一般纳税人和小规模纳税人身份的税收筹划

浅析选择一般纳税人和小规模纳税人身份的税收筹

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来源：考试吧（） 2009-11-7 15:45:00 【考试吧：中国教育培训第一门户】 论文大全 正规专业工商注册

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摘 要：根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，以实例的方式阐述了一般纳税人和小规模纳税人身份选择的税收筹划，旨在通过税收筹划降低企业的税务成本和税务风险。总之，为了使企业的税务成本降低，对纳税人来说，进行纳税人身份选择的纳税筹划有其必要性。

关键词：一般纳税人；小规模纳税人；身份；税收筹划

由于不同类别纳税人的增值税税率和征收方法不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，以及增值税纳税人身份的可转换性规定，为纳税人通过其身份的选择进行事前筹划提供了可能性。

一、一般纳税人和小规模纳税人的认定

《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》将纳税人按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。

（一）小规模纳税人的认定标准

小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。

根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人的认定标准是：（1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的；（3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人纳税。

对小规模纳税人的确认，由主管税务机关依税法规定的标准认定。另外，财政部和国家税务总局规定：从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业、企业性单位，以及以从事货物批发或零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人。

（二）一般纳税人的认定标准

一般纳税人是指年应征增值税销售额（以下简称年应税销售额，包括一个公历年度内的全部应税销售额），超过增值税暂行条例实施细则规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位（以下简称企业）。

下列纳税人不属于一般纳税人：

（1）年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业（以下简称小规模企业）。（2）个人（除个体经营者以外的其他个人）。（3）非企业性单位。（4）不经常发生增值税应税行为的企业。

（三）一般纳税人认定的其他相关规定

1.1994年国家税务总局专门制定实施了《增值税一般纳税人申请认定办法》，其中规定，年应税销售额未超过标准的商业企业以外的其他小规模企业，会计核算健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额的，可申请办理一般纳税人认定手续。纳税人总分支机构实行统一核算，起总机构年应税销售额超过小规模企业标准。但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过小规模企业标准的。起分支机构可申请办理一般纳税人认定手续。由于销售免税货物不得开具增值税专用发票，因此全部销售免税货物的企业不办理一般纳税人认定手续。 根据1995年1月国家税务总局《关于加强增值税征收管理工作的通知》规定，一般纳税人如果违反专用发票使用规定的，税务机关应按税收征管法和发票管理办法的有关规定处罚；对会计核算不健全，不能向税务机关提供准确税务资料的，停止起抵扣进项税额，取消其专用发票使用权；对某些年销售额在一般纳税人规定标准以下的，如限期还不纠正，则取消其一般纳税人资格，按小规模纳税人的征税规定征税；纳税人在停止抵扣进项税额期间所购进国务或应税劳务的进项税额，不得结转到经批准准许抵扣进项税额时抵扣。 从2002年1月1日起，对从事成品油的加油站，无论其年应税销售额是否超过180万元，一律按增值税一般纳税人征税。 新办商贸企业增值税一般纳税人的认定。根据国税发明电[2004]37号的规定：（1）新办小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定。（2）对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注册资金在500万元以上、人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人认定申请的，可认定为一般纳税人，直接进入辅导期，实行辅导期一般纳税人管理。对经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中型商贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。

二、进行增值税纳税人身份的选择时需考虑的事项

（一）纳税人身份选择时的定量分析方法

增值税纳税人身份的选择可以通过税负平衡点方法进行分析，即税负平衡点增值率判定法。此方法通过比较纳税人销售额增值率与税负平衡点增值率的高低，就可以合理选择税负较轻的纳税人身份。

1.一般纳税人不含税销售额的税负平衡点

以一般纳税人增值税税率为17%，小规模纳税人征收率为6%为例：设不含税销售额为X，不含税购进额为Y，增值率为V：

V=（X-Y） / X?鄢100%

两边同时乘以X，再乘以17%，得

V×X×17%=X×17%-Y×17%

所以，一般纳税人应纳税额=V×X×17%。

小规模纳税人应纳税额=X×6%。

当两者应纳税额相等时，V×X×17%=X×6%

V=6%/17%×100%=35.29%

经过上述计算得出，一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%的税负平衡点增值率为35.29%。即当企业增值率为35.29%时，一般纳税人和小规模纳税人税负相同。当增值率大于35.29%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，这时企业应选择为小规模纳税人；当增值率小于35.29%时，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人，企业应创造条件，申请认定成为一般纳税人。

例1.某生产企业年不含税销售额90万元，每年购进的不含税原材料价格大致50万元，如果是一般纳税人，企业产品适用17%的增值税税率，如果是小规模纳税人则为6%。该企业会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。该企业是否申请认定为一般纳税人呢？ 纳税筹划：

该企业的不含税销售额增值率=（90-50）/90×100%=44.44%。

一般纳税人应纳增值税税额=90?鄢17%-50?鄢17%=6.8（万元）。

小规模纳税人应纳增值税税额=90?鄢6%=5.4（万元）。

通过计算结果可以看出，申请认定成为一般纳税人每年要多缴增值税1.4万元。 该企业继续维持小规模纳税人身份更为有利，因为其不含税销售额增值率44.44%＞35.92%的税负平衡点，因此成为一般纳税人后的增值税税负会重于小规模纳税人，如果没有其他原因（如主要购买方均需要增值税专用发票抵扣进项税，企业不需要申请认定为一般纳税人。

例2.某生产企业年不含税销售额60万元，每年购进的不含税原材料价格大致45万元，如果是一般纳税人，企业产品适用17%的增值税税率，如果是小规模纳税人则为6%。该企业会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。该企业是否申请认定为一般纳税人呢？ 纳税筹划：

该企业的不含税销售额增值率=（60-45）/60×100%=25%。

一般纳税人应纳增值税税额=60?鄢17%-45?鄢17%=2.55（万元）。

小规模纳税人应纳增值税税额=60?鄢6%=3.6（万元）。

通过计算结果可以看出，申请认定成为一般纳税人每年要少缴增值税1.05万元。 该企业申请一般纳税人更为有利，因为其不含税销售额增值率25%＜35.92%的税负平衡点，因此成为一般纳税人后的增值税税负会轻于小规模纳税人，企业需要申请认定为一般纳税人。

同理，可以计算出一般纳税人增值税税率为17%和小规模纳税人征收率为4%；一般纳税人增值税税率为13%和小规模纳税人征收率为4%的税负平衡点增值率。 一般纳税人含税销售额的税负平衡点

以一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%为例：设含税销售额为X1，含税购进额为Y1，增值率为V1：

V1=（X1-Y1） / X1×100%

两边同时乘以X1和17%，再除以117%，再乘以17%，得X1/117%×V1×17%=X1/117%×17%-Y1/117%×17%。所以，一般纳税人应纳税额=X1/117%×V1×17%。

小规模纳税人应纳税额=X1/106%×6%。

当两者应纳税额相等时：X1/117%×V1×17%=X1/106%×6%

V1=38.96%

即对适用一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%的企业，含税销售额税负平衡点增值率为38.96%。即当企业增值率为38.96%时，一般纳税人和小规模纳税人税负相同。当增值率大于38.96%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，这时企业应选择为小规模纳税人；当增值率小于38.96%时，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人，企业应创造条件，申请认定成为一般纳税人。

同理，可以计算出一般纳税人含税销售额增值税税率为13%和小规模纳税人征收率为4%的税负平衡点的增值率。

一旦纳税人的身份确定之后，如果被主管税务机关认定为一般纳税人，仅从税务成本考虑，纳税人应尽量使销售额增值率低于税负平衡点增值率，此时一般纳税人的税负轻于小规模纳税人。

（二）成本因素

在暂时无法扩大经营规模的前提下实现由小规模纳税人向一般纳税人的转换必然要增加成本费用的支出，例如，国税发[2006]156号，关于增值税专用发票使用规定中，要求一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。需要购置专用设备和通用设备。专用设备，包括金税卡、IC卡、读卡器和其他设备。通用设备，包括计算机、打印机、扫描器具和其他设备。还有网上认证费用等。另外，培养和聘用有能力的财务人员也需要很大的人力资源成本。如果小规模纳税人转为一般纳税人而减少的税负尚不足以抵扣这些成本的支出，对企业来说是不利的，此时企业只好保持小规模纳税人的身份。

（三）限制因素

中国增值税暂行条例及其实施细则中关于纳税人身份的选择有一定的限制，比如，个人、非企业性单位、不经常发生增值税应税行为的企业，不能办理一般纳税人认定手续，只能是小规模纳税人；再比如，全部销售免税货物的企业不能开具增值税专用发票，不能办理一般纳税人认定手续，只能是小规模纳税人等。作者认为最主要的限制来自于购买方，如果产品主要销售给一般纳税人，且购买方需要增值税专用发票抵扣进项税，则应创造条件，申请认定为一般纳税人。

总之，为了使企业的税务成本降低，对纳税人来说，进行纳税人身份选择的纳税筹划有其必要性。

参考文献：

[1] 王虹，陈立.纳税筹划[M].北京:清华大学出版社，2006.

中国注册会计师协会.税法[M].北京:经济科学出版社，2006

增值税一般纳税人相关管理办法浅析

日期：2011-03-21 作者：陈 静 罗元勋 艾 涛 【选择字号：大 中 小】

增值税一般纳税人相关管理办法浅析

陈 静 罗元勋 艾 涛

自2009年1月1日起在全国推行增值税转型以来，国家税务总局相继出台了《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（下称新《认定管理办法》）、《增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法》（下称《辅导期管理办法》）等多个管理性文件，对增值税一般纳税人的资格认定及后续管理进行了明确。与旧的管理办法相比，新的管理办法在很大程度上维护了纳税人权益。但是，从这些新的管理办法执行的情况看，还有亟待完善的地方。

一、存在的问题

（一）CTAIS操作系统设置与新规定衔接存在问题。一是大中型商贸企业、商贸零售企业直接认定一般纳税人时，由于目前CTAIS流程设置尚未改变，不能直接在CTAIS系统中操作认定，需要对该企业注册资本和从业人数两个方面进行修改，使其符合原文件规定的大中型企业的条件（即注册资本500元以上和人员50人以上），才能正常操作CTAIS系统，待审批终审结束后再改回该企业的原本真实数据，增加了内部工作量。二是《增值税一般纳税人辅导期管理办法》规定对小型商贸批发企业和国家税务总局规定的其他一般纳税人实行辅导期管理，前者辅导期为三个月，后者辅导期为六个月。但是在征管软件中做辅导期纳税人资格认定时，还是要沿用国税发明电〔2004〕37、62号文件的有关规定。如果按照新的政策规定录入信息时，系统将提示无法操作。虽然可强行更改信息通过，但是导致了征管软件的数据信息失真，同时执法系统没有与新政策进行有效衔接，如实行辅导期管理的一般纳税人按现行政策设定为3个月，执法系统提示为执法过错。三是新办法规定辅导期纳税人在辅导期内无税收违法行为的从期满的次月起不再实行纳税辅导期管理，目前征管软件对辅导期转正仍需履行层层审批。四是新办法规定辅导期纳税人领购专用发票的最高开票限额不得超过十万元，但目前征管软件中防伪税控最高开票限额的设定只有千元和万元两种限额的选择。五是征管软件中没有“不予认定”的文书，对符合条件可以不办理资格认定的纳税人无法在系统中审批，目前只能先做纸质审批程序。

（二）小型商贸批发企业难以界定。《增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法》（下

称《辅导期管理办法》）第三条规定，新《认定管理办法》第十三条第一款所称的“小型商贸批发企业”，是指注册资金在80万元（含80万元）以下、职工人数在10人（含10人）以下的批发企业。注册资金、经营方式主要由验资报告和工商执照佐证，但目前工商登记对经营方式（批发或零售）未作明确规定，税务机关只能以纳税人在填报税务登记表时自行填报的信息为依据，可靠性缺乏。如何准确划分“小型商贸批发企业”或“小型商贸零售企业”在实际认定工作中难以把握。另外，“职工人数在10人（含10人）以下”所指职工的内涵也难以准确界定。

（三）全部免税企业进行一般纳税人认定缺乏现实意义。小规模纳税人升级为一般纳税人后，可以享受两项重要权利，一是可以使用增值税专用发票，二是销项税额和进项税额可以抵扣。但根据《增值税暂行条例》第二十一条的规定，全部免税企业只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票，一般情况下也不能进行抵扣。认定为一般纳税人却不能像一般纳税人一样享受应有的权利，认定的实际意义无从体现。

（四）个体工商户代码变更难。根据现行规定，个体工商户新认定为增值税一般纳税人的，税务登记代码统一为其个人身份证号码加两位顺序码，长度为17位和20位两类。凡不符合上述编码要求的，应及时办理税务登记代码变更。实际工作中，依据《税务登记管理办法》，个体工商户的税务登记代码是以业主的身份证或区域码加代码证号码编制的，多为15位和18位两类，加顺序码的很少。由于税务登记代码是不可变更的，个体户要申请认定一般纳税人，必须注销原税务登记，重新按17位或20位办理新证。这给纳税人带来诸多不便，也给已达标但不愿申请认定的个体户以变换名头逃避认定的机会。

（五）宽松的认定政策与客观管理现状不相适应。一是新办法实施后，增值税一般纳税人将会越来越多，由于部分纳税人纳税意识不高，会计核算还不够健全，再加上当前税务机关疏于管理、淡化责任的现象依然存在，税收管理员的业务素质参差不齐，这将给税务管理带来压力、增加风险。二是宽松的认定政策虽然使纳税人办理资格认定手续更加容易方便，但是在一定程度上也给不法分子申请资格认定领购使用增值税专用发票带来了可乘之机。三是部分年应税销售额达标的小规模纳税人和个体工商户，例如砖瓦厂、石材及黄砂等特殊行业的企业，因其认定后无法取得进项发票，因而认定积极性不高。税务机关进行强制认定后，这些纳税人为逃避资格认定，采取注销原税务登记，再以他人名义重新办理税务登记，增加了超标小规模纳税人监控管理的难度。

二、建议

（一）完善一般纳税人相关管理办法。一是完善《辅导期管理办法》。首先要准确界定“小型商贸批发企业”，对批发与零售兼营的企业，应该按纳税人主营收入所占份额来确定类型，如果企业批发收入占总收入50%以上，应该将其归为批发企业管理。其次要明确小型商贸批发企业“职工”的内涵。建议规定职工必须是正式签订1年以上合法劳动合同的企业员工，没有签订合法劳动合同的则不纳入人数总额计算。二是完善新《认

定管理办法》。税务机关对销售收入全部为免税的企业可要求其选择认定为一般纳税人，但不发售增值税专用发票和防伪税控专用设备，一旦企业申请认定为一般纳税人则不允许取消资格

（二）重视个体工商户税务登记代码变更难的问题。让个体工商户变更税务登记代码更加方便，减轻由此带给个体工商户的负担，同时防止已经达到一般纳税人标准但不愿申请认定的个体户变换名头逃避认定。

（三）优化操作流程，尽快完善CTAIS操作系统和税收执法管理信息系统。直接认定一般纳税人的人数和注册资本可以不作限定；税收执法管理信息系统符合新规定要求，使辅导期期限设置由原来的6--12个月改为3个月以上。同时明确转正时CTAIS的操作流程。

（四）加强一般纳税人的后续管理。一是加强监督，强化新办商贸企业认定后续管理力度。对新认定的新办商贸企业领购发票后一个月内严格执行实地纳税评估，及时对纳税人生产经营、财务核算、发票使用和纳税申报等情况进行密切监控。对于会计核算不健全或不能够提供准确税务资料的纳税人，应严格按照《增值税暂行条例实施细则》第三十四条规定执行，直至纳税人会计核算健全，并能够提供准确税务资料后方可停止执行；对符合《辅导期管理办法》第四条规定情形的纳税人，应严格执行纳税辅导期管理。二是细化增值税一般纳税人注销管理办法。对可取消一般纳税人资格的企业，应督促企业办理税款结算，确保纳税人缴清本期应纳税款和前期欠缴税款，并将企业存货账面数与实物进行核对，发现账面与实物不相符的，移交稽查局处理。对纳税人已缴清税款和办结金税相关事宜的，在《取消增值税一般纳税人资格审批表》上签署“同意取消”的核实意见，注明“是否欠税、专用发票是否全部缴销、金税卡和IC卡是否全部收缴、是否发现存货帐实不符”。税源管理部门在进行取消一般纳税人资格调查时，是否还需要组织专人进行纳税评估？同时，按照新《认定管理办法》第十二条规定，“除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人”，税源管理部门在办理完取消增值税一般纳税人资格后，应及时督促纳税人办理注销手续，不得转为小规模纳税人。三是强化管理员对企业税收动态的监管，把握税收管理的主动权。在一般纳税人的日常管理中必须突出动态监管，对前后期税源变化异常的企业要分析原因，实现强化税源监控、提高税收征管质量，全面掌握纳税人税收活动规律，把握税收管理主动权，分析了解纳税人生产经营情况和税源变化趋势，了解税收增减变化的真正原因。四是暂缓个体工商户的达标认定管理。达标个体工商户未在规定期限内申请认定的，国税机关可以发起申请并强制认定。由于个体工商户销售额的不确定性，征管基础薄弱化，财务核算难规范等现状，税务机关很难依适用税率确定“被认定”个体工商户的应纳税额，削弱了税法的震慑作用。基于个体工商户经营管理情况，新《认定管理办法》能否暂缓个体工商户达标认定管理。五是进一步加强对企业会计人员的培训管理。将企业会计人员配备和账簿设置作为日常辅导和管理重点，帮助企业按照要求设账、记账，

正确核算销项税额、进项税额和应纳税额，及时准确提供纳税资料；对设置账簿不规范、财务制度不健全，不能正常计算应纳税额的企业，责令限期整改。

增值税一般纳税人认定管理若干问题研究

作者：六合国税 方丽 发布时间：2011-11-22 09:39

2009年1月1日，新的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》正式实施，降低了增值税一般纳税人认定标准，扩大了增值税一般纳税人认定范围。2010年3月20日，新的《增值税一般纳税人资格认定管理办法》开始施行，这是国家税务总局为完善增值税税制，促进中小企业发展，强化增值税征管的又一有力举措。本文就新政实施以来基层税务机关在增值税一般纳税人认定执法过程中遇到的一些突出问题进行探讨。

一、增值税一般纳税人资格认定管理规定

2008年11月10日，国务院发布第538号令，公布修订过的《中华人民共和国增值税暂行条例》，2008年12月15日，财政部、国家税务总局发布第50号令，公布修订过的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，这两个文件均自2009年1月1日起正式施行。

新《实施细则》第二十八条规定：小规模纳税人的标准为：

（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含本数）的；

（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。

本条第一款所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。

此后，国家税务总局针对一般纳税人管理连续出台了两个政策，一是《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号），另一个是《国家税务总局关于印发<增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法>的通知》（国税发〔2010〕40号）。

国家税务总局令第22号第三条规定，增值税纳税人年应税销售额（连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额）超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，除本办法第五条规定外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。第四条规定年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人,可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。第十三条规定主管税务机关可以在一定期限内对下列一般纳税人实行纳税辅导期管理：（一）按照本办法第四条的规定新认定为一般纳税人的小型商贸批发企业；（二）国家税务总局规定的其他一般纳税人。

新的政策规定调整了一般纳税人认定标准及辅导期一般纳税人认定要求，简单来说，可以将办理一般纳税人资格认定的纳税人分为两大类型：一是新办户及未达标户，二是达标户。根据政策规定，一般纳税人认定的门槛降低了，范围扩大了，同时简化了涉税资料及程序，强化了对纳税人的服务，也规范了各环节办理时间。

二、增值税一般纳税人资格认定管理中存在问题

新政策执行以来，经过了一年多的磨合，纳税人对政策的理解和税法的遵从度不断上升，基层税务机关也在逐步规范和完善政策执行的具体细节。但结合笔者在基层工作中实际遇到的一般纳税人资格认定事项而言，仍有一些执法风险值得警醒。

（一）新办户及未达标户一般纳税人资格认定存在的问题

申请一般纳税人资格的新办户及未达标户中，商贸企业占大多数，尤以小型商贸批发企业执法风险最大。目前，政府招商引资任务十分繁重，楼宇经济非常盛行，很多招商的企业实际并不在本地经营，核心的财务核算或业务网络在外区县，本地只设立一间办公室，办公场所往往是地方招商引资部门介绍的。地方经济快速发展需要国税部门的扶持，国税部门收入的增长也需要地方各级政府的支持，因此，责任区管理员在对此类小型商贸批发企业进行一般纳税人资格认定实地核查过程中，往往都认定这类企业符合有固定经营场所的条件，这就使得传统意义上属地管理的原则受到挑战，也为增

值税一般纳税人的后续管理埋下隐患。

此外，新政策的调整意在鼓励和放开增值税一般纳税人资格认定，准入门槛的降低和程序的简化无疑给纳税人更大的选择空间，但这种便捷、高效的服务理念也对基层税务机关的工作效率和质量提出更高的挑战。Ctais2.0江苏优化版增值税一般纳税人资格认定工作流处理中，责任区管理人员的调查环节只有4个工作日，随着申请数量的增加，管理员的工作量也明显增加，这就容易使得管理员为了及时在系统里处理完工作流程而来不及核查或使核查流于形式。

事实上，政策导向的宽进严出对税务部门后续管理提出了更高要求，税收制度在扶持中小企业的同时，也要求税务部门不断强化征管，一般纳税人资格认定只是管理的起点，防伪税控使用、增值税专用发票管理、报税认证、税款征收及其他后续管理等各个环节都不容忽视。

（二）达标户一般纳税人资格认定存在的问题

根据文件规定，年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。达标户一般纳税人资格认定工作中，存在一些难点：

1、对税收制度的公平性有所挑战。

自亚当.斯密以来，许多经济学家都将公平原则置于税收诸原则之首。就税收制度本身来看，税收公平对维持税收制度的正常运转是不可缺少的。然而，根据现行税收政策，小规模纳税人与一般纳税人在税款征收上有不公平的地方。笔者所在的基层税务部门曾遇到纳税人这样的疑问，某家砖瓦厂，原为小规模纳税人，征收率为3%，连续的12个月内销售达到50万元后申请认定为一般纳税人，取得一般纳税人资格后再选择简易办法征收，依照6%计算缴纳增值税且不得抵扣进项税额。纳税人表示，年应征增值税销售额在50万元以的砖瓦厂少之又少，若销售达标后未申请一般纳税人，则主管税务机关按照17%税率征税且不得抵扣进项税额。这就意味着，同为砖瓦厂，可能会出现3%、6%、17%三种征税方法，难以体现税收的公平性。

2、部分纳税人有负面情绪。

在对超小规模标准认定为增值税一般纳税人的工作中，大多数纳税人能够理解执行国家的税收政策，但也有相当一部分人有抵触情绪，主要有以下几方面原因： 第一，很多小规模纳税人尤其是个体工商户，财务制度不健全甚至没有专职会计，一旦达标转一般纳税人要正式聘请会计，每月会计工资是一笔不小的支出，使用增值税发票后无论是主机共享还是一机一卡开票，纳税成本都较以前有所增加。第二，

不少小规模纳税人对税收政策知之甚少，达标认定后税率的改变给纳税人第一感觉就是税负加重了。第三，不少小规模纳税人（如经营小商品、农贸产品的）进货大多没有发票，进项凭证难以取得，进项税额也就无法抵扣。面对这些现实问题，纳税人产生了抵触情绪。

3、部分纳税人出现化整为零、分散经营。

由于政策规定小规模纳税人销售达标后应当申请认定为增值税一般纳税人，就出现了部分企业化整为零，分散经营的方式，即将企业一分为二，以家人的名义办理新的税务登记，分散开票，认为降低生产经营的规模，从而避免被认定为一般纳税人。

4、频繁出现临界注销、改头换面。

小规模纳税人近一年来注销量明显增多，有些不想在达标后申请成为一般纳税人的，在即将超过小规模纳税人标准时就注销，然后再注册登记新企业，有些则是达标后不再开票销售，办理企业注销后再申请新的税务登记证。总之，未从完善企业财务制度方面下功夫，而是千方百计想保住小规模纳税人的身份。

三、产生问题的主要原因

当前，在增值税一般纳税人认定管理工作中出现的一些问题，究其原因，既有税制设计方面的，也有纳税人思想观念方面的；既有政策理解方面的，也有税务人员弱化管理方面的。其成因主要有：

1、既得利益因素。一些纳税人对国家的税收新政策没有从宏观上认真把握，从微观上去正确理解，对降低一般纳税人标准的重要意义认识不足。一方面，不能识大体、顾大局，对国家逐步扩大应用现代管理手段，尤其是运用计算机和信息数据网络等高科技手段，加强对税收监控的重要性和必要性认识不够，另一方面，对进一步规范经营，保证公平竞争，促进优胜劣汰，帮助企业扩张做强，进而推动经济、社会发展认识不清。小规模纳税人销售达标申请认定为一般纳税人后，不少企业片面地认为，经营成本增加了，税负加重了，与认定前相比，一年要多支出数万元，同时要多交税上万元，感到损失太大，因而从心底里产生恐惧感和抗拒感。利益因素是导致不想认定为一般纳税人的根本原因。

2、地方政府干预。招商引资是近年来不少地方政府发展经济、增加财政收入的重要手段之一，的确，地方经济发展需要一些规模大、实力强的企业作保证，但

一味追求企业数量的增加，缺乏有力政策的扶持不是根本解决问题之道。为了招商而将任务分配给各部门，各部门为了完成任务又不得不以招商的数量来体现，招商过程中缺少对企业的考察和扶持，很多企业并非实体甚至并不在本地经营，这种恶性循环会极大的影响税收秩序。

3、征收管理原因。在认定管理中产生的一些问题，一定程度上也反映出税收管理制度的不到位。客观上政策执行过程中工作量增大，调查环节只有4个工作日，税务干部人手少忙不过来，实地查验难以做到户户严格把关，主观上税收管理员业务能力参差不齐，对政策的理解及工作责任心各不相同，缺少有效的监管力度，导致一些纳税人有空可钻。

四、加强一般纳税人资格认定管理的主要对策

加强一般纳税人认定管理有许多工作要做，针对实际工作中发现的一些问题，应从实际出发，围绕总局的文件要求，提高工作的针对性，注重工作的实效性，确保按时、全面、有效地落实政策。

1、深化宣传教育，引导纳税人增强依法纳税意识。当前，一般纳税人认定管理中暴露出的问题，不少都是纳税人的思想认识问题，税务部门应首先加强对纳税人的宣传力度。宣传前要摸清实际情况，了解纳税人的不同思想反映，使纳税人真正认识到降低小规模纳税人标准，增加一般纳税人的覆盖面，既是完善税制、加强税收征管的需要，又是坚持公平税负、促进公平竞争的需要，还是推动纳税人规范经营、降低税收遵从风险的需要，更是促进企业做大做强，提升竞争力，推动外向型经济发展的需要。使纳税人树立大局观念、长远观念，主动适应政策变化，坚决执行新税收政策。同时，也要加强对社会的宣传，使地方各级政府、社会各界都能理解、支持税务部门的工作，形成良好的治税环境，促进认定工作的顺利完成。

2、强化监督管理，完善各项规章制度。针对一些超标的小规模纳税人采取规避一般纳税人应履行的纳税义务的行为，税务部门应切实加强监管。一是要健全各项制度。针对纳税人经营规模小，会计制度不健全等情况，根据新增值税政策的规定，进一步完善一般纳税人管理制度和办法；针对不同行业、不同规模、不同经营方式的特点，采取分类管理方法、措施，帮助建帐建制，培训财务人员。二是要加强开业和注销管理登记。尤其要加强即将超标的小规模纳税人注销情况的监控管理，要了解把握注销的真实原因，认真做好清算工作，防止纳税人打“擦边球”，逃避应纳税的义务。三是规范代开发票工作。既要加强对代开发票纳税人应税销售额的监控，又要加强对开票数额较大或次数较多的临时经营户的监控，对代开发票超过一定次数或一定金额的临时经营户，有固定场所，同时又正常经营的，要将其纳入正常管理的范畴。四是要加强对小

规模纳税人年应税销售额的实时监控，销售额一旦超过标准的，立即提醒通知其办理一般纳税人资格认定。对在规定时间内不办理一般纳税人认定手续的，要严格按销售额依照增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用专用发票。

3、细化执法责任，认真全面推行到位。实际认定工作中，在我们税务干部身上存在的主要问题是“同情、担心、怕麻烦”等错误思想认识。一是要克服不讲原则的“同情”心理。作为代表国家行使税收管理权的执法人员，第一位的是坚定不移的执行国家的法律、法规和政策规定，决不附和纳税人言必称“困难”，更不能帮助纳税人“指点迷津”，钻政策的空子，逃避应纳税的义务；二是要去除担心、怕麻烦思想。把超过小规模纳税人标准的及时转认定为增值税一般纳税人，只要管理工作严格规范，税收收入只会增加，不可能减少。三是要严格落实执法责任制，各个环节的税收执法人员都要对自己所在岗位的工作承担责任，各有关部门也要加强对此项工作的指导、监督、检查考核，确保环环相扣，互相制约。

4、优化纳税服务，切实减轻纳税人的负担。优化纳税服务和税收征管一样是税务部门的核心业务之一，在加强一般纳税人认定管理工作中，税务部门一是要提高文明、高效的办税服务，进一步简化办税程序，全面实行导税服务、限时服务、预约服务、特色服务，开辟绿色通道，减少纳税人多头跑、多次跑的现象，降低纳税人的时间成本；二是加强对中介机构服务的监督和管理，防止多收费和搭车收费，杜绝以技术垄断手段强迫纳税人多交费的现象，把减轻纳税人的负担真正落到实处。

总之，增值税一般纳税人的认定管理是增值税征收管理的重要基础工作之一，是增值税专用发票管理的前提，是增加国家税收收入、促进经济和社会发展的重要保障，基层税务机关在执法过程中要勤于思考，善于总结，切实高效地落实总局政策。

对小规模纳税人达到一般纳税人标准后认定管理中存在问

题的几点探讨

日期：2009-12-16 作者：周汉涛 来源：浠水县国税局 【选择字号：大 中 小】

新《增值税暂行条例》及其《实施细则》实施后,一般纳税人认定资格条件较过去有所降低，一大批过去达不到标准的小规模纳税人获得了认定资格。《条例》同时规定，对超过小规模纳税人标准的，一律应认定为增值税一般纳税人。当前，在小规模纳税人达到一般纳税人标准后认定管理实践中，出现了一些新的问题亟需重视和解决，本文试提出一些看法。

一、现行增值税一般纳税人认定管理中存在的几个问题

（一）政策宣传不到位，应认定而未认定。新《条例》及《细则》颁布实施后,税务机关应广泛开展宣传。但事实上，一些基层税务人员的宣传对象还是局限于以往的增值税一般纳税人和小规模纳税人，而对达标的、数量众多的商业纳税人缺乏深入细致的宣传辅导,导致部分达到认定标准的小规模纳税人对新政策不了解而未进行认定。还有的纳税人对新《增值税条例》及《细则》的了解仅停留在表面，单从税率上看问题，错误地认为增值税一般纳税人就是高税率、高税负，小规模纳税人就是低税率、低税负。他们担心如果认定为一般纳税人,就会加大生产成本支出，税负会大幅提高，因而对认定为一般纳税人并不积极，导致应认定而未认定。

（二）政策执行不协调，应认定而不愿认定。当前，一般纳税人达标认定的规定涉及面较以前发生了很大变化，特别是商业小规模纳税人达到一般纳税人认定标准的户数大幅增加。在资格认定工作中，一些按老体制、老经营模式管理的企业所固有的弊病和矛盾更加凸显，一些商场、超市的购进渠道多，部分商品很难取得增值税专用发票,其原因在于很多供货商虽已达到一般纳税人标准，但未予以认定。其中还有一部分供货商是个体工商业户，而现行政策对个体工商业户认定为一般纳税人的规定不够清晰。例如我县商贸主要购货渠道之一的汉正街，其一般纳税人认定工作进度也不甚理想，致使我县购货商无法取得增值税抵扣发票，从而也不愿意办理一般纳税人认定手续。

（三）核算管理不到位，后续管理难度增加。部分小规模纳税人的生产销售额达到认定标准并被认定为一般纳税人后，其会计核算制度尚不够健全，达不到一般纳税人的财务管理要求。一方面,会计主体界限不清。一些小型企业存在企业财产与个人财产界限不清的问题，给会计核算工作带来不少困难。另一方面,财务核算不到位。一些企业不按会计法、会计准则和相应会计制度建账，或建账的主要目的是使用发票需要和应付税务检查。部分小企业购销业务不反映银行收付，大量通过现金结算，采用倒轧方式计

算利润等情况时有发生，造成大量未开具发票的收入未申报纳税。

（四）企业经营多样化，性质界定难度提高。部分达到一般纳税人认定标准的小规模纳税人的经营方式不明确。为了降低市场风险，企业经营日趋多样化，既从事生产加工，又进行商品买卖，区别商业、工业型一般纳税人的难度大，存在管理上的不确定性。以货物生产或提供应税劳务销售额、货物批发或零售销售额与应税销售额合计的比重是否在50%以上界定是工业企业还是商业企业，只能在企业生产经营一段时间后才能认定其性质。

（五）认定数量猛增，管理工作量加大。达到一般纳税人认定标准的小规模纳税人的数量明显增多，税收管理员的日常工作量加大，认定管理工作进度较慢。以我县清泉分局为例，2008年末分局管理的一般纳税人是116户，而今年1—6月份辖区内达到新标准的纳税人增加40户，其中商业企业32户，工业企业8户。新增认定工作加大了税收管理员的日常工作量，就目前情况而言，实现认定管理工作的高效率、高质量有待税收管理员付出更多的努力。

二、做好一般纳税人认定管理工作的对策

（一）广泛宣传，正确引导纳税人做好认定工作。税务部门要积极开展增值税一般纳税人认定相关政策的宣传解释工作，不断扩大宣传面，增强宣传实效。既要宣传新的认定标准，还要向纳税人解释认定管理的政策要求，促进征纳互相支持理解。一是利用国税网站、税法宣传月、税收管理员日常税收宣传等平台，及时向纳税人发布新的税收政策，同时编写有关宣传资料，做好政策咨询、宣传辅导等服务工作。二是主动向辖区内有关党政部门领导报告有关政策执行情况，争取各级党政部门的支持和配合。三是税务人员在执法过程中，要耐心细致地做好纳税人特别是商业企业和个体工商户的政策宣传工作，帮助他们算好经济账和税收账，消除纳税人的误会。

（二）完善管理，提高企业会计核算水平。针对企业在增值税专用发票管理、会计核算等方面存在的问题，要进一步加强对企业会计人员的培训管理，并将企业的会计人员配备和帐簿的设置纳入日常辅导和管理的重点。首先，要及时了解企业会计人员变化的动态，对财务负责人及办税人员发生变化的，督促其依法办理变更手续；其次，要强化企业帐簿设置管理，对设置帐簿不达标、会计人员不合格及不能正常计算应纳税额的企业责令限期改正，逾期不改的取消其专用发票使用权和进项税款抵扣权，按适用税率征税。

（三）加强监控,强化纳税人资格认定的跟踪管理。首先，对小规模纳税人应税销售额实行按月监控，在每月征期结束的次日进行分析筛选，对超过规定标准的应及时通

报。同时，认真分析企业销售额的组成结构，尽早甄别其经营性质,并书面通知其申请办理资格认定。对在规定期限内不申请办理一般纳税人认定手续的，依照增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用专用发票。其次，要重点监控一般纳税人的生产经营变动、增值税专用发票使用保管、申报纳税真实度、会计人员和防伪税控开票子系统操作人员变动等情况，发现问题应及时处理，并责令限期整改。对于生产经营不正常、面临停业、关闭或有走逃苗头的纳税人，要及时责令其及时报税和缴清应纳税款，有效掌控或收缴已领用的增值税专用发票和“金税两卡”，做到早防范、早发现、早处置，防止专用发票失控和欠税的产生。

（四）提升效率，做好纳税人资格认定服务。要进一步研究制定便于实践操作的认定管理制度，提升认定工作效率。例如，可以将一般纳税人认定、防伪税控登记、增值税专用发票核定三项工作实行一次受理、一次核实、一次审批，减少对纳税人的麻烦。同时，加大认定考核力度。每月底通报认定工作进度，并与目标考核挂钩。对于增值税一般纳税人认定进度与新办企业增长比例相差较大的部门，要及时分析原因，帮助达标企业做好认定资格的衔接工作，从档案资料、企业经营状况、财务指标数据、税务管理的移交等方面，使其逐步达到增值税一般纳税人的管理层次。

（五）深入调研，完善一般纳税人认定管理政策。根据当前一般纳税人认定管理过程中遇到的现实问题，有权机关应加强调研，制订完善相关政策。对此，建议如下：首先，根据新法规及时调整认定标准。增值税一般纳税人的认定标准应政策统一、标准全面。在实践过程中，认定标准应包含销售收入和会计核算两方面的内容，销售收入是前提，会计核算是根本，应重点突出会计核算方面的要求。其次，一般纳税人标准可以相互转换。新认定一年内符合工业企业标准的企业，一年后如不再主要从事货物生产或提供应税劳务，而转为货物批发或零售，可经税务机关审核批准直接转为商业一般纳税人，不实行辅导期管理。商业一般纳税人如改为主要从事货物生产或提供应税劳务，可经税务机关审核批准转为工业一般纳税人，使一般纳税人认定信息与企业的实际经营方式及时调整吻合。第三，个体工商业户达到一般纳税人认定标准问题必须尽早明确，打消纳税人的顾虑，为公平税负，营造市场主体公平竞争环境提供明确的政策依据。

小规模纳税人不履行一般纳税人认定相关涉税问题的思考

小规模纳税人不履行一般纳税人认定相关涉税问题的思考

最近，锡山区国税局在对一增值税小规模纳税人进行检查时遇到一问题：该纳税人为工业企业，增值税适用税率17%，按6%征收率征收增值税，07、08年度申报销售收入分别为41万元和51万元。检查中发现，该企业07、08年度实际销售收入分别为137万元和120万元，两个年度的销售额都达到了一般纳税人的标准，对此问题如何处理，单位内部产生了不同看法与争议。

一、对补征税款如何处理

首先是对上述案件补征增值税税款的税务处理上存在着不同观点：一种观点认为应该按6%的征收率来计算补税，理由是该企业属小规模纳税人，检查所属时期适用原增值税暂行条例第十二条规定，小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务的征收率为6%，所以该企业的补征增值税税额＝二个年度实际销售收入之和*6%－已缴税款；另一种观点认为以上两个年度都应该按17%的税率来计算补税，理由是该企业销售额已达一般纳税人标准。原《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称原细则）第二十四条所称小规模纳税人的标准规定：“（一）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额在100万元以下的”。原细则第三十条规定，符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。所以该企业的补征增值税额＝两个年度的实际销售收入之和*17%－已缴税款。 粤国税函[2008]270号 广东省国家税务局关于增值税小规模纳税人查补税款适用税率有关问题的通知 笔者认为上述两种意见都存在问题，首先，不管是原细则第三十条第二款规定，还是新《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称新细则）第三十四第二款规定，都对小规模纳税人达到一般纳税人条件，未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。这不仅体现了对一般纳税人依增值税税率计算应纳税额的一种公正、公平，而且对优化税收秩序、规范对纳税人的税收管理是十分必要的。其次，依据《增值税小规模纳税管理暂行办法》第三十四条“小规模纳税人在一个公历年度内应税销售额超过规定的小规模纳税人标准的，应在其当年累计应税销售额超过上述标准的次月1日起30日内，向主管税务机关申请办理一般纳税人认定手续。经主管税务机关审核批准后，批复其改按一般纳税人办法申报缴纳增值税。对在上述规定期限内未向主管税务机关申请办理一般纳税人认定手续的小规模纳税人，应自累计应税销售额超过上述标准的次月1日起，按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项额，亦不得使用增值税专用发票”。这一规定对小规模纳税人达到一般纳税人条件从几时开始按增值税税率计算应纳税额作了明确规定。

基于上述推论，笔者认为对该企业的补征增值税应这样来计算：2007年度按小规模纳税人，依据6%征收率来计算，补征增值税＝隐匿销售收入*6%；2008年度依据增值税税率17%来计算，补征增值税＝实际销售收入*17%－已缴税款。在补征税款的同时，还要告知纳税人具有办理一般纳税人认定手续的权利和应承担相应的义务，并发出稽查建议书，要求管理部门加强对该企业的后续管理。

二、对税收违法问题如何处罚

此外，对此案特别是涉及08年度少缴增值税作出处罚决定时也存在着不同观点：一种观点认为对查实的帐外销售收入加上已申报的销售收入乘以17%减去其已缴税款，作为其偷税额，处罚应以此为基数；另一种观点认为对查实的账外销售收入乘于17%作为偷税额度进行处罚，对其已申报部分只补差额，不处罚。

笔者认为以上两种处罚意见仍有失偏频。虽然对小规模纳税人隐匿收入，且实际销售额已达到

一般纳税人标准而未申请认定的，其偷税额度如何计算，并作出相应处罚，现行税法并没有明确。但笔者认为，上述案例中的小规模纳税人在07年度销售收入达到了一般纳税人条件，但未到申请办理一般纳税人条件的时限，其偷税额就是其补征税款，处罚应以此为基数；对该企业08年度已达到一般纳税人标准却未在规定的时限内申请办认定手续的，在认定构成偷税具体数额时，仍然应当按照其实际销售收入，适用小规模纳税人的征收率来计算认定，一方面因为该企业在作出检查处理决定前，其存续状态仍为小规模纳税人，且对小规模纳税人按增值税适用税率来计算征税，不得抵扣进项税额，已经带有惩罚性质，另一方面也体现了维护纳税人合法权益的税收立法精神。

为此，笔者认为，对该企业检查所属年度的罚款应分年度来计算确定：07年度的罚款基数就是上述补征税款；08年度的罚款基数＝08年度实际销售收入*6%－已缴税款。

三、征管建议及措施

对“达到一般纳税人条件，却未能按规定履行认定手续”的小规模纳税人出现税务问题时，应当注重从以下三个方面给予解决。

（一）吃透政策精神，正确作出处理决定

新的增值税条例出台后，降低了小规模纳税人征收率，由原6%下调至3%，新细则也将一般纳税人认定标准从年销售额80万和100万分别降低至50万和80万。在检查和征管实践中，发现一些小规模纳税人，其规模已达到一般纳税人标准，不申请一般纳税人认定手续的情况，对此，就如何正确运用政策法规，公正、合法地处理这些涉税问题应引起大家关注与重视。

（二）加强税法宣传，帮助企业减小涉税风险

新细则第二十八条“条例所称小规模纳税人的标准为：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的（含本数、下同）的；除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年销售额在80万元以下的。这一规定实际就是一个兜底性条款，即，除了“非企业性单位”、“不经常发生应税行为的企业”、和“会计核算不健全的纳税人”外，其他企业如果达到新细则规定的标准，不去税务机关申请认定一般纳税人的，税务机关将可以直接按照一般纳税人适用税率对其征税。且国税总局规定，新认定标准除了企业的正常销售额要达到50万元和80万元外，还包括了企业被查补税款后年销售额达到50万元和80万元的情况，对此税务机关在登记管理环节，要提醒纳税人及时作出正确的选择，以免造成不必要的损失。

（三）加强日常巡查，切实维护纳税人的合法权益

目前，一些小规模纳税人实际销售已达到一般纳税人标准，但因销售时相互不开发票，进行现金交易和帐外经营，若税务机关的征管人员坐看报表，很难发现相关问题。此外，还有一些小规模纳税人财务制度不健全，为图省事，日常申报进行等额申报。为此，在日常的征收管理中，要加强对小规模纳税人经营情况的巡查，对已达到一般纳税人标准的要及时督促企业到税务机关办理认定手续，坚决制止违反税法规定行为的发生。

作者单位：无锡市锡山区国税局

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