税收筹划 课后习题答案

税收筹划课后习题答案

第一章 习题答案

【关键术语】

税收筹划 筹划性 偷税 欠税 抗税 避税 守法性原则 法人税收筹划 企业的四大权利 税收管辖权 税负弹性 纳税人定义上的可变通性 税率上的差异性 税收优惠 通货膨胀 资本的流动限制

税收筹划——税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）经营活动或投资行为等涉税事项作出的事先安排，以达到少缴税和递延缴纳为目标的一系列谋划活动。

筹划性——筹划性是指在纳税行为发生之前，运用税法的指导对生产经营活动进行事先规划与控制，以安排纳税义务的发生并达达到降低税负的目的。

偷税——偷税是在纳税人的纳税义务已经发生且能够确定的情况下，采取不正当或不合法的手段以逃脱其纳税义务的行为。

欠税——欠税是指纳税人、扣缴义务人超过征收法律法规规定或税务机关依照税收法律、法规规定的纳税期限，未缴或少缴税款的行为。

抗税——抗税是指纳税人以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。 避税——避税是指纳税人利用税法漏洞或者缺陷钻空取巧，通过对经营及财务活动的精心安排，以期达到纳税负担最小的经济行为。

守法性原则——税收筹划的守法性原则,包括三个方面内容：以依法纳税为前提；以合法节税方式对企业生产经营活动进行安排,作为税收筹划的基本实现形式；以贯彻立法精神为宗旨。

法人税收筹划——根据税收筹划需求主体的不同，税收筹划可分为法人税收筹划和自然人税收筹划两大类。法人税收筹划主要是对法人的组建、分支机构设立、筹资、投资、运营、核算、分配等话动进行纳税收筹划。

企业的四大权利——现代企业一般有四大基本权利，即生存权、发展权、自主权和自保权。其中自保权就包含了企业对自己经济利益的保护。

税收管辖权——所谓税收管辖权，是指一国政府在征税方面所实行的管理权力。税收管辖权有三种：即居民管辖权、公民管辖权和地域管辖权。

税负弹性——税负弹性是指某一具体税种的税负伸缩性大小。一般而言，某一种税税负弹性的大小一方面取决于税源的大小，即税源大的税种，其税负弹性也大。另一方面还取决于该税种的要素构成，这主要包括计税基数、扣除、税率。即税基越宽，税率越高，税负就越重；或者说税收扣除越大则税负就越轻。

纳税人定义上的可变通性——纳税人定义上的可变通性是指纳税人按照法律的规定是否是某一种税的纳税人不是固定不变的，会随着经营内容等的转变而发生改变。

税率上的差异性——税率上的差异性是指税制中不同税种有不同税率，同一税种中不同税项也有不同税率，即“一种一率”和“一目一率”上的差异性。

税收优惠——税收优惠是国家税制的一个组成部分，是政府为达到一定的政

治、社会和经济目的，而对纳税人实行的税收鼓励。税收鼓励反映了政府行为，它是通过政策导向影响人们生产与消费偏好来实现的，所以也是国家调控经济的重要杠杆。

通货膨胀——通货膨胀在经济学上，通货膨胀意指整体物价水平持续性上升，实行累进所得税时，通货膨胀使得名义收入的增加，会把纳税人适用的税率推向更高的档次，即所谓的“档次爬升”。

资本的流动限制——资本的频繁流动会造成纳税自然人和法人借以减少纳税义务，因此有的国家会采取一定的措施限制资本在国际间的自由流动，如限制跨国直接投资、证券投资，限制金融机构对外借债等。

【思考题】

1. 什么是税收筹划？

税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）经营活动或投资行为等涉税事项作出的事先安排，以达到少缴税和递延缴纳为目标的一系列谋划活动。

2. 税收筹划的特点有哪些？

税收筹划的特点包括以下几个方面：

（1）合法性。合法性是税收筹划最本质的特点，也是税收筹划区别于逃避税收行为的基本标志。税收筹划的合法性体现在其行为是在尊重法律、不违反国家税收法规的前提下进行的。

（2）筹划性。筹划性是指在纳税行为发生之前，运用税法的指导对生产经营活动进行事先规划与控制，以安排纳税义务的发生并达达到降低税负的目的。

（3）风险性。所谓税收筹划风险，是纳税人在进行税收筹划时因各种因素的存在，无法取得预期的筹划结果，并且付出远大于收益的各种可能性。

（4）方式多样性。各税种在规定的纳税人、征税对象、纳税地点、税目、税率及纳税期等方面都存在着差异，尤其是各国税法、会计核算制度、投资优惠政策等方面的差异，这就给纳税提供了寻求低税负的众多机会，也就决定了税收筹划在全球范围内的普遍存在和形式的多样性。

（5）综合性。综合性是指税收筹划应着眼于纳税人资本总收益的长期稳定的增长，而不是着眼于个别税种税负的高低。

（6）专业性。专业性主要不是指纳税人的税收筹划需要其财务、会计专业人员进行，而指面临社会大生产，全球经济日趋一体化，国际经贸业务的日益频繁，规模也越来越大，而各国税制也越来越复杂，仅靠纳税人自身进行税收筹划已经显得力不从心，作为第三产业的税务代理、税务咨询便应运而生。

3. 税收筹划与偷税有何区别？税收筹划与避税有什么关系？ （1）税收筹划与偷税的区别：

偷税是在纳税人的纳税义务已经发生且能够确定的情况下，采取不正当或不合法的手段以逃脱其纳税义务的行为。偷税具有故意性、欺诈性，是一种违法行为，应该受到处罚。

而税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）经营活动或投资行为等涉税事项作出的事先安排，以达到少缴税和递延缴纳为目标的一系列谋划活动。

两者的本质区别就在于其正当性，税收筹划实在不违反法律、法规的前提下

来进行，而偷税采取的是不正当或不合法的手段，违反了法律和法规，应当受到处罚。

（2）税收筹划与避税的关系：

税收筹划是指在经济活动中作出合乎政府政策意图的、合法的安排，以达到少交税款的目的，由于其行为是合法的，因而受到法律的保护。

避税是指纳税人利用税法上的漏洞或税法允许的办法，作适当的财务安排或税收策划，在不违反税法规定的前提下，达到减轻或解除税负的目的。

避税是在经济活动中作出的违背政府政策意图但是又不违法的安排，以达到少交税款的目的，由于其行为是不违法的，因而也难以受到法律的惩罚，可见，税收筹划和避税的结果是相同的，都是少交了税款，但筹划是受到鼓励的，受到法律保护的行为，而避税则是不受鼓励的行为。如果政府调整了税收政策，堵塞了税收漏洞，纳税人的避税行为或许就变成了违法行为。有时，纳税人避税的力度过大，也会成为不正当避税，而不正当避税在法律上就可认定为是偷税。

4. 怎样理解税收筹划的法律原则？ 税收筹划一个重要原则就是法律原则，因为税收筹划的一个显著特点在于法律性，不守法就没有税收筹划。税收筹划的守法性原则,包括三个方面内容；

以依法纳税为前提。税法是国家制定并强制执行的一种社会规范,可以调整纳税人的经济利益,它明确规定了纳税人向国家缴税的义务和保护自己利益的权利。义务和权利相互依存又相互矛盾,正是两者之间的这种关系,使纳税人在按照税法规定履行纳税义务的前提下,运用税收筹划,享有选择最优纳税方案的权利。

以合法节税方式对企业生产经营活动进行安排,作为税收筹划的基本实现形式。以贯彻立法精神为宗旨,税收筹划的基础是税制要素中税负弹性的存在，税制中的各种优惠政策和选择机会都体现着国家的立法精神,体现了国家政策对社会经济活动的引导和调整，因而切实有效的税收筹划,应该以税法为依据,深刻理解税法所体现的国家政策,从而有效贯彻国家税法的立法精神,使之成为实现政府利用税收杠杆进行宏观经济调控的必要环节。

5. “税收筹划可以促进纳税人依法纳税”，你同意这种说法吗？

同意。首先，从税收筹划产生的主观原因来看，主要是经济利益的驱使，纳税人对经济利益的追求可以说是一种本能，是最大限度地维护自己的利益的行为。但是在经济利益的驱使下，企业可能采用正当、合法的手段，也可能采用一些不正当、违法的手段，如偷税、骗税、抗税等。税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护，属于企业应有的经济权利。

其次，从应遵循的原则来看，税收筹划的一个显著特点在于法律性，不守法就没有税收筹划。税收筹划的守法性原则,包括三个方面内容：以依法纳税为前提；以合法节税方式对企业生产经营活动进行安排,作为税收筹划的基本实现形式；以贯彻立法精神为宗旨。所以，税收筹划本身就是一个依法纳税的过程。

再次，从税收筹划的实施条件来看，纳税人要成功实施税收筹划，必须具备必要的法律知识，既要了解掌握税法，而且要研究税法。只有这样，才能懂得什么是合法的，什么是非法的，以及合法与非法的临界点，在总体上确保自己的税收筹划行为的合法性。

此外，税收筹划是对税收优惠政策进行研究和运用，但是现行税收政策也有某些缺陷、不足和漏洞。因而进行税收筹划可以及时了解税收法规和税收征管中的不尽合理和不完善之处，为国家进一步完善税收政策、法律法规提供依据，起到对税收法规的验证作用，能够有效地推动依法治税的进程。

所以，科学合理的税收筹划能提高纳税人的纳税意识，抑制偷税、逃税等违法行为，也有利于完善税收法律法规体系，因此能够起到促进纳税人依法纳税的作用。

6. 税收筹划产生的原因是什么？

（1）国内税收筹划产生的客观条件包括：

①税种的税负弹性。所谓税负弹性是指某一具体税种的税负伸缩性大小。 ②纳税人定义上的可变通性。 ③课税对象金额上的可调整型。 ④税率的差异性。 ⑤税收优惠。

（2） 国际税收筹划产生的客观原因包括以下几个方面： ①国家间税收管辖权的差别。 ②税收执法效果的差别。 ③税制因素。 ④其他因素，如各国对避税的认可程度和避税方法上的差别、关境和国境的差别、技术进本、资本流动、外汇管制与住所的影响等。

（3）税收筹划产生的主观原因：

任何税收筹划行为其主观原因都可以归结为一条，那就是利益的驱使。税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护，属于企业应有的经济权利。纳税人对经济利益的追求可以说是一种本能，是最大限度地维护自己的利益的行为，具有明显的排他性和利己性的特征。

7. 实施税收筹划的前提条件是什么？

税收筹划作为纳税人所制定的法律允许的能使其税收负担最小化的计划，它确实能给纳税人带来额外的税收利益。纳税人具有税收筹划愿望，并不意味着成功地实施了税收筹划。纳税人成功地实施税收筹划，需要具备以下特定的条件：

（1）具备必要的法律知识。纳税人进行的税收筹划是以合法为前提的，选择少缴或免缴税款的行为，因而必须了解并熟练掌握税法规定。况且，税法规定的内容相当复杂又经常修正，而纳税人自身条件不断发生变化，纳税人要有效地运用税收筹划策略，既要了解掌握税法，而且要研究税法。纳税人除对税法熟练掌握，能灵活自如地运用外，还要具备投资、生产、销售；财务、会计等方面的法律知识。只有这样，才能懂得什么是合法的，什么是非法的，以及合法与非法的临界点，在总体上确保自己的税收筹划行为的合法性。

（2）具备相当的收入规模。从理论上讲，任何企业都有税收筹划的权利和机会。但是，税收筹划作为一种理财活动，与其它财务管理活动一样，风险与收益并存，成本与收益并存。如果企业规模过小，缴纳税种可能有限，经营业务比较简单，可以选择的处理方法不多，因此筹划的空间会比较狭窄。即使通过筹划获取了一定的收益，也可能因为筹划成本较高而显得得不偿失。相反，大企业缴纳税种繁多，经营业务和会计处理都比较复杂，并且有可能形成集团公司或者产生国际业务，此时筹划空间相对较大。

（3）具备税收筹划意识。税收筹划的直接动力就是纳税人税收筹划意识的强烈与否。只要纳税人具备了一定的法律常识，意识到税收筹划的重要作用，才能产生直接的税收筹划行为。如果纳税人的税收筹划意识薄弱，即使有再好的外部条件，也不可能付诸于行动。

8. 税负的弹性对税收筹划有什么影响？

从税制角度来看，税负弹性的大小决定了税收筹划的空间。税收制度刚性越大,弹性越小或者税收优惠越少,纳税人进行税收筹划的可能性和空间就越小。因此一个国家税制的弹性大小和优惠政策的多少,决定了纳税人税收筹划的可能性和可操作空间。

从税种角度来看，税种的税负弹性决定了税收筹划的重点。从原则上说，税收筹划可以针对一切税种，但由于不同税种的性质不同，税收筹划的途径、方法及其收益也不同。实际操作中，要选择对决策有重大影响的税种作为税收筹划的重点；选择税负弹性大的税种作为税收筹划的重点，税负弹性大，税收筹划的潜力也越大。一般说来，税源大的税种，税负伸缩的弹性也大。因此，税收筹划自然要瞄准主要税种。另外税负弹性还取决于税种的要素构成。这主要包括税基、扣除项目、税率和税收优惠。税基越宽，税率越高，税负就越重；或者说税收扣除越大，税收优惠越多，税负就越轻。

9. 在进行税收筹划时应注意哪些问题？ 进行税收筹划应注意的问题包括：

（1）遵循税收筹划的基本原则，即系统性原则、事先筹划原则、守法性原则、时效性原则、保护性原则和综合平衡原则。

（2）结合企业自身特点，认清在税法和税制基础之上进行税收筹划的客观条件，制定合理的税收筹划目标，选择恰当的切入点和税收筹划方法，充分利用税收优惠政策、企业组织形式、投资结构等方法，达到降低企业税负的目标。

10. 影响税收筹划的因素有哪些？ 影响税收筹划的因素包括： （1）纳税人的风险类型。纳税人对于风险的态度和心理准备,会影响纳税人可能作什么以及以什么样的方式来做。

（2）纳税人的自身状况。纳税人自身状况主要包括纳税人的经营规模、业务范围、组织机构、经营方式等。

（3）企业行为决策程序。企业行为决策程序的简化有利于进行税收筹划，如果企业的行为决策程序比较复杂，税收筹划方案的落实就会越困难

（4）税制因素。税制因素对税收筹划的影响比较大,也是纳税人无法控制的客观因素。

（5）企业税收筹划需要多方合力。企业税收筹划需要会计、管理者和中介机构三者的全力配合。

11. 税收筹划的意义是什么？ 税收筹划的意义包括：

（1）有利于提高纳税人的纳税意识，抑制偷、逃税等违法行为； （2）有助于税收法律法规的完善； （3）有助于实现纳税人利益最大化；

（4）有助于企业经营管理水平和会计管理水平的提高； （5）有助于优化产业结构和资源的合理配置；

（6）我国正处于法律、法规和政策发生大规模变动的时期，税收政策量多而繁杂，这使得税收筹划成为纳税人必须的选择；

（7）从长远和整体上看，税收筹划不仅不会减少国家的税收收入总量，甚至可能增加国家的税收收入。

第2章 习题答案

【关键术语】

税收优惠 税收利益 免税 减税 税收扣除 税率差异 税收扣除 税收抵免 优惠退税 亏损抵补 税收递延 税负转嫁 企业组织形式 子公司和分公司 投资结构与税收筹划

税收优惠——税收优惠是国家税制的一个组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的，而对纳税人实行的税收鼓励。

税收利益——纳税人通过合理安排自己的活动以实现税负的降低可以称为税收利益， 纳税人通过税收筹划获得的税收利益主要来自三个方面：第一是用足用好税收优惠政策；第二是从高的纳税义务转换为低的纳税义务；第三是纳税期的递延。

免税——免税是指国家出于照顾或奖励的目的，对特定的地区、行业、企业、项目或情况(特定的纳税人或纳税人的特定应税项目，或由于纳税人的特殊情况)所给予纳税人完全免征税收的情况。

减税——减税是国家出于照顾或奖励的目的，对特定的地区、行业、企业、项目或情况(纳税人或纳税人的特定应税项目，或由于纳税人的特殊情况)所给予纳税人减征部分税收。

税收扣除——税收扣除有狭义和广义之分。狭义的税收扣除指从计税金额中减去一部分以求出应税金额；广义的税收扣除还包括：从应计税额中减去一部分，即“税额扣除”、“税额抵扣”、“税收抵免”。

税率差异——税率差异性指税制中不同税种有不同税率，同一税种中不同税项也有不同税率，即“一种一率”和“一目一率”上的差异性。

税收抵免——税收抵免是指从应纳税额中扣除税收抵免额。如果纳税人的已纳税额大于应纳税额，纳税人应得到退税；如果纳税人的应纳税额大于已纳税额，还应补足应纳税额。

优惠退税——优惠退税是指政府将纳税人已经缴纳或实际承担的税款退还给规定的受益人。优惠退税一般适用于对产品课税和对所得课税。

亏损抵补——亏损抵补是指当年经营亏损在次年或其他年度经营盈利中抵补，以减少以后年度的应纳税款。

税收递延——纳税期的递延也称为延期纳税或税收递延，即允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。

税负转嫁——纳税人将其所缴纳的税款转移给他人负担的过程就叫税负转嫁。税负转嫁是在市场经济条件下纳税人通过经济交易中的价格变动将所纳税收部分或全部转移给他人负担的一个客观经济过程。

企业组织形式——在现代高度发达的市场经济条件下，企业的组织形式日益多样化。依据财产组织形式和法律责任权限，国际上通常把企业组织形式分为三类，即公司企业、合伙企业和独资企业。

子公司和分公司——子公司与分公司是现代大公司企业常见的组织形式。子公司对应于母公司，分公司是对应总公司而言的。所谓子公司是指那些被另一家公司(母公司)有效控制的下属公司或者是母公司直接或间接控制的一系列公司中的一家公司。分公司不同于子公司，不具备独立法人实体的资格，只是作为公

司的分支机构而存在，在国际税收中，它往往与常设机构是同义词。

投资结构与税收筹划——投资结构对企业税负以及税后利润的影响有机地体现在三个方面因素的变动之中：有效税基的综合比例、税率的总体水平和纳税综合成本的高低。这三个方面的变化，必然会对企业最终的税后利润金额、水平产生直接的影响，因而由投资结构所形成的应税收益来源的构成及其变动是决定企业税收筹划效果的重要因素。

【思考题】

1. 如何选择税收筹划的切入点？

税收筹划是利用税法客观存在的政策空间来进行的，这些空间体现在不同的税种上、不同的税收优惠政策上、不同的纳税人身份上及影响纳税数额的其他基本要素上等等，因此应该以这些税法客观存在的空间为切入点，研究实施税收筹划的方法。

税收筹划切入点的选择主要可以从以下几个方面着手： （1）选择税收筹划空间大的税种为切入点。 （2）以税收优惠政策为切入点。 （3）以纳税人构成为切入点。

（4）以影响应纳税额的几个基本因素为切入点。 （5）以不同的财务管理过程为切入点。 2. 税收优惠在税收筹划中起到什么作用？

税收优惠是国家税制的一个组成部分，是政府为达到一定的政治、社会和经济目的，而对纳税人实行的税收鼓励。各国税制中都有较多的减免税优惠，这对人们进行税收筹划既是条件又是激励。它的形式包括有税额减免、税基扣除、税率降低、起征点、免征额、加速折旧等，这些都对税收筹划具有诱导作用。税收优惠内容与形式上的差异，使通过税收进行筹划和运作的可能性得以产生，而税收筹划的一个重要方面就是对税收优惠政策进行研究和运用。

税收优惠的范围越广，差别越大、方式越多、内容越丰富，则纳税人税收筹划的活动空间越广阔，节税的潜力也就越大。因此，纳税人进行税收筹划时必须考虑：有没有地区性的税收优惠；是否有行业性税收倾斜政策；减免税期如何规定；对纳税人在境外缴纳的税款是否采取避免双重征税的措施，采取什么样的方式给予抵扣等等。

当税法或条例中的某项(些)特定内容取消后，税收筹划的条件随之消失，企业的税收筹划权利就转换为纳税义务。如某项税收优惠政策(对某一地区或某一行业)取消后，纳税人就不能再利用这项优惠政策实施税收筹划，而只能履行正常的纳税义务了。

3. 什么是税收递延？通过税收递延实现税收筹划有哪些途径？

（1）纳税期的递延也称为延期纳税或税收递延，即允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。

（2）通过税收递延实现税收筹划的途径：

推迟税款缴纳的方法尽管有很多，但基本思路可以归结为：一是推迟收入的确认，二是费用应当尽早确认

①推迟收入的确认。推迟收入的确认有两种基本的方法：对生产经营活动的合理安排；合理的财务安排。

②尽早确认费用。具体包括尽量不进成本；能进成本的不进资产；能预提的不摊销。

4. 税负转嫁的决定因素有哪些？ 税负转嫁的决定因素主要有：

（1）商品供求弹性。一般而言，当供给弹性大于需求弹性，即供求弹性系数大于1时，企业应优先考虑税负前转的可能性；反之，如果供求弹性系数小于1，则进行税负后转或无法转嫁的可能性比较大。如果供给弹性系数等于需求弹性系数，则税款趋于买卖双方均分负担。

（2）市场结构。市场结构的垄断程度越高，则生产厂商越容易将税负转嫁给消费者。

（3）课税制度。课税制度中税种的设置及各个要素的设计差异，如课税范围的宽窄、税率的形式和高低、课税方法等都对税负转嫁有一定的影响。

5．企业组织形式与税收筹划是何关系？

在现代高度发达的市场经济条件下，企业组织形式日益多样化。依据财产组织形式和法律责任权限，国际上通常把企业组织形式分为三类，即公司企业、合伙企业和独资企业。这是企业组织形式分类的第一个层次。除此之外，第一个层次的分类还可以从其他角度进行，比如分为内资企业和外资企业；外资企业中的中外合资企业和中外合作企业。

企业组织形式的第二个层次是在公司企业内进行划分，这个层次分为两对关系，及总分公司和母子公司。

由于不同组织形式的企业按照各个国家税法相关法律的规定，税收待遇有所不同，具体来说就是适用的税种、税目、税率、税收优惠和税前扣除标准等可能有差异。这就为企业进行税收筹划提供了条件。纳税人在企业设立之前就可以根据自身的生产经营活动的特点，在法律允许的情况下，选择合理的企业组织形式；在后期的运营过程中，还可以就子公司与分公司的具体问题进行税收筹划，如关于购入外国子公司股票问题、分公司转移给子公司的问题、跨国公司扩张时分公司或子公司的选择问题等。

6. 对合伙制企业的税收筹划要注意那些要点？

世界上大多数国家都认为合伙制企业不具有独立的法人地位，只有少数国家将合伙制企业区别对待，比如把从事生产经营的合伙制企业认作法人，其他的不认作法人。由于各国政府对合伙制企业性质认定的差异，导致了在税收待遇上的差异。有的国家或地区把合伙制企业当作一个纳税实体，甚至当作法人进行征税；比较多的国家对合伙制企业营业利润不征公司税，而只就各个合伙人从合伙企业分得的所得征税。

因此，涉及合伙制的税收筹划应关注如下：

（1）要认真分析各国对合伙制企业的法律界定和税收规定，并从其法律地位、经营和筹资便利、税基、税率、税收待遇(例如是否可以享受协定的条款规定)等综合因素上进行分析和比较，因为综合税负是各种因素作用的结果，不能只考虑一种因素，以偏概全。

（2）从多数国家来看，合伙制企业税负一般要低于子公司制，这是合伙制税收利益所在，但如果合伙制也按照公司制对待，这个优势将失去。

（3）在比较税收利益时，不能仅看名义上的差别，更要看实际税负的差别。比如对重叠课税是否采取“整体化”措施?“整体化”制度下重复征税消除的程度如何?因为完全的整体化，意味着重叠课征彻底消除，公司制税负与合伙制税负便相互接近。

第3章 习题答案

1．如何进行纳税人的税收筹划?

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，凡是在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。由于增值税的征收管理制度不同，增值税的纳税人又分为一般纳税人和小规模纳税人。不同的纳税人，计税方法和征管要求也不同。由于不同类别纳税人的税率和征收方法不同，产生了进行纳税人筹划的空间。纳税人可以根据自己的具体情况，在一般纳税人或小规模纳税人、增值税纳税人或营业税纳税人之间作出选择。

(1) 一般纳税人与小规模纳税人的筹划

在一般纳税人与小规模纳税人税负比较时，增值率就是一个关键因素。在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为“无差别平衡点的增值率”，当增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低于小规模纳税人,可以通过合并选择成为一般纳税人；当增值率高于这个点时，增值税一般纳税人税负高于小规模纳税人,可以通过企业分立选择成为小规模纳税人。含税和不含税“无差别平衡点的增值率”分别如表1和表2所示：

表1 无差别平衡点增值率（含税销售额） 一般纳税人税率 小规模纳税人征收率 无差别平衡点增值率 17% 3% 20.05% 13% 3% 25.32%

表2 无差别平衡点增值率（不含税销售额） 一般纳税人税率 小规模纳税人征收率 无差别平衡点增值率 17% 3% 17.65% 13% 3% 23.08% (2) 增值税纳税人与营业税纳税人的筹划

增值税一般纳税人以销项税额减去进项税额为应纳税额，而营业税是以全部营业额乘以税率为应纳税额。因此，在出现混合销售和兼营行为时，按增值税计算缴税税负重，还是按营业税计算缴税税负重取决于增值率的高低。纳税人可以通过增值率的计算，来判断缴纳哪一种税对自己较为有利。如果增值率大于无差别平衡点增值率，则混合销售或兼营行为缴纳营业税有利于节税；如果增值率小于无差别平衡点增值率，则混合销售或兼营行为缴纳增值税有利于节税。“无差别平衡点的增值率”如表3所示：

表3 无差别平衡点增值率（增值税一般纳税人与营业税纳税人） 增值税一般纳税人税无差别平衡点增营业税适用税率 率 值率 17% 3% 20.65% 17% 5% 34.41% 13% 3% 26.08% 13% 5% 43.46% 在兼营行为中，对属于营业税范围的应税劳务，纳税人可以选择是否分开核算，并以此来选择是缴纳增值税还是营业税。在混合销售中，纳税人可以通过控制应税货物和非应税劳务所占的比例来达到选择缴纳低税负税种的目的。纳税人只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上，就可以缴纳增值税；反之，若非应税劳务占到总销售额的50%以上，则需缴纳营业税。

2．简述一般纳税人选择购货方的筹划原理。

由于增值税实行凭增值税发票抵扣的制度，只有一般纳税人才能使用增值税专用发票。一般纳税人从小规模纳税人处认购的货物，由于小规模纳税人不能开出增值税专用发票，根据税法规定，小规模纳税人可以到税务所申请代开小规模纳税人使用的专用发票，一般纳税人可根据发票上的税额计提进项税额，抵扣率为3%；如果购货方取得的是小规模纳税人自己开具的普通发票，不能进行任何抵扣（农产品除外）。为了弥补因不能取得专用发票而产生的损失，必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。这里就存在一个价格折让临界点。计算公式如下：

假设，从一般纳税人处购进货物价格（含税）为A，从小规模纳税人处购进货物价格（含税）为B。为使两者扣除货物和劳务税后的销售利润相等，可设下列等式：

销售额（不含税）- A÷(1+增值税税率)-[ 销售额（不含税）- A÷(1+增值税税率)] ×增值税税率×（城建税税率+教育费附加征收率）????① 销售额（不含税）-B÷(1+征收率)—[销售额（不含税）×增值税率-B÷(1+征收率)×征收率]×（城建税税率+教育费附加征收率）?????②

令两式相等，得出价格折让临界点如表4所示： 表4 价格优惠临界点 一般纳税人的抵扣率 小规模纳税人的抵扣价格优惠临界点（含

率 税）

17% 3% 86.80% 17% 0 84.02% 13% 3% 90.24% 13% 0 87.35%

当小规模纳税人的价格优惠幅度为价格优惠临界点时，无论是从小规模纳税人处采购货物还是从一般纳税人处采购货物，取得的收益是相等的。当小规模纳税人报价折扣率低于该比率时，向一般纳税人采购获得增值税专用发票可抵扣的税额将大于小规模纳税人的价格折扣；只有当小规模纳税人报价的折扣率高于该比率时，向小规模纳税人采购才可获得比向一般纳税人采购更大的税后利益。

3．如何进行出口退税业务的税收筹划？ （1）选择经营方式

现行的出口退税政策对不同的经营方式规定了不同的出口退税政策，纳税人

可以利用政策之间的税收差异，选择合理的经营方式，降低自己的税负。

目前生产企业出口货物主要有两种方式，即自营出口（含进料加工）和来料加工，分别按“免、抵、退”办法和“不征不退”的免税方法处理。

① 退税率小于征税率时的税收筹划

目前在大幅提高出口退税率的情况下，选用“免、抵、退”方法还是“免税”方法的基本思路就是如果出口产品不得抵扣的进项税额小于为生产该出口产品而取得的全部进项税额，则应采用“免、抵、退”办法，否则应采用“不征不退”的“免税”办法。

对于利润率较低、出口退税率较高及耗用的国产辅助材料较多（进项税额较大）的货物出口宜采用进料加工方式，对于利润率较高的货物出口宜采用来料加工方式。

② 退税率等于征税率

对于退税率等于征税率的产品，无论其利润率高低，采用“免、抵、退”的自营出口方式均经用采用来料加工等“不征不退”免税方式更优惠，因为两种方式出口货物均不征税，但采用“免、抵、退”方式可以退还全部的进项税额，而免税方式则要把该进项税额计入成本。 （2）选择出口方式

对于有出口经营权的企业来说，出口方式有两种：一种是自营出口；一种是通过外贸企业代理出口自产货物。以这两种方式出口货物都可以获得免税并退税，但获得的退税的数额却不尽相同。在退税率与征税率不等的情况下，企业选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业代理出口应获的出口退税数额，选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。 （3）选择生产经营地

2000年6月，国务院正式下发《中华人民共和国海关对于出口加工区监管暂行办法》，国家决定在北京、深圳、天津等地设立15个出口加工区的试点。凡是进入出口加工区内的加工企业在购买国内生产设备和原材料时，这些设备和原材料均可以视同出口，享受有关出口退税政策。

因此，对于出口企业，在出口加工区建立关联企业，或将出口加工业务从企业分离出去，将出口加工业务迁到出口加工区去。企业用来生产出口加工业务的机器、设备、办公用品都能够视同出口，享受退税的好处。

另外，充分利用出口加工区和保税区的税收优惠政策，获得递延纳税或提前退税的好处。在出口加工区或保税区设立关联企业，如进口料件时中先由保税区企业进口，获得免税优惠，等“区外”企业实际使用时，即由“区内”转“区外”时纳税。根据有关规定，保税区所有进口料件免税，保税区内所有进口设备、原材料和办公用品也可免税，因此可获得递延纳税的好处。另外，“区外”企业可先将“产品”销售给“区内”企业，再由“区内”企业出口，根据有关税法规定，进入出口加工区即视同出口，因此可获得提前退税的好处。

第4章 习题答案

1．如何利用消费税纳税环节的特点进行税收筹划？

（1）合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递增延部分消费税税款。如果两个合并企业之间存在着原材料供应的关系，则在合并前，这笔原材料的转让关系为购销关系，应该按照正常的购销价格缴纳消费税款。而在合并后，企业之间的原材料供应关系转变为企业内部的原材料转让关系，因此这一环节不用缴纳消费税，而是递增延到销售环节再征收。

（2）如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业的消费税税负。因为前一环节应该征收的税款延迟到后面环节再征收，如果后面环节税率较低，则合并前企业间的销售额，在合并后适用了较低的税率而减轻税负。

2．如何利用包装物的计税规定进行税收筹划？

根据《消费税暂行条例实施细则》的规定，实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装物是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还及会计上如何核算，均应并入酒类产品销售额中征收消费税。

包装物的租金应视为价外费用。对增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用和逾期未归还包装物的押金，应视为含税收入，在计征消费税时应首先换算成不含税收入，再并入销售额计税。

对包装物筹划的关键是企业可通过先销售、后包装的形式以降低应税销售额，从而降低消费税税负。

3．消费税委托加工的计税依据是什么？如何利用委托加工方式进行税收筹划？ (1) 委托加工的从价计征的应税消费品，按照受托方同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。所谓“同类消费品的销售价格”，是受托方当月或最近时期销售的同类应税消费品的销售价格。如果同类消费品的销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。“组成计税价格”的计算公式为：

组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1－消费税税率） 其中，“材料成本”虽指委托方所提供的加工材料的实际成本；“加工费”是指受托方向委托方收取的全部费用，包括代垫辅助材料的实际成本。

委托加工的从量计征的应税消费品，计税依据为纳税人收回的应税消费品的数量。

委托加工的粮食白酒和薯类白酒，从量定额计税办法的计税依据为委托方收回数量，从价定率计税办法的计税依据按我国《消费税暂行条例》及其有关规定执行。 （2）由于委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，计税依据为同类产品销售价格或组成计税价格；自行加工时，计税依据为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直

接出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税。

作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目，因此，消费税的多少，会进一步影响所得税，进项影响企业的税后利润和所有者权益。

在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润与半委托加工方式税后利润相同。一般情况下，自行加工的费用通常大于委托加工所支付的费用，在这种情况下，可选择委托加工方式。

需要注意的是，由于税法只规定了七类应税消费品在委托加工环节由受托方代收代缴的消费税可以在计税时准予从应纳税额中扣除，除此之外的其他消费品在委托加工环节由受托方代收代缴的消费税则不能在计税时准予从应纳税额中扣除，这时便存在重复征税问题，因此对此类消费品来说，委托加工方式税负显然较重。如对酒类产品生产企业外购或委托加工已税酒和酒精，用于连续生产时，不得抵扣已纳消费税，这部分消费税应转为原材料成本，从而减少了企业的利润。如果企业自己加工生产（如酒精—白酒—药酒等），则减少重复征税，只在最后终产品销售环节计算一次消费税，从而节约外购或委托加工环节所纳消费税。只要最终售价高于委托加工产品的计税价格，选择直接加工成成品比加工成半成品税负要轻；自行加工方式比委托加工成半成品的方式税负要轻，因此,如果企业不具备自行加工的能力，可通过与其他企业合并的形式，转变为统一核算的纳税人，从而实现节税的目的。

因此，由于应税消费品加工方式不同而使纳税人税负不同，纳税人可以选择合理的加工方式进行税务筹划。

第5章 习题答案

1、 如何利用工程承包缴纳营业税的法律界定进行税收筹划？

建筑业征税范围包括：建筑安装企业和个体经营者从事的建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业的业务；企业、事业单位所属的建筑队对外承包建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业的业务。纳税人可以通过筹划，使其经营项目排除在营业税的征税范围之中，从而获得节税收益。

(1)选择合理的合作建房方式

合作建房，是指一方（以下简称甲方）提供土地使用权，另一方（以下简称乙方）提供资金，合作建房。合作建房的方式一般在两种。

第一种方式：

① 土地使用权和房屋所有权相互交换

通过交换双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了

销售不动产的行为。因而使用建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按“转让无形资产”税目是的“转让土地使用权”税目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应按《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的有关规定，分别核定双方各自的营业额。如果合作建房双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。

② 以出租土地使用权为代价换取房屋所有权

甲方将土使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业—租赁业”征收营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征收营业税。

第二种方式：

① 风险共担，利润共享

房屋建成后如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。

② 按一定比例参与收入分配

房屋建成后甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么，对甲方取得的固定利润或从销售收入中按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对合营企业则按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。

③ 按一定比例参与分配房屋

如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋则此种经营行为，也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。因此，首先对甲方向合营企业转让的土地，按“转让无形资产”征税；而对合营企业的房屋在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。

在这种情况下，纳税人可以通过选择合理的合作建房方式，便可取得节税利益。

（2）选择合理的材料供应方式

《营业税暂行条例》规定，从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论怎样结算，营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。因此，纳税人可以通过控制工程原料的预算开支，减少应计税营业额。

《营业税暂行条例》规定，从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，营业额包括设备价款。因此，建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使得营业额中不包括所安装设备价款，从而达到节税的目的。

2、如何进行营业税纳税人的税收筹划?

（1）避免成为营业税的纳税人

我国营业税的税收管辖区域为我国境内，即只有发生在中华人民共和国境内的应税行为，才属于营业税的征税范围，在我国境外发生的应税行为不属于我国营业税的税收管辖范围。《营业税暂行条例》规定的“应税劳务发生在境内”，是指应税劳务的使用环节和使用地在境内，而不论该项应税劳务的提供环节发生地是否在境内。可见，境内纳税人在境内提供劳务，其行为属于营业税的管辖权范围；境外单位和个人提供应税劳务在境内使用的，其行为属于营业税的管辖权范围；而境内纳税人提供劳务在境外使用的，其行为不属于营业税的管辖权范围。如国内某施工单位到新加坡提供建筑安装劳务，尽管是国内的施工单位，但其应税劳务发生在境外，则该行为不属于营业税的管辖范围，因此，该公司取得的建筑安装劳务收入不征营业税。同样对于交通运输业来说,凡是将旅客或货物由境内载运出境的，属于营业税的管辖权范围；凡是将旅客或货物由境外载运境内的，就不属于营业税管辖权范围。如国内某航空公司客机从日本载运旅客入境，取得的收入不征营业税，因是“在境外载运旅客”。反之，日本某航空公司飞机从中国境内载运出口货物出境，取得的收入应当在中国境内征税，虽然该公司属境外机构，但它属于“在境内载运货物出境”。避免成为营业税纳税人的筹划可以从源头上减轻企业的税收负担。 （2）纳税人之间合并

当合并企业各方在生产经营业务方面具有一定的联系时，比如说，某一方所提供的主要应缴营业税的业务恰恰便是合并企业另一方生产经营活动中所需要的。如果在合并以前这种服务关系便存在，那么兼并节省营业税的效应更加明显。因为在合并以前，这种相互间提供营业税应税服务的行为是应该缴纳营业税，而合并以后，由于变成了一个营业税纳税主体，各方相互提供服务的行为属于企业内部行为，而这种内部行为是不缴纳营业税的。 （3）利用兼营销售与混合销售

根据无差别平衡点增值率及抵扣率的原理（参见第3章“增值税纳税人税收筹划”有关内容），合理选择是作增值税纳税人还是营业税纳税人。

第6章 习题答案

一、术语解释

1. 居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业包括两大类：一类是依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织；另一类是依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。

2. 非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

3. 权责发生制，从企业经济权利和经济义务是否发生作为计算应纳税所得

额的依据，注重强调企业收入与费用的时间配比，要求企业收入费用的确认时间不得提前或滞后。

4. 子公司是对应母公司而言的，是指被另一家公司（母公司）有效控制的下属公司或者是母公司直接或间接控制的一系列公司中的一家公司。子公司是一个独立企业，具有独立的法人资格。

5. 分公司是指公司独立核算的、进行全部或部分经营业务的分支机构，如分厂、分店等。分公司是企业的组成部分，不具有独立的法人资格。

6. 企业并购是实现资源流动和有效配置的重要方式，在企业并购过程中不可避免地涉及企业的税收负担及筹划节税问题。企业并购筹划是指企业利用并购及资产重组手段，改变其组织形式及股权关系，实现税负降低的筹划方法。

7. 企业分立是指一个企业依照法律或者合同规定分为两个或两个以上的企业的行为。企业分立包括被分立企业将其部分或全部营业分离转让给两个或两个以上现存或新设企业，为其股东换取分立企业的股权或其他财产。企业分立有利于企业更好地适应环境和利用税收政策获得税收方面的利益。

8. 整体资产转让是指一家企业不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。

9. 整体资产置换是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

二、思考题

1．答：（1）居民企业与非居民企业的区别：

1）居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业包括两大类：一类是依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织；另一类是依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织，居民企业如果是依照外国法律成立的，必须具备其实际管理机构在中国境内这一条件。所谓的“实际管理机构”是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

2）非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。这里所说的机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所。

居民企业和非居民企业都属于企业所得税的纳税人，我国之所以对“居民企

业”与非居民企业进行合理划分，关键是为了区分纳税义务的不同。

（2）居民企业与非居民企业所适用的税收政策 1）居民企业的税收政策

居民企业负担全面的纳税义务。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。居民企业承担全面纳税义务，对本国居民企业的一切所得纳税，即居民企业应当就其在中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。

这里所指的所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。

2）非居民纳税人的税收政策

第一，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。这里所说的实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。

第二，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

2．答：子公司和分公司在税收筹划方面的区别： （1）子公司是企业所得税的独立纳税人。子公司是对应母公司而言的，是指被另一家公司（母公司）有效控制的下属公司或者是母公司直接或间接控制的一系列公司中的一家公司。子公司是一个独立企业，具有独立的法人资格。

子公司因其具有独立法人资格，而被设立的所在国视为居民企业，通常要履行与该国其他居民企业一样的全面纳税义务，同时也能享受所在国为新设公司提供的免税期或其他税收优惠政策。但建立子公司一般需要复杂的手续，财务制度较为严格，必须独立开设账簿，并需要复杂的审计和证明，经营亏损不能冲抵母公司利润，与母公司的交易往往是税务机关反避税审查的重点内容。

（2）分公司不是企业所得税的独立纳税人。分公司是指公司独立核算的、进行全部或部分经营业务的分支机构，如分厂、分店等。分公司是企业的组成部分，不具有独立的法人资格。

《企业所得税法》规定：“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税”。汇总纳税是指一个企业总机构和其分支机构的经营所得，通过汇总纳税申报的办法实现所得税的汇总计算和缴纳。因此，设立分支机构，使其不具有法人资格，就可由总公司汇总缴纳所得税。这样可以实现总、分公司之间盈亏互抵，合理减轻税收负担。

3． 答：企业所得税计税依据筹划的方法主要包括：

（1）收入的筹划

收入的筹划可从应税收入确认金额、应税收入确认时间两方面进行筹划。比如：在保证企业收入总体不受大影响的前提下，在收入计量中合理运用各种收入抵免因素，减少应税收入确认金额；或者通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，合理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税，从而降低税负。

（2）扣除项目的筹划

扣除项目的筹划包括期间费用、成本项目、固定资产、无形资产摊销和公益性捐赠等的筹划。其基本原理是在税法允许和鼓励的范围内，合理加大扣除项目。

（3）亏损弥补的筹划 亏损弥补的筹划包括：重视亏损年度后的运营，确保亏损能在规定的五年期限内得到全额弥补；利用企业合并、分立、汇总纳税等优惠条款消化亏损；合理选择亏损弥补期，考虑免税所得的分回时间等。

4．答：企业所得税纳税人的筹划一般可从以下角度切入：

（1）纳税主体身份的选择 企业在投资设立时，要考虑纳税主体的身份与税收之间的关系。因为不同身份的纳税主体会面对不同的税收政策。

主要在这几类身份中进行选择：1）个人独资企业、合伙企业与公司制企业的选择；2）子公司与分公司的选择；3）私营企业和个体工商业户的选择。

（2）纳税主体身份的转变 企业所得税的纳税义务人，是指在我国境内的企业和其他取得收入的组织。按照国际税收惯例，企业所得税强调法人税制，即企业所得税的纳税主体必须是独立的法人单位，只有具有法人资格的单位才能申报纳税。而不构成法人主体的分支营业机构，必须与总机构汇总纳税。

这样就可以通过一定的筹划方法，改变纳税主体的性质，使其不成为企业所得税的纳税人，于是企业所得税就可以降低乃至完全规避。

5． 答：可以从应税收入确认金额和确认时间两方面来进行收入的筹划： （1）应税收入确认金额的筹划

收入总额是指企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，包括纳税人来源于中国境内、境外的生产经营收入和其他收入。 收入确认金额即收入计量，是在收入确认的基础上解决金额多少的问题。商品销售收入的金额一般应根据企业与购货方签订的合同或协议金额确定，无合同或协议的，应按购销双方都同意或都能接受的价格确定；提供劳务的总收入，一般按照企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定，如根据实际情况需要增加或减少交易总金额的，企业应及时调整合同总收入；让渡资产使用权中的金融企业利息收入应根据合同或协议规定的存、贷款利息确定；使用费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。

但是，在收入计量中，还经常存在着各种收入抵免因素，这就给企业在保证收入总体不受大影响的前提下，提供了税收筹划的空间。如各种商业折扣、销售折让、销售退回，出口商品销售中的外国运费、装卸费、保险费、佣金等于实际发生时冲减了销售收入；销售中的现金折扣于实际发生时，财务费用也就等于是抵减了销售收入。这都减少了应纳税所得额，也就相应地减少了所得税，前者还减少了流转税的计税依据。

（2）应税收入确认时间的筹划

推迟应税所得的实现可以延迟纳税，相当于使用国家的一笔无息贷款。通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，可以合理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税，从而降低税负。

6． 答：企业所得税税前扣除项目的筹划可以从以下几个方面进行。 （1）期间费用的筹划 《企业所得税法实施条例》对允许扣除项目作了规定，结合会计核算的费用项目划分需要，将费用项目分为三类：税法有扣除标准的费用项目、税法没有扣除标准的费用项目、税法给予优惠的费用项目。

1）对于税法有扣除标准的费用项目一般采用以下筹划方法：

第一，原则上遵照税法的规定进行抵扣，避免因纳税调整而增加企业税负； 第二，区分不同费用项目的核算范围，使税法允许扣除的费用标准得以充分抵扣；

第三，费用的合理转化，将有扣除标准的费用通过会计处理，转化为没有扣除标准的费用，加大扣除项目总额，降低应纳税所得额。

2）对于税法没有扣除标准的费用项目一般采用以下筹划方法： 第一，正确设置费用项目，合理加大费用开支。 第二，选择合理的费用分摊方法。

3）对于税法给予优惠的费用项目应充分享受税收优惠政策。 （2）成本项目的筹划。

第一，合理处理成本的归属对象和归属期间。 第二，成本结转处理方法的筹划。采用不同的成本结转处理方法对完工产品成本的结转影响很大，企业应根据实际情况选择适当的方法。

第三，成本核算方法的筹划。

第四，成本费用在存货、资本化对象或期间费用之间的选择。如果企业的某项成本费用，能够在存货与资本化对象之间进行选择，对于纳税人而言，应该尽可能选择计入存货成本，不仅可以获得增值税的抵扣，而且可以加快其税前扣除速度。

（3）固定资产的筹划。

第一，能够费用化或计入存货的成本费用不要资本化计入固定资产。 第二，折旧是影响企业所得税的重要因素，提取固定资产折旧金额的大小主

要取决于四大因素：应计提折旧额、折旧年限、折旧方法以及净残值，计提折旧时应充分考虑这四种因素的影响。

第三，对于不能计提折旧又不需用的固定资产应加快处理，尽量实现财产损失的税前扣除。

第四，固定资产维修费用的筹划。 第五，租入固定资产租金的选择。 （4）无形资产摊销的筹划。 对于正常经营的企业，应选择较短的摊销期限，这样不仅可以加速无形资产成本的收回，避免企业未来的不确定性风险，而且还可以使企业后期成本、费用提前扣除，前期利润后移，从而获得延期纳税的好处。

（5）公益性捐赠的筹划。 企业在符合税法规定的情况下，可以充分利用捐赠政策、分析不同捐赠方式的税收负担，在不同捐赠方式中作出选择，达到既实现捐赠又降低税负的目的。

7． 答：（1）企业并购的税收筹划 1）选择并购目标。

第一，考察目标企业的财务状况。并购企业若有较高的盈利水平，为降低其整体税负，则可以选择一家有大量净经营亏损的企业作为并购目标。通过合并后盈亏抵补，实现企业所得税的免除。如果合并纳税中出现亏损，并购企业的亏损能够递延至以后期间，合理推迟纳税。

第二，考察目标企业所在地及税收环境状况。并购方若从税收战略角度出发，选择能享受到所在地优惠政策的目标企业作为并购对象，则并购后可以继续享受相关税收优惠政策。

2）选择并购出资方式。

并购按出资方式可分为以下三种：现金购买资产式并购、现金购买股票式并购、股票换取资产式并购。前两种方式属于货币出资，在并购过程中需要缴纳企业所得税，属于应税重组交易。而第三种并购以股票方式出资，对目标企业股东来说，不需要立即确认其因交换而获得并购企业股票所形成的资本利得，不需要缴纳企业所得税，属于免税重组交易。

在经济实践中股权置换式并购可分为三种类型，即吸收合并与新设合并、相互持股合并和股票换资产型合并。 3）选择并购会计处理方法。 由于交易方式的差别，三种类型的股权置换式并购都属于免税并购，在会计处理时有购买法和权益结合法两种方法。两种会计处理方法下，对重组资产确认、公允价值与账面价值的差额处理等有着不同的规定，影响到重组后企业的整体纳税状况。

（2）企业分立的税收筹划 在我国企业分立实务中，税法规定了免税分立与应税分立两种模式，对于纳

一个合同如果涉及若干项经济业务，应当分别核算各项业务的金额，因为业务类型不同，适用印花税税率也不同，而税法明确规定同一凭证载有两个或两上以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率较高的计税贴花。

（3）利用不确定金额和保守金额进行筹划。

税法规定对于在签订时无法确定计税金额的合同，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时再按实际金额计税，补贴印花。该项规定提供了利用不确定金额筹划的可能行。

纳税人在签订金额较大的合同时，可有意识得使合同中所载金额不能明确。从而在签订时先按定额5元贴花，以达到少缴印花税税款的目的。

或者双方在订立合同时，充分考虑以后经济交往中可能会遇到的种种情况，确定比较合理、保守的金额，防止所载金额大于合同履行后的实际结算金额。

（4）利用不同借款方式筹划。

根据规定，银行及其他金融机构与借款人所签订的合同，以及只填开借据并作为合同使用，取得银行借款的借据应按照“借款合同”税目缴纳印花税。而企业之间的借款合同不需要贴花。因此，如果两者的借款利率是相同的，则向企业借款更能节税。

8. （1）利用税率临界点进行筹划。

由于对载货汽车、三轮汽车、低速货车，以“自重吨位” 为单位、对船舶以“净吨位”为单位分级规定税率，从而就产生了应纳车船税税额相对吨位数变化的临界点。在临界点上下，吨位数虽然相差仅1吨，但临界点两边的税额却有很大变化，这种情况下进行税收筹划十分必要。

（2）利用特殊规定筹划。 税法规定，拖船和非机动驳船分别按船舶税额的50%计算征收车船税等。 纳税人可以利用以上特殊规定进行筹划。比如，在购买运输工具时，对是购买机动车挂车加在原有机动车后面还是直接购买新机动车进行权衡。

[案例题] 1．答：方案一：如果从澳大利亚进口

铁矿石的完税价格=(20×3000000+1800000)/10000=6180(万美元) 方案二：如果从加拿大进口

铁矿石的完税价格=(19×3000000+7200000)/10000=6420(万美元) 进口关税税率为20%，那么从澳大利亚进口可以节省： （ 6420-6180）×20%=48（万美元）

该钢铁公司应该选择澳大利亚进口铁矿石

2．答：纳税人可以选择将普通住宅和豪华住宅在一起核算或是独立核算。

（1）不分开核算

由于增值额与扣除项目金额的比例为(30000-22000) ÷22000×100%=36.36% 因此该企业适用30%的税率，应缴纳土地增值税为: (30000-22000) ×30%=2400(万元) （2）独立核算

普通住宅：由于增值率为（20000-16000）÷16000×100%=25%，因此，适用30%的税率，

应缴纳土地增值税为:

（20000-16000）×30%=1200(万元)

豪华住宅：由于增值率为（10000-6000）÷6000×100%=66.7%，因此，适用40%的税率，应缴纳土地增值税为:

（10000-6000）×40%-6000×5%=1300(万元)

二者合计2500万元。所以，独立核算比不分开核算多支出税金100万元，因此纳税人应将普通住宅和豪华住在一起核算，可以实现利益最大化。

3．答：根据税法规定，该煤矿计算缴纳的资源税和增值税都不正确。

（1）资源税部分，选煤应该按选煤回收率折算还原为原煤数量，即应税原煤数量=销售或移送的洗煤数量÷选矿比。则应纳资源税课税数量为：

10000+4000+200÷70%+3000+160÷70%=17514.29（吨） 应纳资源税税额=17514.29×0.5=8757.15（元）

（2）增值税部分，自产自用产品应按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定，即为（600+550）÷2=575元/吨，则增值税销项税额=（10000×600+4000×550+200×1200+160×1200+3000×575）×17%=1760690（元）

应纳增值税税额=1760690-500000=1260690（元）

4．答：根据我国现行印花税暂行条例的规定，该公司计算缴纳印花税的做法不正确。

税法规定，对已履行并贴花的合同，所载金额与合同履行后实际结算金额不一致的，只要双方未修改合同金额，一般不再办理完税手续。因此，财大工程施工合同多缴印花税不能直接冲减交大的工程建筑合同金额，交大工程建筑合同应按合同金额缴纳印花税。

16000×3?=48（万元） 建筑技术合同、电力安装工程合同、消防安装合同和建筑技术咨询合同应缴印花税计算如下：

400×3?=1.2（万元）

（800+600）×3?=4.2（万元）

因此，该公司应纳印花税税额为48+1.2+4.2=53.4（万元）

为避免由于合同履行实际金额小于合同所载金额产生的额外印花税负担，可以利用不确定金额和保守金额进行税收筹划。税法规定对于在签订时无法确定计税金额的合同，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时再按实际金额计税，补贴印花。该项规定提供了利用不确定金额筹划的可能行。

纳税人在签订金额较大的合同时，可有意识得使合同中所载金额不能明确。从而在签订时先按定额5元贴花，以达到少缴印花税税款的目的。

或者双方在订立合同时，充分考虑以后经济交往中可能会遇到的种种情况，确定比较合理、保守的金额，防止所载金额大于合同履行后的实际结算金额。

第9章 跨国税收筹划

一、术语解释

跨国税收筹划是税收筹划活动在国际范围内的延伸和发展，是跨国纳税人利用各国税法规定的差别和漏洞，以种种公开的合法手段减轻国际税负的行为。

税收管辖权是指国家在税收领域中的主权，是一国政府行使主权征税所拥有的管理权力，具有独立性和排他性，它意味着一个国家在征税方面行使权力的完全独立自主性，在处理本国税务时不受外来干涉和控制。

税收饶让也称饶让抵免，其含义是居住国政府对其居民在国外得到减免税优惠的那一部分所得税，视同已经缴纳，同样给予税收抵免待遇，不再按居住国税法规定的税率予以补征。

国际控股公司是指一家企业集团的母公司直接或间接拥有其他公司股权。它是为了控制而不是为了投资目的，而持有一个或几个大公司的大部分股票、证券或通过非股权安排以控制其股份为业务的一种机构。其全部活动就是把外国子公司的所得汇总，集中在它所在国的帐户上，然后将筹集的资金再投资，或者转回集团的母公司。

常设机构即固定场所或固定基地，是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。

转让定价也称划拨定价，是指关联企业之间在相互举借贷款、销售商品、提供劳务和转让无形资产等经济往来中所确定的内部交易价格。

国际避税地是指一些国家或地区为发展经济，在本国或本地区划出部分甚至全部区域和范围，允许并鼓励外国政府和民间在此投资从事各种经济、贸易等活动，投资者和从事经营活动的企业可以享受不纳税或少纳税的优惠待遇。这种区域和范围，在国际上一般被称为避税地。

虚构避税地营业是指通过总公司或母公司将销售和提供给其它国家和地区的商品、技术和各项劳务服务，虚构为设在避税港受控公司的转手交易，从而将所锝的全部或一部分滞留在避税港，或者通过贷款和投资方式再重新回流，以躲避原应承担的高税率国家的税收负担。

信箱公司即招牌公司，指仅在所在国完成必要的注册登记手续，拥有法律所要求的组织形式的“文件”公司，招牌公司是典型的避税地公司，它往往只有一个常务董事，公司营业范围内的商业、创造、管理等活动都是在别处进行的。

虚构避税地信托财产是指跨国纳税人通过在避税港设立一个受控信托公司，然后把高税国的财产通过信托的方式转移到避税港，借以躲避有关的税收。

个人持股信托公司是指消极投资收入占总收入60%以上，股份的50%以上被五个或五个以下的个人所持有的公司。

税收流亡是指一些跨国纳税人不购置住所或通过旅游的方式如在旅馆、船舶、游艇等场所，自由地游离于各国之间，确保自己不成为任何一个国家的居民，以躲避居民管辖权；而且通过不断地变换其居住地点，不停地从这个国家流动到那个国家，在一国的停留时间均不超过该国规定对非居民征税的起点时间，以躲避收入来源地管辖权。这些避税行为，在国际税收领域里通常被称为“税收流亡”。

国际投资公司是指全部或主要的活动是进行有价证券投资的公司，即通过持有资产从而获得所得的公司。这种公司从事特别的离岸投资业务，即在外国管辖区汇集资金和这些资金投向第三国。目的是为了消除或减轻在股息、利息、租金、运输、特许权使用费等所得项目上的所得税负，以及对处理财产取得的资本利得的税收负担。

国际金融公司是指在一个企业或公司集团里充当借贷中介人或向第三方提供资金的机构。跨国纳税人为了不缴纳或少缴纳利息所得税，或取得高税国对公司集团支付利息进行税收扣除的许可，或利用有利的税收协定，不缴纳或少缴纳利息支付国对利息的预提税，通常可以在避税港设立金融公司，既充当公司集团内部借款与贷款的中介人，为其不同成员从一国向另一国转送资金，又可为第三方筹措款项。

思考题

1. 答：跨国税收筹划是税收筹划活动在国际范围内的延伸和发展，是跨国纳税人利用各国税法规定的差别和漏洞，以种种公开的合法手段减轻国际税负的行为。很明显，它与跨国纳税人采取种种隐蔽的非法手段进行的国际逃税(偷、漏税)活动性质是不同的。

税收筹划作为一种普遍而有趣的经济现象，是经济活动主体(纳税人)利用税法中对其经营活动有利的规定或某些漏洞所引起的。在跨国税收领域里，一方面国际投资者在进行国际投资的可行性研究或选择最优投资方案时，总是要把有关国家政府税负的大小作为确定其资本投向何国的一个重要因素；另一方面，对于国际投资者的跨国投资经营活动，各国政府也多半是给予某些特殊税收优惠待遇的，因而各国在征税范围、税率高低以及征管水平上的差异，就有可能为国际投资者进行国际性的税收筹划提供机会，使跨国纳税人拥有选择纳税的条件和机会，从而实现跨国税收筹划利益。所以，当国际投资者的税收筹划活动超越一国的税收管辖范围时，这种税收筹划活动也就具有了国际的意义。

2.答：跨国税收筹划产生的主要条件包括主观和客观方面条件：

⑴主观条件：从主观上说，利润最大化是所有从事生产、经营、投资活动的纳税人都追求的共同目标，跨国纳税人则期望通过减轻纳税义务来尽可能地增加其税后利润。因此，追求利润的最大化就成为跨国税收筹划的主观条件。

⑵客观条件：是各国税法及有关法律方面的差异、不完善、不健全及各种法律和规章制度中的缺陷和漏洞，主要有以下几点：

①各国税制结构的差别

②各国税收管辖权和纳税义务确定标准的差异 ③各国税基范围的差别 ④各国税率的差别

⑤税收优惠措施的差别及避税港的存在 ⑥避免国际双重征税 ⑦征收管理水平的差别。

3. 答：（1）由于大多数国家规定对在本国拥有住所和居住达一定天数的人的一切收入拥有征税权，所以跨国纳税人可以采取将其居住地由高税国向低税国流动的方式，来躲避高税国政府对其行使居民管辖权。其具体方法是：将个人住所真正迁出高税国；或者利用有关国家国内法关于个人居民身份界线的不同规定或模糊不清，以实现虚假迁出，即仅仅在法律上不再成为高税国的居民；或者通过短暂迁出和成为别国临时居民的办法，以求得对方国家的特殊税收优惠。许多国家把在本国拥有永久性住所或习惯性住所的人确定为本国居民，对其国内外的全部所得行使征税权。因此，纳税人可以通过迁移住所的方法避免成为某一国居民，从而可以躲避或减轻纳税义务。例如，居住在高税国家或高税区的人可以设法移居到低税国家(区)或无税国家(区)，使其在住所的判定上，成为事实上的低税或无税国(区)居民，从而仅就其世界范围所得承担低税或无税国家的纳税义务，可以减轻所得税、遗产税和财产税的负担。所谓虚假迁移是指纳税人为获得某些收入和某些税收好处而进行的短期迁移，如迁移时间仅有半年、1年或2年。对这种旨在回避纳税义务的短期迁移，许多国家都有一些相应的限制措施。部分迁移是指纳税人并未实现完全迁移，而仍与原居住国保留某种社会和经济联系。譬如在原居住国仍留有住所、银行账户，并参与某些社会经济活动等。这些不彻底的迁移往往为政府留下课税的依据，使跨国税收筹划流产，甚至冒双重课税的风险。因此，跨国个人税收筹划必须防止短期迁居或部分迁移。

（2）就避免成为税收居民而言，公司避税与个人避税有相似之处。在实行居民管辖权的国家里，判定公司企业居民身份的居所标准主要有注册登记所在

地、总机构所在地、实际管理机构所在地等标准。由于这些不同的标准，以及这些标准的具体规定各国不同，就为公司企业进行国际避税提供了前提条件。如在采用总机构或实际管理机构所在地标准国家的公司，可以将其董事会的开会地点移至低税或无税国，使之合法地不成为该国的居民公司。公司企业利用居所转移躲避纳税义务的一个重要核心，就是消除使其母国或行为发生国成为控制和管理地点的所有实际特征，实现公司居所“虚无化”。对于跨国公司企业来说，因为多数国家采用总机构或实际管理机构所在地标准判定居民公司身份，更由于其收入来源于世界各地，因而若将总机构设在高税国，就得付出承担高税负的代价；而若将总机构设在仅实行收入来源地管辖权的国家或避税港，那么整个公司的税收负担就会乐观地降低。

4.答： （1）常设机构，也叫固定场所或固定基地，是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。一般来说，一个事实上的常设机构想要躲避其纳税义务，是比较困难的。根据《经合发范本》的定义，判定跨国纳税人有无常设机构并确定其纳税义务，可以采用有形联系因素，也可以采用法律等因素加以综合判定。只要一个人代表非居民纳税人在一国中行使签订合同、接受订单的权利，就可以认定非居民纳税人在该国有常设机构。尽管如此，许多国家的税法中，特别是国家间的税收协定中，却规定了大量免税的常设机构经营活动。这些特殊的税收优惠规定，就为跨国纳税人通过建立常设机构来转移资金、货物或劳务，进行跨国税收筹划活动提供了各种渠道，他们可以根据所从事的一项或多项免税活动进行税收筹划。

（2）此外，跨国纳税人还可以利用服务公司或与子公司一起转移货物、劳务、利息、特许权使用费、管理费等；还可以利用常设机构转让营业财产和虚构财产租赁；还可以利用常设机构亏损以及常设机构间的汇率变化，有效地减轻税收负担。

5.答：国际避税地是指国际上轻税甚至于无税的场所。从实质上说，就是指外国人可以在那里取得收入或拥有资产，而不必支付高税率税款的地方。这个场所可以是一个国家，也可以是一个国家的某个地区，如港口、岛屿、沿海地区、交通方便的城市等。有时避税港还包括自由港、自由贸易区、自由关税区等等。美国是国际上这类地区最多的国家。按照避税地的广义解释，世界上大体有三种类型的避税港：第一种类型的避税港，是指没有所得税和一般财产税的国家和地区，人们常称之为“纯粹的”、“标准的”或“准”避税港。在这些国家和地区中，既没有个人所得税、公司所得税和资本利得税，也没有财产净值税、继承税、遗产税和赠予税。第二种类型的避税地，是指那些虽开征某些所得税和一般财产税，但税负远低于国际一般负担水平的国家和地区。在这类避税港中，其中大多数国家和地区对境外来源的所得和营业活动提供某些特殊优惠的税收待遇；还有些国家和地区对境外来源所得免税，只对来源于境内的收入按较低税率征税。第三种类型的避税地，是指在制定和执行正常税制的同时，提供某些特殊税收优惠待遇的国家和地区。其特点是总的实行正常税制，征收正常的税收，只是在正常征税的同时，有较为灵活的税收优惠办法，对于某些投资经营给予特殊的税收优惠待遇。

6.答：（1）利用避税地税收筹划活动的基本方法，可以归纳为三种：虚构避税地营业、虚设避税地信托财产、转让定价。

（2）虚构避税港营业的基本途径：通过总公司或母公司将销售和提供给其它国家和地区的商品、技术和各项劳务服务，虚构为设在避税港受控公司的转手交易，从而将所得的全部或一部分滞留在避税港，或者通过贷款和投资方式再重新回流，以躲避原应承担的高税率国家的税收负担。在虚构避税港营业中起中介作用的，是以避税港为基地的各种性质的受控公司。跨国纳税人常利用建立各种公司以及它们之间转让价格的制定，转移资金、货物或劳务，借以逃避税收。

（3）虚设避税港信托财产是通过建立信托财产或各种信托关系进行避税。其基本途径就是跨国纳税人通过在避税港设立一个受控信托公司，然后把高税国财产转移到避税港，借以躲避有关税收。虚设避税港信托财产的方法也较多主要有：1．设立个人持股信托公司。所谓个人持股信托公司，是指消极投资收入占总收入60％以上，股份的50％以上被五个或五个以下的个人所持有的公司。由于这种公司被五个或五个以下的个人所控制，所以很容易被跨国自然人利用其亲属的化名来顶替，因而实际上就是他一个人所控制的公司。这样，就可以利用避税港不征所得税和遗产税的特殊条件进行避税活动。2．设立受控信托公司。跨国纳税人不仅可以利用在避税港建立信托财产从事消极投资的避税活动，而且还可以利用建立信托财产来掩盖股东在公司的股权，从事积极投资的避税活动。3．订立信托合同。跨国纳税人除了利用建立信托财产从事避税活动以外，还可以运用订立各种形式的信托合同从事避税活动。

（4）转让定价是人为地扭曲跨国收入和费用在国家之间的分配， 以实现跨国所得的转移，是国际避税的常用方式之一。而跨国关联企业内部转让定价，则是这一避税方式借以实现的基本途径。通过从高税国向避税港以较低的内部转让定价销售商品和分配费用，或者从避税港向高税国以较高的内部转让定价销售商品和分摊费用，都将导致跨国关联企业的整体税负减轻。

总之，跨国纳税人通过利用避税地采取上述三种避税手法，可以实现其减轻税负的目的。应当指出的是，跨国纳税人在国际经济活动中，常常是把上述三种方法结合使用，以最大限度地减轻其总体税负。

7.答：转让定价也称划拨定价，是指关联企业之间在相互举借贷款、销售商品、提供劳务和转让无形资产等经济往来中，所确定的内部交易价格。通常情况下，这种内部交易定价不同于一般市场价格，是跨国公司价格战略的一个重要组成部分，同时也是跨国税收筹划的主要手段。

（1）由于世界各个国家的税收制度中有关税种、税率和征免以及固定资产折旧摊提、交际费列支等规定都有很大的差异，母公司与子公司之间、总公司与分公司或总机构与常设机构之间，业务和财务联系的广泛性使它们有较大的余地实现产品、货物或劳务等价格的转让。它们往往从高税国向低税国或避税地以较低的内部转让定价销售商品和分配费用，或者从低税国或避税地向高税国以较高的内部转让定价销售商品和分配费用，使国际关联企业的整体税收负担减轻。

（2）转让定价可以使关联企业避免或延迟缴纳公司所得税，实现整体税负最小化。关联企业集团通过利用高税国(区)与低税国(区)的税收差别，把应税所得尽量从高税国(区)往低税国(区)或避税地转移，躲避高税国(区)的税收压力，在税收上避重就轻，以使企业集团避免或延迟缴纳公司所得税，总利润不变而其税后所得可以大量增加。

（3）转让定价也可使关联企业减轻预提税税收负担。由于各国对外国公司在本国境内取得的消极投资所得（如股息、利息、租金、特许权使用费等），往

往征收预提税，在没有税收协定的情况下，税率多半在20％以上。而且预提税是就毛利所得征收，不做任何扣除，所以在两国间没有税收条约或协定来相互降低税率的情况下，税负是不容忽视的。通过以低价供货来代替支付股息等方式来转让定价，在一定程度上可以减轻预提税的影响。

（4）转让定价还可使关联企业减少从价计征的关税。当两个或多个有经济联系的实体有一方或多方发生进出口行为时，可以利用相互间特有的联属关系，通过转让定价方式，使实纳关税减少。首先，可降低作为关税计税基础的转让价格即课税对象，从而使间接税最小化。由于关税多为从价计征的比例税率，如果卖方公司低价向买方公司出口货物，则可以减轻关税的影响；其次，可通过贸易公司来达到目的，即把贸易公司设置在享有对外贸易特惠制的国家（一国对来自另一国的进口商品给予特别优惠税率的关税）。

（5）通过转让定价在减轻关税（主要是进口税）负担的同时，也可以减少公司总体的税额。如要同时达到公司所得税最小化和进口税最小化这两个目标可能会发生矛盾。在大部分国家中，关税与所得税制度是保持一致的，关税税额越大，所得税税率越低；反之则相反。因此，在选择正确的转让定价战略时，应该考虑到，要实现直接税和间接税的最小化，可采用不同的方法：要么提高内部企业价格；要么降低内部企业价格。应该指出的是，在很多情况下，在计算子公司的应税所得时，关税可作为成本扣除，也就是说，即使在提高转让价格和相应的高关税情况下，关税的缴纳实际上将降低联合集团所得税的有效税率。

（6）跨国公司在经营过程中是否实行转让定价，以及如何进行转让定价，决非简单由人们主观愿望所决定，而与跨国公司采取的发展战略和管理过程有紧密联系。发展战略与转让定价之间的关系取决于两个关键因素：一是控制利润中心与非控制利润中心的关系是否存在纵向一体化；二是在实行内部和对外销售时，销售利润中心是否被视为一个独立的经济实体。企业发展战略不同，采取的转让定价方法也不同。所谓管理过程，是指在发展战略确定以后，企业等经济实体以什么样的方法、手段实施战略。管理过程的主要内容包括转让定价如何确定、何时确定、涉及的人员、需要哪些资料，以及如何控制因转让定价带来的矛盾等等。

8. 答：由于各国政治体制、经济发展水平与战略等不尽相同，各国税制之间

存在较多差异，这就为跨国纳税人在纳税优化选择上提供了可能。跨国纳税人在进行投资和财务决策时，必须首先关注国家之间税制结构的差别、各国税收负担水平的差别、纳税义务的确定、税收协定网络等问题。

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