计准则完全一致。随着我国经济飞速的发展，我国的企业与国际上其他的国家企业打交道也日益频繁，这就要求我国的会计制度和准则以及相关的法律法规与国际接轨，新准则的这一变更也正是为了适应这样的要求。 2 初始计量的变化 2.1 企业合并

企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并包括控股合并、吸收合并及新设合并，其中只有控股合并涉及长期股权投资的核算。 2.1.1 控股合并

控股合并是指合并方或购买方通过企业合并交易或事项取得对被合并方或被购买方的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个(合并报表主体)报告主体的情况。控股合并中，被合并方在企业合并后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方在其账簿及个别财务报表中应确认对被合并方的长期股权投资，合并中取得的被合并方的资产和负债仅在合并财务报表中确认。 2.1.2 吸收合并

吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算（个别报表主体）。企业合并后，注销被合并方的法人资格。 2.1.3 新设合并

新设合并是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营（个别报表主体）。原参与合并各方在合并后均注销其法人资格。

显然，上述合并形式中只有控股合并产生长期股权投资的核算，控股合并形成母子

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公司的企业形式，即合并方对被合并方实施控制的权益性投资。 2.2 变化的比较

在2007年1月1日实行的新准则中，新准则将长期股权投资区别为两种情况进行了处理，一种是企业以合并方式形成的长期股权投资，一种是企业以合并方式以外的其他方式取得的长期股权投资，而且，新准则还将企业以合并方式形成的长期股权投资分为了同一控制下企业合并形成的长期股权投资和非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，这和旧准则的处理方法完全不同，在旧的会计准则中，对长期股权投资的初始成本有如下规定：长期股权投资取得时的初始成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并加上或减去确认的收益和损失）。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利。这完全没有区分企业是以合并的方式取得的长期股权投资还是以合并以外的其他方式取得的长期股权投资。下面分别比较新旧准则在这一点核算的变化。 2.2.1 企业合并形成的长期股权投资

一、参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。除此之外，一般不作为同一控制下的企业合并。例如，集团内某子公司自另一子公司处取得对某一孙公司的控制权；母公司将其持有的对子公司的股权用于交换非全资子公司增加发行的股份；母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另一子公司。在新的会计准则中，对同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始成本的确认有如下规定：

（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。对于这一点，和旧会计中有着非常大的区别，一个规定长期股权投资的初始成本是取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用，一个规定长期股权投资的初始成本是取得或享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

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例一：A公司购买同一集团之下的B公司100 %的股权。B公司合并日账面价值资产10000万、负债6000万、净资产为4000万。B 公司会计政策与A公司一致。A公司支付给B公司投资人合并对价为A公司股份每股面值1元4100万股，投资时A公司资本公积80万元，盈余公积50万元。

A、旧准则下A公司的会计处理为: （单位：万元） 借：长期股权投资——B公司(投资成本) 4 000

——B公司(股权投资差额) 100

贷：股本 4 100 B、新准则下A司的会计处理为：（单位：万元） 借：长期股权投资 4 000

资本公积 80 盈余公积 20 贷：股本 4 100

例二：甲公司与乙公司是同一集团内的两个企业，20X7年1月15日两公司达成合并协议，甲公司于20X7年7月1日以8 000万元购买乙公司100%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。两个企业在合并前采用的会计政策相同，假设不考虑其他相关费用，合并日，乙公司的账面所有者权益总额为7 000万元。

A、如果甲公司采用旧的会计准则的规定，则会计分录为：（单位：万元） 借：长期股权投资——乙公司 8 000 贷：银行存款 8 000

B、如果甲公司采用新的会计准则的规定，则会计分录为：（单位：万元） 借：长期股权投资——乙公司 7 000 资本公积——资本溢价 1 000 贷：银行存款 8 000

通过例二我们可以看出甲公司按新准则和旧准则所做的会计分录是不同的，按照A的处理方法，甲公司没有区别支付的价款和所享有被合并方所有者权益账面价值的金额之间的差额，而是直接以8 000万元做为对乙公司的长期股权投资的成本，而在甲公司按照B的处理方法中，甲公司则考虑了支付的价款和所享有被合并方所有者权益账面价值的金额之间的差额，并且按照新的会计准则中的规定，将他们之间的差额冲减了资本公积，（这里假设资本公积的余额大于1 000万元）。通过比较可以看出，在新准则中，对于

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此种情况下的长期股权投资的核算方法更能够表现出新准则对谨慎性的体现。不难看出，如果甲公司按照A种方法进行处理，则高估了资产——长期股权投资1 000万元，因为根据经济业务来看，甲公司虽然支付了8 000万元的银行存款，但由于甲和乙是同一控制下的两个公司，新准则中规定，同一控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合并发生前后能够控制的资产价值量并没有发生变化，合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。所以说对于甲乙公司这个整体来说，甲公司支付的这8 000万元只是在位置上发生了变化，并没有发生实质性的变化。就像把公司自己的电脑从财务处搬到销售处，对公司来说，仍然拥有其所有权和使用权以及这台电脑的处置获收益权。只是由公司部同的部门来使用而已。乙公司只有7 000万元的权益，所以说甲公司也只应该确认7 000万元的长期股权投资，他们之间的差额1 000万元应该作为权益的减少，而不作为资产的处置收益，不影响合并当期的利润表，直接冲减资本公积。所以说甲公司按照新的会计准则对长期股权投资的初始成本进行计量和核算时，较A方法更真实的反映了企业的财务状况和经营成果，给财务信息使用者提供了更真实的的财务信息。

（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。

二、参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，购买方应当按照下列规定确定其初始投资成本（合并成本）：

（一） 一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值(公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益)，这也与旧准则的规定有区别。下面通过举例来说明：

例三：A公司于20X6年3月31日以自用的土地使用权换得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请了专业评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。A公司土地使用权的账面价值为6 000万元，公允价值为9 600万元，该土地使用权的原价为10 000万元，至企业合并发生时已累计摊销4 000万元，假定合并前A公司与B公司不存在任何关联关系。

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如果A公司按照旧的会计准则来进行处理，则应进行如下账务处理： 借：长期股权投资 6 300

贷：无形资产 6 000 银行存款 300

如果A公司按照新的会计准则来进行处理，则应进行如下账务处理： 借：长期股权投资 9 900 累计摊销 4 000

贷：无形资产 10 000 银行存款 300 营业外收入 3 600

上面两种账务处理的长期股权投资的初始成本是不同的，原因就是A公司在第二种账务处理方法中确认了3 600万元的营业外收入，而在第一种账务处理程序中，A公司没有确认这3 600万元的营业外收入，那么到底哪一种好呢？这里呢，要和前面同一控制下的情况区别开来，这里A、B两个公司合并之前不存在关联方关系。假设A公司把土地使用权那到公开市场上去转让，而不是去和B公司交换股权，那么A公司理论上应该是能按公允价值9 600万元转让给其他人，这时候的账务处理应该是：

借：银行存款（或相关科目）9 600 累计摊销 4 000

贷：无形资产 10 000 营业外收入 3 600

所以，看的出来，A公司按照旧会计准则来处理的话就会少确认收入3 600万元，这样就会导致当期利润被低估，只有按照第二种方法来处理，才能够更真实的反映当期的财务状况和经营成果。当然对于两种账务处理程序中的无形资产的金额的不同是因为《企业会计准则第6号——无形资产》对无形资产在摊销时的会计分录不同导致的，在摊销无形资产时，

在旧准则中处理是：

借：管理费用（相关其他业务成本） 贷：无形资产 在新准则中处理是：

借：管理费用（相关其他业务成本）

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贷：累计摊销

由于在摊销时会计分录不同，所以在冲销时导致会计科目的金额不同。

（二） 通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。此外，为进行企业合并发生的各项直接相关费用，约定的可能影响合并成本的未来事项在购买日估计很可能发生且对合并成本的影响金额能够可靠计量，该未来事项的影响金额等两项支出也应当计入合并成本购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值（被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额）份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当首先对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。

新准则将企业合并形成的长期股权投资，分别同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，采用不同的方法确定其投资成本，在这一点上与《企业会计准则第20号——企业合并》相协调，这样使新准则整个体系更为合理。 2.2.2 企业以合并方式以外的其他方式取得的长期股权投资

其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： 1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

2、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。

3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

4、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定，即非货币性资产交换满足“交换具有商业实质，换入或换出资产的公允价值能够可靠计量”的条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入长期股权投资的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益；未满足上述条件的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为长期股权投资的初始成本，不确认损益。

5、通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则

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第12号——债务重组》确定。即债权人应当对受让的长期股权投资按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的长期股权投资的公允价值之间的差额，计入当期损益；债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。

长期股权投资的初始计量，无需区分成本法和权益法，仅需从长期股权投资形成或取得的角度，按照上述标准予以确定即可。这样和旧准则比起来大大简化了账务处理程序。

3 后续计量的变化

长期股权的后续计量主要分采用成本法和权益法进行核算，什么情况下采用权益法进行核算，什么情况下采用成本法进行核算，新旧会计准则在这一点上有着较大的变化。 3.1 范围的变化

成本法，是指长期股权投资按投资成本计价的方法。 在旧的会计准则中，成本法的核算范围是：

（1）投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响。

（2）被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。

在旧的会计准则中，权益法的核算范围是：投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资。

那么在新准则中《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，下列两类长期股权投资应当采用成本法核算：

一投资企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；

二投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。特别地，能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，在编制合并财务报表时，还需调整为权益法反映。

权益法的核算范围则是：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。

通过比较，我们可以看出投资企业对被投资单位具有控制的长期股权投资原来是通过权益法来核算，而新准则中则将其通过成本法来核算，只是在编制合并财务报表时，对于这一部分的长期股权投资，还需调整为权益法来反映，对于这一点属于较大的变化。对于成本法和权益法的核算范围在新旧会计准则中的变化，根据我的理解将其简化，这

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样更为直观的反映了他们的在新旧准则中的变化，在旧准则中，企业持有被投资企业股权在20%或以下的采用成本法，在20%以上采用权益法；在新准则中，企业持有被投资企业股权在20%到50%之间的采用权益法，之外的采用成本法。这样来比较看的话，主要的变化就是50%到100%这个范围之间的。比如说A公司持有B公司60％的股权，如果按照旧准则的规定，则采用权益法进行核算；如果按照新准则的规定，则采用成本仅新核算。这里没有考虑各种特殊的情况，但我觉得这样的简化还是有一定的参考价值的，读者可以很清楚直观将其变化看出来，当然这样的简化仅供读者参考。 3.2 成本法与权益法的相关会计处理方法 3.2.1 成本法

新准则对旧准则的规定予以沿用。长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额；所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分，即清算股利，作为初始投资成本的收回。 3.2.2 权益法

新准则较之旧准则有较大的变化，体现在：

（1）引入可辨认净资产公允价值的概念。一直以来，我国会计准则对公允价值的方法较为排斥。在会计准则制定过程中，考虑到我国市场经济尚未健全和完善，公允价值可能有失公允，所以对其使用是很谨慎的。这种做法虽然有利于避免企业舞弊和利润操纵的行为，在一定程度上也符合我国需要，但是对此加以否认的做法，与会计准则国际发展的趋势并不合拍。因此本次的新准则，在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均谨慎地采用了公允价值,趋同于国际会计准则，从而成为本次会计准则的一大亮点。

按照旧准则的规定，投资企业直接根据应享有被投资单位净损益的份额确认投资损益，即以投资时被投资单位资产、负债的账面价值为计量基础；而根据新准则的规定， 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应以投资时被投资单位可辨认资产、负债的公允价值为计量基础，对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。

（2）长期股权投资差额的处理。新准则不再确认长期股权投资差额，相应地取消了有关股权投资差额摊销的规定。

首先我们来看新准则对初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产

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公允价值份额的长期股权投资的规定，新准则规定这种情况不调整长期股权投资的初始投资成本。由此项规定推断投资后对其差额不再确认股权投资差额。

例四：甲公司2005年1月1日以银行存款200万元购入乙公司40％的表决权资本。乙公司2005年1月1日所有者权益为400万元，公允价值为450万元。假定乙公司的净资产全部为可辨认净资产。

A、根据原来的规定，有关会计处理为：

借：长期股权投资——乙公司（投资成本） 200 贷：银行存款 200 借：长期股权投资——乙公司（股权投资差额） 40 贷：长期股权投资——乙公司（投资成本） 40

B、而按新的规定，初始投资成本（200万元）大于投资时应享有乙公司所有者权益的公允价值份额（180万元），因此有关的会计处理为： 借：长期股权投资——乙公司（投资成本） 200 贷：银行存款 200

然后我们再来看一下新准则对初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的长期股权投资的规定，新准则规定这种情况其差额应当计入当期损益。由此推断对其差额不再作为资本公积处理。

例五：假定举例四中乙公司所有者权益为550万元，公允价值为600万元。其他条件不变。

A、根据原来的规定，有关会计处理为：

借：长期股权投资——乙公司（投资成本） 220 贷：银行存款 200 资本公积 20

B、而按新的规定，初始投资成本200万元与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额240万元的差额40万元，应确认为当期损益。有关的会计处理为： 借：长期股权投资——乙公司（投资成本） 240 贷：银行存款 200 投资收益 40

关于被投资单位实现净损益的有关处理、被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理和原规定变化不大。

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（4）投资账面价值的调整。投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。这一处理原则与旧准则相同。

除非投资企业负有承担额外损失的义务，否则被投资单位发生亏损的处理与原准则也基本相同，即：投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限。如因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的，按照或有事项准则的规定，对于符合确认条件的义务，应确认为当期损失。同时确认预计负债，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。

但有一点需要注意，新准则要求，投资企业在确认应享有被投资单位的净损益份额时，应当以取得投资时被投资单位的可辨认资产的公允价值为的分享以公允价值为基础。当被投资单位采用会计政策及会计期间与投资企业不一致的，新准则规定，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，其差额作为投资损益处理。对于被投资企业除净损益以外所有者权益的其他变动，投资企业应调整长期股权投资账面价值并计入所有者权益，这一点与旧准则相同。也就是说，对于纳入合并范围的子公司，母公司应以成本法核算，编制合并财务报表时，应当按照权益法进行调整，即俗称的“表上权益法”，完全不同于我国原来使用的“账上权益法”。关于成本法与权益法适用范围的变化，与相关国际会计准则协调一致。 3.2.3 成本法与权益法相互转换

（1）权益法转为成本法

因追加投资等原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的。长期股权投资账面价值的调整应当按照本文前面所述的有关规定处理。除此之外，因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，确认为当期损益。 （2）成本法转为权益法：

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长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。

因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中关于金融工具的规定确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。

这项规定，运用的是未来适用法，不需要对长期股权投资进行追溯调整。同旧准则相比，新准则简化了此种情况下长期股权投资的会计处理。按旧准则规定，成本法转换为权益法时，需要对股权投资的账面价值进行追溯调整。由于新准则在长期股权投资的成本法和权益法的核算范围上做了较大的变化，而且对成本法和权益法的核算方法上也有变化，所以，在成本法与权益法相互转换的账务处理上也有着较大的变化，这里由于各方面的限制，不再一一赘述。 4 长期股权投资的减值

新准则中，长期股权投资的减值方法有其特殊性。企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资，即采用成本法核算的长期股权投资其减值应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》处理，即应当将长期股权投资的账面价值与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认减值损失，计入当期损益，且不得转回；对于投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的投资，存在减值迹象的，其减值应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》处理，合理的估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。如果可收回金额的计量结果表明，投资的可收回金额低于其账面价值，应当将其账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。而 不再依照旧准则那样,已确认损失的长期股权投资的价值还可以得到恢复,可在原已确认的长期股权投资损失的数额内转回,使资产减值准备的计提具有较大的不确定性。这一点是我国会计准则与国际会计准则具有实质性差异的一点。主要是因为目前我国的市场经济不够完善,资本市场不够健全,会计信息的使用者更为关注由过去交易和事项所形成的

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经营成果,导致不少企业把会计处理的重点放在利润操纵上。因此会计准则的制定就会自觉或不自觉地把利润表作为考虑问题的发点,而这显然是和国际会计准则以资产负债表来构建整个准则体系不一致的，这种差异的一个具体体现就是资产减值损失的转回问题。从我国近年有关资产减值准备准则的实际运行情况看,资产减值损失的转回已经成为上市公司操纵经营业绩、粉饰财务状况、规避上市监管的主要工具,严重影响了会计信息的质量。新会计准则规定不得转回计提的长期股权投资减值准备是为了适应我国国情。在具体确定资产减值金额时，资产的公允价值应按照公平交易中销售协议价格、市场价格、根据可获取的最佳信息并参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行的估计这一优先顺序确定。无法可靠估计资产公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。 结论

经济全球化、一体化，使得全球融通的广度和深度空前提高，会计作为国际通用的商业语言，在国际融资、投资方面的作用比以往任何时候都显得格外重要，为了满足信息使用者的需要，特别是进行财务管理的信息使用者，会计准则应该尽可能的提供符合信息使用者需求的财务信息，尽可能的提供反映企业财务状况、经营成果以及现金流和风险方面的信息。纵观会计规范的发展史以及同一时期不同国家（地区）会计规范的差异，其根本原因在于经济发展水平不同。现在我国正处于社会转型，经济高速发展时期，经济发展水平越高，经济活动越复杂，对会计规范的要求就越高，促使会计制度越复杂，尤其是需要会计判断的内容越来越多，促使会计制度越来越丰富和完善。新准则对在许多方面都有变化，当然投资这部分是变化比较大的，本文仅对其中的一块——长期股权投资进行了分析，希望能给读者一些启示。

主要参考文献

略 致谢

略

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本文来源：https://www.bwwdw.com/article/2nb6.html