战略管理会计

战略管理会计

第一部分 产品成本与决策

第一章

会计与管理决策

《战略管理会计》大纲

主要了解：管理会计导言；响应新的商业环境；新商业环境对管理会计的影响；服务业公司中的管

理会计

主要理解：管理会计在计划与控制中的角色；会计、营销与运营之间的互动 第二章

成本分类、成本流程与计量决策

主要了解：生产流程；服务业组织的成本信息 主要理解：传统的成本分类；

主要掌握：产品成本与期间费用；贯穿于整个组织内部的成本流转；基于成本的决策 第三章

决策用单位成本

主要了解：单位成本的作用；服务业的单位成本 主要理解：单位成本的要素；单位成本的准确性

主要掌握：成本的计量；单位成本的分配；分批成本法；分步成本法 第四章

以管理为导向的成本计量

主要了解：服务业公司为决策而进行的成本计量 主要理解：变动成本法与吸收成本法的比较

主要掌握：边际贡献与变动成本法损益表；本——量——利分析；在变动成本法和固定成本法之间

进行选择

第五章

成本分配与企业战略

主要了解：成本分配的原因；服务业组织中的成本分配与决策 主要理解：以业务量为基础的分配：传统方法；库珀层级 主要掌握：作业成本法；从量分配的问题

第二部分 控制、计量与评价

第六章

预算在决策中的作用

主要了解：总预算概览；发展良好的预算文化；

主要理解：预算执行中考虑的因素；预算编制中的战略因素 主要掌握：总预算的编制；服务业公司的预算编制 第七章

组织内部的业绩评价

主要了解：传统差异分析的局限性；质量成本概念

主要理解：业绩评价与制造流程；成本与质量管理；服务业组织的业绩评价 主要掌握：直接材料与直接人工的差异分析；田口质量损失函数；统计过程控制； 第八章

分权化组织中的控制决策

主要理解：组织行为的理论框架；分权化组织的管理；服务业组织的管理 主要掌握：运用投资报酬率进行业绩评价；平衡计分卡方法；转移定价；分权化 第九章

竞争性商业环境中的管理会计

主要了解：新竞争环境；TUFF CUT公司的全面质量管理 主要理解：在全球竞争性商业环境下的服务业组织 主要掌握：适时制造原理；约束理论 第十章

决策影响因素

主要了解：传统方法；新制造业环境

主要理解：正确做出战略决策；对不良资本投资决策的反应；服务业组织中的资本投资决策 主要掌握：资本投资决策中的机会成本

第三部分 扩展性议题

第十一章 内部控制

主要了解：内部控制和人的行为；

主要理解：内部控制目标；内部控制机构的其他方面 主要掌握：内部控制系统的结构；内部审计 第十二章 对服务业组织的深入分析 主要了解：斯通布鲁克医疗中心的背景和环境

主要理解：服务业组织中的现代成本管理系统；服务业环境的业绩评价和成本管理策略 第十三章 日本的观点

主要了解：对峙战略和生存三组合 主要理解：服务业组织

主要掌握：控制未来成本的技术；控制现有成本的技术

第一章 会计与管理决策

会计信息的质量

在估计管理会计信息系统的精确度时，需要考虑： ? 要提高信息的精确度，所追加的成本是否值得？

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计划与控制的过程

控制包含那些能鼓励理想结果产生的识别与奖励行为，以及那些不能刺激理想结果产生的侦测与纠偏行为。

识别与侦测可以采用以下三种方法：

? 直接观察行为以评估工作的数量和质量: 生产人员 ? 度量行为的结果： 销售外勤人员 ? 建立指导行为的非正式工作氛围（公司文化）： 研究开发人员

公司计划与控制中激励与度量的角色 会计、营销与运营的协同工作方式 新的商业环境

? 全面质量管理 ? 适时制造 ? 时间竞争 ? 柔性制造

全面质量管理（Total Quality Management，TQM）是一种努力消除所有浪费、缺陷和不能增加公司价值的作业的管理哲学。

适时制造（Just-in-time Manufacturing, JIT）是一种通过削减存货水平，努力消除非增值作业的制造哲学。

时间竞争（Time-based Competition, TBC）强调缩减开发、制造和交付产品所需要的时间。 柔性制造(Flexible Manufacturing, FM)是指从制造一种产品转到制造另一种产品，而不会招致显著时间延迟或成本增加的能力。

新商业环境对管理会计的影响——战略成本管理

? 价值链分析 ? 战略定位分析 ? 作业管理 价值链分析

价值链是指从原料的采购到产成品的销售与服务全过程的一系列创造价值的作业。价值链涵盖公司内部和外部的作业。

? 找出企业的优势链条 核心竞争力！

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? 找出企业的弱势链条 加固？

业务流程外包（BPO）？

战略定位分析——考虑不同竞争战略的信息需求

? 成本领先战略是通过设计一整套行动，以最低的成本生产并提供为顾客所接受的产品和服务。

? 差别化战略是通过设计一整套行动，生产并提供一种顾客认为很重要的与众不同的产品或服务,并不断地使产品或服务升级，以具有顾客认为有价值的差异化特征。 业绩评估的成本 完成预算的重要性

作为定价决策依据的产品或服务成本 营销成本分析 竞争对手成本分析

作业管理（Activity-based Management, ABM）强调对产生成本的作业进行度量的能力是提高业绩的关键。

作业管理还关注导前期。导前期是指处理、移动、存储和检验存货所需的时间。 通常，导前期越长，产品的制造成本越高。

案例分析 丰田商法

第二章 成本分类、成本流转与计量决策

案例讨论

李华和王芳是高中同学，高考时分别被某高校录取到政治经济学和会计学专业学习。在一次周末聚会时，谈到成本问题，两个人对成本问题争论如下：

? 李华：成本是凝结在商品中的物化劳动和活劳动的消耗，在商品的价值c+v+m中，成本就是c+v部分。

? 王芳：成本是为了实现一定的经济目的而付出的可以用货币计量的代价，或者是说价值牺牲。 ? 要求：

? 说明李华和王芳对成本所下的定义，其研究角度和目的有何不同？

生产流程——松带家具公司案例 产品成本与期间费用

产品成本包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用。

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期间费用包括销售和管理等作业所消耗的资源的价值。 制造费用除了间接材料和间接人工以外，还包括： ? 制造设备所耗电力； ? 车间资产的火灾保险；

? 设备操作员耗用的物料（清洁布、溶剂、扫帚、劳保眼镜、耳塞和防尘面罩等）； ? 车间厂房和制造设备的折旧等。

制造成本流转 成本习性

变动成本 固定成本

混合成本：半变动成本

阶梯式成本

基于成本的决策

? 目标成本法决策 ? 自制或外购决策

? 现在出售或进一步加工的决策 目标成本法决策

? 目标成本理念:

? 售价-必要边际=目标成本 ? 市场决定价格（已知）

? 必要边际必须能够维持生存（已知） ? 目标成本是差额部分（需要管理的变量

? 明确消费者对新产品质量和功能的需求，以及他们愿意支付的价格。 ? 从价格中扣除制造商的边际，确定制造商生产该产品最多能花费多少。

? 研究新产品的可行性。公司能够生产出消费者想要的、价格会被市场接受的产品吗? 自制或外购的决策 案例讨论

? 有人说：―造船不如买船，买船不如租船‖。 ? 你是否同意这种观点？为什么？ 现在出售或进一步加工的决策

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? 进一步加工增加的收入 ? 进一步加工增加的成本： ? 变动成本 ? 专属固定成本 ? 机会成本

? 增加的收入>增加的成本，可以进一步加工

案例分析 邯钢与宝钢成本管理方法的比较

第三章 决策用单位成本

单位成本的作用

?确定存货价值： ?用于管理决策：

产品定价 营销战略 配置资源

产品生命周期

? 成长期：公司引入一种新产品；构筑市场份额，期望将来能获利。 ? 保持期：公司专注于保持该成熟产品的市场份额 ? 收获期：在产品销售下降时，公司尽可能多获回报 ? 剥离期：当利润不再足够时，公司舍弃该产品

实际成本法与正常成本法的对比

正常成本法系统下制造费用的分配步骤： 1、确定预定制造费用分配率 会计年度之初：

? 估计当期制造费用成本总额；

? 选择一种相关的作业或成本基础，并估计当年该作业或成本的总量；

? 将估计的制造费用总额除以估计的作业或成本基础的数量，计算出制造费用预定分配率。 2、用预定制造费用分配率分配制造费用 每一会计期末：

? 确定当期实际耗用的作业基础的数量；

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? 将作业基础数量乘以预定制造费用分配率

估计制造费用成本=实际作业基础数量*预定制造费用分配率

制造费用差异期末一般转入销售成本账户；或者在销售成本、产成品存货、在产品存货之间分配。

分批成本法和分步成本法

目标：确定产成品的单位成本，确定产成品的总成本，确定售价， 分批法与分步法的比较

制造背景： 分批法：

产品分为独立的不同批次制造； 通常，制造成本和作业都不相同； 一期内可以生产多个批次。 分步法：

产品以连续工序制造； 制造成本和作业都相似。 精确性：

分批法一般较为准确，因为特定批次的成本要追溯到该批次。

分步法的准确度较差，因为单位成本是当期生产的全部产品的平均成本。

约当产量 部门生产报告

? 说明经过某个部门的产品流量； ? 约当产量的计算； ? 说明部门的生产成本； ? 计算约当产量的成本； ? 分配产品成本。

第四章 以管理为导向的成本计量

本量利分析

本量利分析的基本公式

营业利润（P）=销售收入总额-变动成本总额-固定成本总额

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=pQ-bQ-a =(p-b)Q-a

即： P = (p - b)Q-a 盈亏平衡点（保本点）分析

P = (p - b)Q-a

0=(p-b)Q-a Q=a/(p-b)

保本销售量=固定成本总额/（单价-单位变动成本） 保本销售额=保本销售量*单价 目标利润分析

目标利润 = 单价 x 销售量 - 单位变动成本 x 销售量) - 固定成本总额 目标利润： TP = (p - b)Q-a 保利销售量： Q=(a+TP)/(p - b)

固定成本

保本销售量 = ————————— 单价 - 单位变动成本 固定成本+目标利润

保利销售量 = ————————— 单价 - 单位变动成本

利润的敏感性分析

利润的敏感度分析就是对利润受各相关因素影响程度的分析。

利润受某因素影响的敏感度，是利润变动率相当于该因素变动率的倍数。 利润受单价影响的敏感度=利润的变动率/单价的变动率=p Q / P

利润受销售量影响的敏感度=利润的变动率/销售量的变动率=（p - b）Q / P 利润受单位变动成本影响的敏感度=利润的变动率/单位变动成本的变动率= - b Q / p 利润受固定成本影响的敏感度=利润的变动率/固定成本总额的变动率= - a / P

? [例]某企业产销一种甲产品，单价10元，单位变动成本6元，每月固定成本总额20 000元，本月销售量为10 000件。

? P=(10-6)*10 000-20 000=20 000(元） ? 利润受单价影响的敏感度 =10*10 000/20 000=5

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即：利润变动率相当于价格变动率的5倍。

安全边际

安全边际量=实际（或预计）销售量 – 保本销售量 安全边际额 =实际（或预计）销售额 – 保本销售额 安全边际率=安全边际量（额）/实际销售量（额）

完全成本法与变动成本法

? 完全成本法： 直接材料 直接人工 变动制造费用 固定制造费用

? 变动成本法： 直接材料 直接人工 变动制造费用

Ply 木业公司案例

本期生产量

10,000

单位变动成本： 直接材料 $5 直接人工 3 变动制造费用 2

变动管理费用 2 固定成本总额： 固定制造费用 $50,000

固定管理费用 35,000

生产成本——吸收成本法

（完全成本法） 单位直接材料成本

$5

单位直接人工成本 3 变动制造费用 2 单位固定制造费用 5 单位产品成本 $15 吸收成本法损益表：

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销售收入 (8,000 x $25) $200,000

销售成本 (8,000 x $15) (120,000) 毛利 $ 80,000 减：管理费用 ($35,000

固定+ $20,000 变动) 55,000

净收益 25,000 生产成本——变动成本法

单位直接材料成本

$ 5

单位直接人工成本 3 单位变动制造费用

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单位生产成本 $10 变动成本法损益表：

销售收入(8,000 x $25) $200,000 减：变动成本 (8,000 x $10+20,000)

100,000

边际贡献 $100,000 减：固定成本 （$35,000 + $50,000 ）

85,000 $ 15,000

净收益

案例分析

假设某航班的成本为40 000美元外加每乘客20美元，航班能载客200人，平常的票价为420美元。

保本点是载客100人： 保本点=40 000/（420-20）

假定该航班通常卖出120张机票。这样，平均来看，该公司本航班可以赚得8 000美元。 $8,000 = ($420 x 120) - [($20 x 120) + $40,000]

除正常按照420美元卖出的120张票以外，假设以每张200美元的价格提供打折票，航空公司还可以为本航班多卖出50张票。

每张打折票的边际贡献为180美元 ($200 - $20) ，该公司的利润将上升9 000美元 ($180 x 50)。 如果提供打折票对购买行为产生影响呢？

如果航空公司按照正常价格只能卖出70张机票呢？ 是的，但是航空公司还能以折扣价卖出80个座位。

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记住，航班在提供打折票以前能实现8 000美元的利润。现在看看打折后结果会如何呢？ 销售收入：

全价票 ($420 x 70) $29,400

打折票 ($200 x 80) 16,000

总收入 减：成本

变动成本 ($20 x 150 passengers)

(3,000) $45,400

固定成本 (40,000) 每航班的平均利润 $ 2,400 提供打折票每航班减少利润5 600美元。

吸收成本法可能产生问题的领域是在评价经理业绩方面。它会给经理们过量生产的刺激。导致

企业盲目扩大产量。

钢罐公司以每件20美元销售小烤锅。烤锅的单位变动成本为10美元，固定成本为每月10 000美元。

假定该公司三月份准备生产和销售小烤锅1 200只。 销售收入($20 x 1,200 ) 减：总成本

变动成本 ($10 x 1,200 ) $12,000 固定成本 10,000

小计 22,000 净收益

$ 2,000

$24,000

假定管理层决定3月份生产1 400只小烤锅，预期销售量仍为1 200只。 销售收入 ($20 x 1,200 ) 减：总成本

变动成本 ($10 x 1,200 ) $12,000 固定成本 ($7.14 x 1,200 ) 8,572

小计 20,572 净收益

$ 3,428

$24,000

由于多生产了200只小烤锅，尽管销售量没有增加，但是该公司的利润增加了 $1,428。

案例分析 吸收成本法与变动成本法的比较——对收益的影响

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雷切尔?雅布隆卡于2002年1月1日担任办公家具和装置公司座椅分部的总经理，接替最近升迁的前任。雷切尔自己的业绩评价与按吸收成本法确定的分部年度营业净利润直接挂钩，而且她的季度奖金是按营业净收益的一定百分比计提。

雷切尔立即着手采取措施削减今后各期的成本。她的成本削减举措的一部分涉及采用更好的处理存货的方法。在仔细检查了该分部上季度的销量和产量后，雷切尔认定存货堆积的比销售还快。该分部依定单生产，一般不会结存任何过量的存货。她确信过量存货的堆积有可能造成利润低下。雷切尔明白，过量的存货可以导致材料整理、仓储、保险和审计的成本上升，而且还占用了资本，使其不能在别处发挥更大的作用。进一步的调研显示，过量存货被储存在别处新租用的仓库里，因为该分部自有仓库的存储空间已不够用。

雷切尔立即着手消除过量存货，办法是放慢2002年首季的生产率。然而当看到2002年首季的结果时，她很失望，利润不但没有提高，甚至在销售平稳且存储成本和材料整理成本有所减少的情况下还发生了营业净亏损。这两季度的每季度的业绩数据列示如下：

2001年第四季度 2002年第一季度

期初存货单位 0 50 000 销售单位 200 000 200 000 产出单位 250 000 150 000 单位平均售价（美元） 500 500 单位生产成本（美元）

每产出单位的直接人工成本 50 50 每产出单位的直接材料成本 200 200 每产出单位的变动制造费用 30 25 分配到每产出单位的固定制造费用 70 115 单位成本合计 350 390 收入 100 000 000 100 000 000 销售成本 70 000 000 76 000 000 毛利 30 000 000 24 000 000 销售和管理费用 25 000 000 25 000 000 营业利润 5 000 000 （1 000 000） 要求：

A、为什么在2002年第一季度该分部的利润较2001年第四季度大幅下降？ B、你为什么认为存货堆积发生在前任经理的任期之末？

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C、如果你是雷切尔，你会如何处理这一情形？你应该将存货保持在高水平还是低水平？ D、如果你是OFF的首席执行官（CEO），你会改变对雷切尔的业绩度量吗？为什么？请解释。 A.由于2002年第一季度生产量下降，单位产品分摊的固定制造费用上升，导致单位产品成本从350美元上升到390美元，在单价（500美元）不变的情况下，单位毛利从150美元降低到110美元。又因为销售量不变，销售和管理费用不变，所以利润较上年第四季度大幅下降。

B.因为2001年第四季度期初存货余额为零,期末存货量为50 000件。所以，可以认定，存货的堆积发生在前任经理的任期之末。

C.如果我是雷切尔，我会将存货保持在高水平，这样会提升任期内较短时期的利润水平。因为该公司按照吸收成本法进行业绩度量。

D.如果我是首席执行官，我会改变对雷切尔的业绩度量。按照变动成本法计算生产成本和损益。 这样，由于把固定制造费用排除在生产成本之外，使原来单纯依靠增加产量来增加利润的投机行为得到遏制；分部要想增加利润，必须想方设法扩大销售量和降低材料及人工等成本。

如本案例，按照变动成本法：

雷切尔将单位产品成本从280美元降低到275美元，单位产品成本降低了1.79%；

利润从1 500 000美元[（500-280）*200 000-70*250 000-25 000 000]增加到2 500 000美元[500*200 000-280*50 000-275*150 000-115*150 000-25 000 000]，利润增加了66.67%。

第五章—1 作业成本管理

? [范例] 蓝色原子笔与红色原子笔

学习目标

了解：传统成本分配方法的局限性 理解：作业成本法的运行程序 作业成本法的优缺点 掌握：作业成本法的计算 一、现行完全成本法及其缺陷

按照单一标准分配所有的制造费用，导致成本信息失真 二、作业成本法的产生与发展 （一）作业成本法的产生

? 作业成本法（Activity-based Costing,ABC）

是由乔治.斯托布斯（George. J.Staubus）教授 首先提出来的。

? 1971年，斯托布斯出版《作业成本计算和投入产出会计》，指出：成本计算的对象应是作业，

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而不是完工的产品。但是未受到重视。

? 到了80年代，随着富裕社会的形成，引起消费者需求多样化，高科技广泛应用于企业，直接人工成本所占的比重日益降低，而制造费用所占的比重则大幅度上升。 ? 80年代美国七大制造业成本构成如下： 制造业别 宇航业 计算机 电子产品 工农业设备 金属产品 汽车及零部件 科学仪器设备 平均 直接材料 51.7 69.9 48.6 46 52 63.8 52.3 54.9 直接人工 19.3 7.5 15.1 12.8 15.7 7.8 11.2 12.8 制造费用 29 22.6 36.3 41.2 32.3 28.4 36.5 32.3 如果仍然以日益减少的直接人工为基础分配制造费用，必然歪曲产品成本。作业成本法受到重视。

1988年，斯托布斯出版《服务于决策的作业成本计算——决策有用性框架中的成本会计》，引起学术界的轰动。

（二）作业成本法的发展 哈佛商学院青年学者： 罗宾.库珀（Robin Cooper） 罗伯特.卡普兰（Robert.S.Kplan）

1988年，库珀在《成本管理》杂志（夏季号）上发表―一论ABC的兴起：什么是以作业为基础的成本系统‖，指出：ABC赖以存在的基础是：

―产品耗用作业，作业耗用资源。‖

? 1988年秋季和冬季，库珀又在《成本管理》秋季号和冬季号上发表： ? 二论ABC的兴起：何时需要ABC系统

? 三论ABC的兴起：需要多少成本动因，如何选择成本动因

? 同时，库珀又与卡普兰合作，在《哈佛商业评论》九、十月号上发表―计量成本的正确性：制定正确的决策‖

? 1989年春，库珀又写了―四论ABC的兴起‖

? 此后，英美的《管理会计》、《成本管理会计》、《哈佛商业评论》、《会计评论》、《会计地平线》等杂志发表了数百篇研究作业成本法的论文。

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? ABC逐渐成为人们广泛接受的术语，ABC理论日臻完善。 库珀和卡普兰在实务上对ABC的推动：

? 1992年，二人伙同《成本管理》杂志社的编辑劳伦斯.梅塞尔毕马威会计公司的艾琳.莫里西、罗纳德.奥姆等人，挑选八大公司进行ABC的试点。并对试点报告进行加工，写成《推行以作业为基础的成本管理：从分析到行动》。 ? 在他们的推动下，ABC在北美等地推广开来。 三、作业成本计算的理论基础 ——成本动因理论

? 库珀和卡普兰教授于1987年在一篇题为―成本会计怎样系统地歪曲了产品成本‖，的文章中，提出了―成本动因‖理论。

? 成本动因(Cost Driver)：成本是由隐藏其后的某种推动力(Force)所引起的。这种隐藏在成本之后的推动力，就是成本动因。或者说，成本动因就是引起成本发生的因素。

四、作业成本法的原理

? “产品耗用作业，作业耗用资源” ? 资源 作业 产品 ? 成本计算过程： ? 资源消耗过程： 五、作业成本法的运行程序

? （一）计算直接材料和直接人工成本

? （二）将制造费用汇集于若干个同质成本库(Homogenous Cost Pool)

? 同质成本(Homogenous Cost )：是指可以用一个共同的成本动因解释其变动的制造成本。所生产的各种产品耗用某些制造费用的比例相同时，这些制造费用即是同质的，可划归同一成本库。

? （三）计算成本库分摊率，分配制造费用 ? （四）计算单位产品的制造费用 ? （五）计算单位产品生产成本

[例] 宏达公司仅生产甲、乙两种产品，甲产品的结构要比乙产品复杂。这两种产品的售价分别为42元和25元。甲、乙两种产品的产量分别为50000件和500000件；耗用的直接材料分别为600000元和4200000元；直接人工分别为10000工时和50000工时；小时工资率为10元。两种产品耗用的制造费用及作业量如下：

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项 目 原料处理费 维护费 电费 设备折旧 检验费 调整与准备费用 物料成本 生产计划制订费 合计 作业类别 原料处理 设备维护 电力消耗 设备折旧 检验 调整与准备 物料消耗 制订生产计划

成本动因 搬运次数 维护时数 千瓦小时 机器小时 检验小时 整备次数 物料成本 生产批次

金 额（万元） 30 90 45 135 40 60 40 80 520 甲产品 数量 1000 2000 100000 20000 3000 1000 50000 2000

比例 1/3 1/3 1/3 1/4 1/2 1/2 1/8 1/2

乙产品 数量 2000 4000 200000 60000 3000 1000 350000 2000

比例 2/3 2/3 2/3 3/4 1/2 1/2 7/8 1/2

? 要求：

? 1、按照作业成本法计算甲、乙产品的单位生产成本； ? 2、确定两种产品的盈亏情况。 ? 成本项目 直接材料 直接人工 合计 产量 单位直接成本

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甲产品 600000 100000 700000 50000 14 乙产品 4200000 500000 4700000 500000 9.4 第一成本库

? 检验费 400000 ? 调整准备费用 600000 ? 生产计划制订费 800000

? 合计 1800000 ? 成本动因数量 6000检验小时 ? 成本库分摊率 300元/检验小时 ? 甲产品分配费用：300*3000=900000 ? 乙产品分配费用：300*3000=900000 第二成本库

? 原料处理费 300000 ? 设备维护费 900000 ? 电费 450000 ? 合计 1650000 ? 成本动因数量 300000千瓦小时 ? 成本库分摊率 5.5元/千瓦小时 ? 甲产品分配费用： 5.5*100000=550000 ? 乙产品分配费用： 5.5*200000=1100000 第三成本库

? 物料成本 400000 ? 成本动因数量 400000 ? 成本库分摊率 1 ? 甲产品分配费用：1*50000 = 50000 ? 乙产品分配费用：1*350000=350000 第四成本库

? 设备折旧 1350000 ? 合计 1350000 ? 成本动因数量 80000 ? 成本库分摊率 16.875 ? 甲产品分配费用：16.875*20000= 337500 ? 乙产品分配费用：16.875*60000=1012500

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项目 第一成本库 第二成本库 第三成本库 第四成本库 合计 产量

单位制造费用 单位直接成本 单位生产成本 单价

单位产品毛利

甲产品 900000 550000 50000 337500 1837500 50000 36.75 14 50.75 42 -8.75

乙产品 900000 1100000 350000 1012500 3362500 500000 6.73 9.40 16.13 25 8.87

传统成本法下的单位生产成本

项目 甲产品 乙产品 单位生产成本 单位生产成本 按生产工时比例分 31.33 18.07 配制造费用 按机器小时比例分 40 配制造费用 按直接材料比例分 27 配制造费用 六、作业成本法的优点

? （一）提供更为准确的成本信息 ? （二）更有效地控制成本： 增值作业 不增值作业

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17.20 18.50 ? （三）有助于企业改进经营决策 ? （四）有利于企业推进全面管理

作业管理制度：以作业为核心，以作业成本计算为中心，以产品设计、适时制和全面质量管理为重点 七、作业成本管理

? ABC不是简单的就成本论成本，而是将重点放在成本发生的前因后果上。

? 从前因看，成本是由作业引起的，形成一项作业的必要性如何？要追踪到产品的设计环节。

? 从后果看，作业的完成消耗了多少资源？这些资源消耗对产品最终价值的贡献有多大？要区分增值作业和不增值作业，提高作业效率。 八、作业成本法在我国的推广和应用 实行ABC的前提条件： ? 电脑一体化制造系统 ? 适时生产系统

目前宜选择部分企业试点，待条件成熟时，再全面推广 燕山茶社： 老外评老外

第五章—2 成本分配与企业战略

以业务量为基础的成本分配——Click 制笔公司：

每年的制造费用 间接人工：

生产管理人员 (1 人) $ 70,000 原材料处理和搬运 (2 人) 60,000 质量控制和检验 (1 人) 46,000 机器调整 (3 人)

90,000

19

装箱、贴标签和运送 (1 人) 20,000

间接人工成本总额 $286,000 其他与工厂有关的制造费用： 叉车、制造设备和厂房折旧

$100,000

工厂运转所耗电力 10,000 物料和修理

4,000

其他与工厂有关的制造费用合计$114,000 制造费用总额 $400,000

估计每年机器小时: 50 周 x 40 机器小时/周 = 2,000 机器小时; 估计年度产量: 2,000 机器小时 x 500 支/机器小时 = 1,000,000 支

直接材料 (树脂、颜料和笔芯) $.02 直接人工 制造费用 单位成本

0.05 0.40 $0.47

以业务量为基础的成本分配——Wafer 制笔公司

间接人工： 工厂监督 (1 人)

$ 70,000

90,000

原材料和部件的整理运输 (3人)

质量控制和检验 (2人) 92,000 机器调整 (4人)

120,000

装箱、贴标签和发运 (3人) 60,000

间接人工成本合计 其他与工厂有关的制造费用： 叉车、机器设备和厂房折旧

$100,000

$432,000 工厂运转所耗电力 12,000 物料和修理

6,000

$118,000 其他与工厂有关的制造费用合计

制造费用总额 $550,000

估计每年机器小时: 50 周 x 40 机器小时/周 = 2,000 机器小时; 估计年度产量: 2,000机器小时x 500 支/机器小时= 1,000,000 支

直接材料（树脂、颜料和笔芯） $0.02

20

直接人工 制造费用

0.05 0.55

$0.62

单位产品成本

对传统成本分配方法持批评态度的人认为， 以产量为基础的成本分配方法歪曲了单位产品成本。

库珀层级

单位层成本 批次层成本 产品层成本 设施层成本

作业成本法（ABC）

作业成本法（Activity-based costing ，ABC）以生产某种产品所需要的作业的成本为基础将制造费用分配给该种产品。分配基础是成本动因。

制造费用：银色圆珠笔

100 hours x $89 per machine hour $ 8,900 12 batches x $4,067 per batch 48,804 1 product type x $4,600 4,600 Subtotal $62,304

.1458 x $62,304 cost to date 9,084 Total overhead cost of the silver pen $71,388

70 000 62 304

——— * 62 304 = ——— * 70 000 480 000 480 000

以业务量为基础与以作业为基础的单位成本的比较 (Wafer)

业务量基础 售价 成本 毛利 黑色圆珠笔 $.60 $.62 -$.02 蓝色圆珠笔 $.65 $.62 $.03 红色圆珠笔 $.75 $.62 $.13 绿色圆珠笔 $.75 $.62 $.13 银色圆珠笔 $2.00 $.62 $1.38

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金色圆珠笔 $4.00 $.62 $3.38

以业务量为基础与以作业为基础的单位成本的比较 (Wafer)

作业成本法 售价 成本 毛利 黑色圆珠笔 $.60 $.39 蓝色圆珠笔 $.65 $.50 红色圆珠笔 $.75 $.70

$.21 $.15 $.05

绿色圆珠笔 $.75 $1.21 -$.46 银色圆珠笔 $2.00 金色圆珠笔 $4.00

$1.50 $.50 $6.39 -$2.39

案例讨论

? 甲：完全成本法符合传统成本概念的要求，计算出的成本能够满足对外报告的需要。所以，我赞同企业按照完全成本法计算产品成本。

? 乙：变动成本法能够准确地反映利润与销售量之间的规律性联系，便于企业加强内部管理，考核各个部门的业绩。所以，我赞同企业按照变动成本法核算产品成本。

? 丙：作业成本法区分不同的成本动因，分别按照不同的标准分配制造费用的不同明细项目，因而计算出的产品成本资料更加准确，有利于企业内部进行决策。所以，我赞同企业按照作业成本法计算产品成本。

? 要求：针对上述对话，说明你个人的观点。

案例分析 某制造性企业的作业成本法

“凡事预则立，不预则废。”

【解释】:不论做什么事，事先有准备，就能得到成功，不然就会失败。 【出处】:《礼记· 中庸》―凡事预则立，不预则废。‖

第六章 全面预算管理

预算是描述特定期间对财务资源和经营资源运用的详细财务计划。

全面预算是各相关预算的集合，涵盖销售、生产、采购、人工、制造费用、管理费用和融资活动。

预算管理的组织机构

? 预算管理委员会

22

? 预算管理中心 ? 预算执行部门

非参与式预算与参与式预算 全面预算的编制期

? 最迟一般在每年第四季度开始时着手编制下年度的全面预算。

? 可以把全年划分为四个季度、或者十二个月，分别编制每个期间的预算。

全面预算的编制

销售预算主要反映预算期内的预计销售量、单价和销售额。 应附有预算期内销售产品或提供劳务预计的现金收入计划表。 生产预算确定为满足公司的销售和存货需要而必须产出的数量。

直接材料预算确定为支持公司的全部产品生产需要所需的材料数量。同时需要反映直接材料预计的现金支出。

直接人工预算确定为满足生产需要所需的人工资源。

制造费用预算提供一张包含除直接材料、直接人工以外的所有生产成本的计划表。 增量预算、零基预算

销售及管理费用预算包含某期间非制造性作业的预计费用清单。 预计损益表

现金预算包括四个主要部分： ? 现金收入 ? 现金支出 ? 现金结余或短缺 ? 融资需要量 预计资产负债表

全面预算的执行

? 各部门在日常工作中，要严格按照预算进行控制。 ? 没有特殊情况，一般不允许突破预算。

全面预算的调整

? 确实需要调整预算的，要由相关部门提出预算调整申请书。 ? 说明预算调整的项目、金额及理由。

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全面预算的考核评价

? 责任预算 ? 责任转账 ? 责任报告

? 预算考核评价必须严格执行，要做到重奖重罚，避免预算管理流于形式。

案例讨论

在某公司预算执行和奖惩会议上，财务部经理和人力资源部经理有如下对话：

财务部经理：根据对今年各个部门预算执行情况的考核评价结果，我认为应该采取重奖重罚的办法，以达到预算的激励和约束作用。

人力资源部经理：我认为不应该进行重奖重罚。我担心大家对重奖的对象不服气；被重罚者心里也会有抵抗情绪。这样容易在企业内部人为制造矛盾，不利于企业和谐发展。

要求：说明你对人力资源部经理观点的看法。

案例分析 大亚湾核电站预算管理案例分析

第七章 组织内部的业绩评价

标准成本是指在现有的生产技术条件下，在有效的经营管理条件下，应当达到的单位产品成本目标。

? 成本差异=实际成本-标准成本

? =实际数量*实际价格-标准数量*标准价格 ? =实际数量*实际价格-实际数量*标准价格 ? +实际数量*标准价格-标准数量*标准价格 ? =（实际价格-标准价格）*实际数量 ? +（实际数量-标准数量） *标准价格 ? =价格差异+数量差异

? 价格差异=（实际价格-标准价格） *实际数量 ? 数量差异=（实际数量-标准数量） *标准价格

直接材料成本差异 直接人工成本差异 质量成本

质量成本是指为了保证和提高产品质量而付出的代价，以及因为产品质量没有达到规定标准

24

所造成的损失。

预防成本是为了防止生产劣质产品或提供劣质服务而产生的成本。

评估成本（检验成本）是为了在客户收到产品或服务之前挑选出劣质产品而发生的成本。 产品故障成本（质量损失成本）是已经存在的劣质产品所产生的成本。 田口质量损失函数

统计过程控制图

统计过程控制图的原意是，当过程将要超出控制范围时，能够及时发出预警信号。

第八章 分权化组织中的控制决策

组织行为的理论框架

代理人是所有者雇用的，并期望他能够按照与所有者利益一致的方式来管理公司的人。 经济学理论假定公司的目标是股东财富最大化。

然而，这些理论并没有假定管理者的行为总是与该目标是一致的。

分权化组织的管理

对管理人员的评价基础一般是他们可控制范围内的变量。 组织的各个部门通常按照管理者所承担责任的类型分类： ? 成本中心 ? 收入中心 ? 利润中心 ? 投资中心

成本中心是组织中的一个部门，它在消耗资源的同时履行一定的职责，然而它并不直接销售产品，没有销售收入。

业绩计量：

制造成本（材料、人工、制造费用）；缺陷率（质量）；按时发货百分比

案例讨论

某公司进行年终业绩考核评价。

总经理认为，生产车间要对产品的生产成本高低负责人，因此应该按照现行财务会计计算的单位生产成本，作为对车间主任工作绩效考评的标准。

而车间主任则认为，在生产成本中，有些因素是我们生产车间无法控制的，按照单位成本的高低评价其业绩是不恰当的。

二人吵得不可开交，找到财务总监评理。

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要求：如果你是该公司的财务总监，你会采取何种指标考核车间主任的业绩。 收入中心是组织中对实现销售负责的部门。 业绩计量： 销售量；存货周转率；销售额

利润中心是组织中对实现销售以及控制成本、费用都负责任的部门。 业绩计量：制造成本；分销成本；销售量；利润率

投资中心是组织中对利润产生与资产管理负战略责任的部门。 业绩计量：

投资报酬率；市场占有率（市场份额）；成功引入新产品

平衡计分卡有四类关键的业绩评价指标：

? 财务指标 ? 顾客满意度 ? 内部经营过程 ? 学习与增长能力

转移定价

涉及在同一公司内进行商品或服务买卖时所制定的恰当销售价格。

成本基础

优点：很容易实施。因为成本数据可以从会计系统中直接取得。

缺点：不利于奖励效率。成本经常是从一个部门转移到下一个部门，而忽略了最终产品的销售价格。

市场基础

优点：促使部门管理者提高成本效益，以成为最佳的竞争者。 缺点：需要一定的时间与努力，因为需要获取与评价外部报价。

协商价格

优点：促进了部门管理者之间的沟通，从而产生使公司整体利益达到最优的内部转移价格。 缺点：占用了管理部门许多时间，并且会使较强的谈判者获得更有利的交易。因此，业绩可能会受到谈判技巧而不是管理者控制成本能力的影响。

如果一个销售部门有剩余生产能力，外部市场价格与该部门的单位变动成本，将成为协商价格的上下限。

第九章 竞争性商业环境中的管理会计

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新竞争环境

精简型企业概念的形成归功于日本汽车行业。

全面质量管理（Total quality management ，TQM) 是一套通过要求组织中的每一个人理解、达到甚至超越顾客的需求来寻求持续改进的管理系统。

适时制造（Just-in-time manufacturing,JIT） 是一套按照市场需求―拉动‖产品通过制造流程的生产系统。它是一种通过削减存货，努力消除不增值作业的制造哲学。

适时制造系统带来的财务好处

? 存货水平的减少，降低了储存成本、审计成本； ? 较短的准备时间，有利于缩短周期时间；

? 反应较快的工厂，通常能够获得可以转化为销售量增加的竞争优势；

? 精选少数供应商，可以降低采购成本、检验成本，取得更多的累计数量折扣。 适时制造理念的缺点

? 如果供应商处出现了罢工等情况，保留至JIT所需要的存货水平可能导致本企业停工待料； ? 通过减少存货实现的成本节约，有可能被增加存货发送成本所抵消； ? JIT会增加生产批次，以及机器设备调整准备次数。

工厂布局

流程导向型工厂布局一般是根据机器功能来安排的，即将具有相似功能的机器放在一起。 产品导向型工厂布局是建立在符合产品或产品族（具有相同性质的产品）生产要求的制造单元的基础之上的。

制造单元是一些相关机器的组合，一般按―U‖字形来安排。

约束理论

当一个机器或生产部门的处理速度小于工厂中其他机器或生产部门的处理速度时，便会出现“瓶颈现象”。

约束理论认为，通过辨别一个存在于产品或服务流程中的约束——如―瓶颈‖，并采取正确的步骤，将会使流程得到改进。

推荐的流程改进步骤：

1、通过辨别系统中的约束，分析―瓶颈‖工序； 2、决定如何更好的运作该约束部门； 3、所有其他决策都要服从步骤 2中的决策； 4、改进约束部门的业绩；

27

5、如果一个约束被打破（旧的瓶颈结束），但由于另一个不同的瓶颈已被建立，所以应回到步骤1 ，并重新开始这些步骤

第十章 资本投资决策

资本投资决策需要考虑的主要因素

货币的时间价值 投资的风险价值 资金成本 现金流量

增加资本投资风险的因素

? 相对于公司总投资（总资产）而言，投资规模较大； ? 弥补投资成本的长期性；

? 管理者在类似投资项目上缺乏经验； ? 取消投资决策的困难性；

? 资产能否按预期经营存在高度不确定性。

沉没成本是指由于过去的决策所引起的，并且在过去已经支付过现金的成本。它是与未来决策无关的成本。

货币时间价值的计算

? 复利终值：F=P*(1+i)n ? 复利现值：P=F*(1+i)-n ? 年金终值：FA=A*[(1+i)n-1]/i ? 年金现值：PA=A*[1-(1+i)-n]/i

净现值法

净现值=现金流入的现值合计-现金流出的现值合计 =未来报酬的总现值-原投资额的现值

案例分析

斯托克戴尔公司现在有一个购买60 000美元新设备的投资机会。管理者预期投资该项目后，每年现金净流量为25 000美元。该设备的预期服务期限为3年。考虑该项投资时，斯托克戴尔公司的管理者确定该公司投资账户余额为30 000美元，其年报酬率为8%。剩余的30 000美元需要从外部以12%的年利率借入。

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假定斯托克戴尔公司要求的报酬率是10%，是否应该投资于该项设备？

$25,000 x 2.48685 $62,171 新设备购置成本

60,000

净现值（Net present value） $ 2,171 购买新设备

案例分析

一个初始投资额为15 500美元的项目，预计1—4年的现金净流量分别为4 000、4 000、5 000和8 000美元。按照10%的折现率，该项目可行吗？

1 $4,000 x

2 3 4

4,000 5,000 8,000

x x x

0.90909 = $ 3,636 0.82645 = 3,306 0.75131 = 3,757 0.68301 = 5,464

$16,163

应该接受该投资项目。（16 163>15 500） 假定折现率为12%，该项目可行吗？ 1

2 3 4

$4,000 x 4,000 5,000 8,000

x x x

0.89286 = $ 3,571 0.79719 = 3,189 0.71178 =

3,559

0.63552 = 5,084

$15,403

该方案不可行（ $15,403 < $15,500）。

案例讨论

? 王五：在进行长期投资决策时，净现值法计算简单、易于理解，所以应该按照净现值的大小判断方案的优劣。

? 马六：净现值法是有很多优点。但是，我说不清楚具体原因，我感觉，有时单纯根据净现值的大小评价两个方案的优劣是不恰当的。

? 要求：你能帮助马六说明净现值法的局限性吗？请具体分析。

内部报酬率法

内部报酬率（The internal rate of return ,IRR），又称内含报酬率，是指使投资引起的现金流出的现值与现金流入的现值相等的折现率。

29

案例分析

斯托克戴尔公司现在有一个购买60 000美元新设备的投资机会。管理者预期投资该项目后，每年现金净流量为25 000美元。该设备的预期服务期限为3年。 最低报酬率为10%。

斯托克戴尔公司的管理者应该购置该项设备吗？

现值=预计各期的现金净流量*年金现值系数 $60,000 = $25,000*年金现值系数 60000/25000=年金现值系数 2.4=年金现值系数

期数 0.09

3 4 5

0.10

0.11

0.12

2.53129 2.48685 2.44371 2.40183 3.23972 3.16987 3.10245 3.03735 3.88965 3.79079 3.69590 3.60478

内部收益率为12% 该方案可行。

回收期是从预期未来现金流量中收回初始投资所需要的时间。

如果公司一个投资项目需要投资额60 000美元，预期每年的现金净流量为25 000美元。回收期应为几年？

会计收益率是一个项目的平均会计收益除以该项目的投资额。

现金净流量=税后净利+折旧 税后净利=现金净流量-折旧

移动基线概念假设，取代了现金流量持续产生的假设。它假设如果没有做出投资，本公司的现金流量将会因为竞争者的产品质量更加优越而减少。

成本增大恶性循环

为什么管理人员会在做出错误的资本投资决策以后，还会采取发行额外的债券，把筹集到的资金追加到该项目上去呢？原因有以下四个方面：

? 项目决定因素；沉没成本陷阱 ? 心理因素 ：错误估计损益 ? 社会因素：保持形象，打败竞争者 ? 结构决定因素：缺乏项目控制机制

案例分析

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勒罗伊正在调查开展一项机械业务的可能性，勒罗伊将出售家用产品、生活用品以及维护材料。他已经确定该店的初始投资需要400 000美元，以用于支付店面租金，购置固定设备等，勒罗伊打算出售300 000美元股票，并向银行借100 000美元。该股票年红利率为8%，银行贷款的利率为16%。

勒罗伊估计该店每年能产生50 000美元的现金流量。为了便于分析，假设勒罗伊估计要经营该项业务20年，然后再退休。除非勒罗伊在9年内能收回他的投资，否则他不想进行该项投资。在20年后该店无残值，租约也到期了，存货能够通过正常的经营过程出售掉，店内固定设备将变成废品。

要求：

? A、计算勒罗伊的资本成本。 ? B、计算回收期。

? C、假设每年的折旧为10 000美元，计算会计收益率。 ? D、计算该投资的净现值。 ? E、计算该项投资的内部报酬率。

? F、如果你是勒罗伊，你是否会投资该店，为什么？

A. 资本成本：(300 000*8%+100 000*16%)/(300 000+100 000)=10% B. 回收期：400 000/50 000=8（年）

C. 会计收益率=（50 000-10 000）/400 000=10% D. 净现值=50 000*8.51356-400 000=25 678 E.年金现值系数=400 000/50 000=8

? 10% 8.51356

? 10%+x x 8 0.51356 ? 12% 2% 7.46944 1.04412 ? x/2%=0.51356/1.04412 ? x=0.98%

? 内部报酬率=10.98% F.应该投资该店。因为：

回收期（8年）小于期望的9年； 净现值（25 678美元）大于零；

内部收益率（10.98%）高于资金成本（10%）。

第十一章 内部控制

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内部控制是指一个公司用来保护其资产并促进它们被高效利用，以保证信息的精确、可靠和鼓励遵守法律法规的那些方法。

公司通过设计内部控制程序来完成以下几个目标：

? 鼓励高效经营过程以保证资产的盈利能力和完整性； ? 保证会计信息的可靠性以避免虚假的、误导性的报表； ? 保证公司不会违反其经营范围内的法律法规。

内部控制和人的行为

内部控制系统是建立在员工并不总是为了他们公司或雇主的利益而努力的这个理论基础上的。 内部控制系统下人的行为问题：

问题一：雇员或管理者有某种欲望，如需要更多的金钱。 问题二：存在满足这种欲望的机会，例如可以接触公司的现金。 问题三：雇员或管理者拥有将不适当、不道德行为合理化的能力。

不道德行为的合理化

? 认为没有从雇主那里得到足够的报酬； ? 其他人都是这样做的； ? 有钱时再归还拿走的金额； ? 监督者不会注意他们在做什么； ? 没有人因此会真正受到伤害。

管理会计师的操守

风险评估包括指出潜在的风险和管理这些风险的方式。

有效风险管理中应考虑的问题： ? 公司面临哪些风险？

? 招致损失风险发生的概率是多少？ ? 如果某事件发生，潜在的损失有多大？ ? 怎样做才能避免该事件发生？

控制程序的典型类型

? 检查实际的或预期的数量报告，以鉴别可能隐含了控制问题的非预期结果；

? 仅仅允许被授权人接触物力、财务和信息资源，以减少资源被那些无权获得信息的人滥用的可能性；

? 核实交易记录的准确性，以确定这些交易是否和凭证相一致，以及该交易是否经过适当的授

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权；

? 保护现金、存货和设备以防偷窃，并且将实物盘点数量和账目记录数量相比较，以保证纪录的准确性；

? 将财务数据和非财务数据相比较，确定它们是否相符，以保证准确性和防止舞弊； ? 职责分离，也就是将授权交易的人员与记录交易、实际接触现金及其他资产的人员区分开来，这将使个人难以滥用资源和掩盖滥用问题。

不相容职务相分离；内部牵制制度

“囚徒的困境”

高风险业务

? 现金

? 应收账款和贷款 ? 存货和采购 ? 薪金和其他开支 内部审计

是组织内部一个独立的评价职能，设计内部审计是为了评价组织中各种各样的活动，以便帮助公司达到预期的目标。

案例分析 内部控制的反面教材——巴林银行破产案

第十二章 对服务业组织的深入分析

辅助部门之间交互提供服务时，存在着相互服务安排。 相互性的辅助成本分配——递减法

相互性的辅助成本分配——联立代数方程法

第十三章 日本的观点

生存三组合

是用三叉图来表示的，代表公司运用对峙战略时的关键成功因素。 成本/价格、质量和功能被认为是企业生存三组合。

控制未来成本的技术——目标成本法 控制未来成本的技术——价值工程

价值工程是一种来自多部门的团队在产品设计阶段，运用成本降低技术的工程方法。 新产品开发一般要经过四个阶段：

33

? 概念设计 ? 产品开发 ? 样品开发 ? 生产

控制现有成本的技术——Kaizen 成本法

持续的改进可以导致更高水平的质量和更低的成本，这就是Kaizen 的含义。

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本文来源：https://www.bwwdw.com/article/20kr.html